Cassazione n. 11264/2026

sentato e difeso dall'[OSCURATO:PERSONA] principale-contro[OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA], ricorrente incidentale-avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria II Grado della Puglian. 3894/2024 depositata il 18/11/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/01/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].La presente controversia trae origine dall’avviso di accertamento n.TVH06A200885/2016, emesso dall’Agenzia delle Entrate – DirezioneProvinciale di Brindisi nei confronti della contribuente [OSCURATO:PERSONA], conNumero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026riferimento all’anno d’imposta 2011 e avente ad oggetto il recupero di IVAindebitamente detratta per euro 13.433,00, in relazione a costi ritenutinon inerenti all’attività di impresa, qualificata come “utilizzo delle areeforestali”.Secondo l’Ufficio, gli investimenti effettuati risultavano funzionali non giàall’attività agricola dichiarata dalla contribuente, bensì a quella svoltadall’associazione sportiva dilettantistica “[OSCURATO:PERSONA]”, alla qualeparte dei terreni risultava concessa in subaffitto in epoca successiva.Il giudizio di primo grado veniva introdotto da [OSCURATO:PERSONA] mediante ricorsodinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Brindisi, che, consentenza n. 860/2017, depositata il 6 novembre 2017, accoglievaintegralmente il ricorso, ritenendo l’atto impositivo affetto da: illegittimitàper omesso contraddittorio preventivo, trattandosi di tributo armonizzato;vizio di motivazione; mancanza di prova circa la non inerenza dei costi;fondatezza delle allegazioni della contribuente circa l’inerenza degliinvestimenti e la cosiddetta prova di resistenza.Avverso tale decisione proponeva appello l’Agenzia delle Entratededucendone l’erroneità sotto molteplici profili. La Corte di GiustiziaTributaria di secondo grado della Puglia, con sentenza n. 2732/22/2024,depositata il 24 luglio 2024, rigettava l’appello, confermandointegralmente la decisione di prime cure. La Corte territoriale reputava chel’Ufficio non avesse fornito adeguata prova della pretesa tributaria,rilevando altresì l’assenza di contraddittorio preventivo in violazione deiprincipi applicabili ai tributi armonizzati e ritenendo dimostrata, da partedella contribuente, la sussistenza dell’inerenza e la prova di resistenza.Avverso la sentenza d’appello l’Agenzia delle Entrate propone ricorso percassazione, articolato su un solo motivo. La contribuente [OSCURATO:PERSONA] con controricorso, articolando un motivo di ricorso incidentalecondizionato.Numero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026RAGIONI DELLA DECISIONECon l’unico motivo del proprio ricorso principale l’Agenzia delleEntrate deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 19 del d.P.R. n.633/1972, sostenendo che i beni e i servizi acquistati dalla contribuentenon sarebbero stati utilizzati nell’esercizio dell’attività agricola, madestinati e impiegati nell’ambito dell’attività svolta dalla società sportivadilettantistica [OSCURATO:PERSONA].Il motivo unico del ricorso principale è fondato.L’Ufficio chiarisce nel ricorso di aver inteso contestare che “i beni […] nonfossero stati utilizzati per l’attività di silvicoltura della ditta [OSCURATO:PERSONA],ma fossero stati destinati e utilizzati nell’ambito dell’attività di un soggettoterzo”. Tale destinazione sarebbe desumibile, secondo il ricorrente, dalcontratto di subaffitto stipulato il 4 dicembre 2012 e dalla stessaammissione, ivi contenuta, che gli investimenti sul fondo erano rivolti allarealizzazione di un’attività sportiva all’aperto da parte di un’associazione.Da ciò l’Agenzia deduce la non inerenza dei costi rispetto all’attivitàagricola esercitata dalla contribuente.Giova premettere che, ai fini della detraibilità dell’imposta assolta sugliacquisti di beni e sulle operazioni passive, occorre accertare l’effettivainerenza rispetto alle finalità imprenditoriali, senza che sia richiesto ilconcreto svolgimento dell’attività di impresa. La detrazione, infatti, puòspettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo ad attività dicarattere preparatorio, sempre che il bene o il servizio acquisito – anchese non immediatamente inserito nel ciclo produttivo – sia necessarioall’organizzazione dell’impresa ovvero funzionale all’iniziativa economicaprogrammata in vista della successiva attuazione e il mancato utilizzo siadeterminato da cause indipendenti dalla volontà del contribuente (Cortegiust., causa C-110/94; Corte giust., 12 novembre 2020, causa C-734/19,Soc. ITH [OSCURATO:PERSONA]; Cass. 9 settembre 2022, n. 26689; Cass.17 marzo 2021, n. 7440; Cass. 21 settembre 2016, n. 18475). QuestaNumero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026Corte ha altresì affermato che la detrazione può spettare anche pereffettivo dell’attività tipica (Cass. 3 ottobre 2018, n. 23994).Il principio di inerenza dei costi deducibili si desume dalla nozione direddito d’impresa – e non dall’art. 75, comma 5, del d.P.R. 917/1986 (oraart. 109, comma 5) – ed esprime la necessità di riferire i costi sostenutiall’esercizio dell’attività imprenditoriale, escludendo quelli estranei adessa. Non occorre alcuna valutazione in termini di utilità, neppurepotenziale o indiretta: è configurabile come costo anche ciò che non recaun vantaggio economico, e la congruità della spesa è irrilevante, poiché ilgiudizio di inerenza è qualitativo e non quantitativo (Cass. 11 gennaio2018, n. 450; Cass. 26 settembre 2018, n. 22938; Cass. 13 novembre2019, n. 29404; Cass. 21 novembre 2019, n. 30366).La sentenza d’appello si è discostata da tali principi, limitandosi avalorizzare le caratteristiche oggettive del fondo su cui sono stati realizzatigli interventi, senza rapportarle all’attività tipica della contribuente e senzaverificare un nesso di funzionalità e coerenza qualitativa. Si legge, infatti,che “il bosco in cui sono stati realizzati i suddetti interventi è ampio circa20 ettari ed è stato riconosciuto dalla Regione come SIR (Sito diImportanza Regionale) per la flora e la fauna presente e per la longevitàdegli alberi di leccio ivi presenti”, e che tale area “ha subito negli annidanneggiamenti dovuti all’impossibilità di effettuare opere dimanutenzione, di tutela, di sorveglianza e di cura per via degli elevati costicorrelati alla notevole ampiezza dello stesso”. In sostanza, vengonovalorizzati esclusivamente elementi relativi alla conformazione fisica delbosco e alla sua morfologia. Una simile impostazione risulta tuttaviaincompleta poiché, senza un accertamento della connessione concreta tragli interventi realizzati e l’attività effettivamente esercitata, la valutazioneresta priva del necessario ancoraggio funzionale che il giudizio di inerenzaimpone.Numero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026Muovendo dai dati prima esposti, il giudice regionale ha ritenuto che gliinterventi eseguiti – consistenti nella “realizzazione di percorsi e sentierinaturalistici” – incidessero in modo funzionale sulla gestione complessivadel fondo, affermando genericamente che “gli investimenti realizzaticonsentono di rendere il bosco stesso una opportunità e non più solo unaspesa ed un pericolo così come avvenuto sin a quel momento”. Tuttavia,non viene approfondita la coerenza specifica tra la finalità degli interventie l’attività agricola esercitata dalla contribuente, né viene accertata lastrumentalità degli esborsi rispetto alla silvicoltura svolta. Non può infattiritenersi sufficiente che gli interventi producano un vantaggio genericosulla fruibilità del fondo, occorrendo che essi risultino specificamentecollegati alle esigenze produttive dell’attività svolta, così da escluderedestinazioni estranee o riferibili a soggetti terzi.Accanto agli elementi prima esposti, la motivazione attribuisce rilievo a unprofilo del tutto astratto, rappresentato dall’evoluzione normativa inmateria di attività agricola e agriturismo. Si richiama la legge n. 122 del2001 e il d.lgs. n. 228 del 2001, che hanno ampliato “il campo diapplicazione della legge quadro sull’agriturismo” includendo attività“ricreative, culturali e didattiche” e attività “di pratica sportiva,escursionistica e di ippoturismo finalizzate ad una migliore fruizione econoscenza del territorio”. La Corte regionale, però, non verifica l’inerenzain concreto degli interventi all’attività effettivamente svolta dallacontribuente, limitandosi a evocare un potenziale nesso di inerenzaastratto con attività solo teoricamente esercitabili. L’evocazione di possibilisviluppi aziendali non può supplire alla mancanza di elementi che attestinoun effettivo collegamento operativo tra gli investimenti sostenuti el’attività agricola concretamente praticata, poiché l’inerenza va verificatanella realtà aziendale e non sulla base di mere prospettazioni astratte.In altri termini, l’inerenza viene desunta, nel caso di specie, non dallarealtà aziendale e dalla funzionalità degli investimenti rispetto ad essa, maNumero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026da un generico quadro normativo che contempla forme di valorizzazionedel territorio rurale.In definitiva, la sentenza d’appello finisce per individuare nella natura,nell’estensione e nello stato del bosco, nonché nella disciplina normativasulla tutela ambientale, le ragioni per qualificare le spese come inerentiall’attività agricola, senza confrontarsi con la circostanza – evidenziatadall’Ufficio – della loro destinazione all’attività di un terzo e, comunque,della loro specifica estraneità alla funzione economica dell’impresa.Il motivo deve, pertanto, essere accolto, essendo mancata la verificaessenziale al giudizio di inerenza, con conseguente falsa applicazionedell’art. 19 del d.P.R. n. 633/1972.Con l’unico motivo di ricorso incidentale condizionato la contribuentelamenta la contribuente censura, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3c.p.c., l’omessa pronuncia della Corte d’appello sull’eccezione di nullitàdell’avviso di accertamento IVA per mancato contraddittorioendoprocedimentale, in violazione dell’art. 41 della Carta dei dirittifondamentali dell’Unione europea, essendo l’atto stato emesso “atavolino”, in relazione ad un tributo armonizzato. Deduce che la questione,ritualmente proposta in appello e sorretta dalla prova di resistenza, non èstata esaminata dal giudice di secondo grado. Aggiunge che, ove siritenesse la presenza di un rigetto implicito, ricorrerebbe comunque laviolazione della medesima disposizione unionale, poiché la giurisprudenzadella Corte di giustizia e della Cassazione esige il contraddittoriopreventivo quale condizione di validità dell’accertamento in materia di IVA.Il motivo è proposto in via condizionata, per consentire alla Corte dicassazione, in caso di accoglimento del ricorso principale, di decidere laquestione ai sensi dell’art. 384 c.p.c.Il motivo unico del ricorso incidentale condizionato non coglie nelsegno e va disatteso.Numero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026È principio consolidato che, in tema di diritti e garanzie del contribuentesottoposto a verifiche fiscali “a tavolino”, l’Amministrazione è tenuta adriguarda tributi armonizzati, quale l’IVA, atteso il diretto rilievo dell’art. 41della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea e dei principielaborati dalla Corte di giustizia (tra le altre, CGUE, 18 dicembre 2008,C-349/07). Tuttavia – come chiarito reiteratamente dalla giurisprudenzanomofilattica – la violazione di tale obbligo non comportaautomaticamente la nullità dell’atto, dovendo il contribuente assolverel’onere di indicare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere eche, valutate ex ante, avrebbero potuto condurre a un diverso esito delprocedimento (Cass., Sez. U., 9 dicembre 2015, n. 24823; conf. Cass. nn.6619/2021, 8612/2021, 11589/2021, 14723/2021; Cass., 14 ottobre2022, n. 30211).Più recentemente, questa Corte ha ribadito che la nullità dell’accertamentoconsegue alla violazione del contraddittorio solo quando il contribuenteprospetti “elementi in fatto specifici, non meramente assertivi, non fittizi ostrumentali, dotati di una ragionevole idoneità difensiva”, tali da nonridurre l’istituto a un simulacro privo di utilità (Cass., 1 aprile 2022, n.10564; Cass., 19 luglio 2021, n. 20436; Cass., 19 ottobre 2021, n. 2883).Le Sezioni Unite ancora recentissimamente hanno riaffermato chel’annullamento dell’atto presuppone un apporto difensivo concreto, non giàun’allegazione generica o la mera riproposizione di questioni valutate nelmerito (Cass., Sez. U., 25 luglio 2025, n. 21271).Nel caso di specie tale onere non risulta assolto. La contribuente si limita arichiamare, in via del tutto generica, l’assenza del contraddittorio,allegando – come prova di resistenza – circostanze indeterminate, nonspecifiche, non dettagliate e, soprattutto, non rilevanti rispetto almomento procedimentale: esse si risolvono nella mera ripetizione dellestesse argomentazioni di merito già vagliate e reputate incongruenti oNumero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026comunque non decisive dal giudice d’appello. Ne discende una circolaritàdell’assunto difensivo: l’asserito “novum” che si diceva destinato alcontraddittorio coincide, in realtà, con ciò che è stato già portato algiudizio e ivi ritenuto non idoneo a sovvertire la pretesa.Inoltre, difetta qualsiasi indicazione puntuale circa il “quale” fatto nuovo, il“quando” e il “come” esso sarebbe stato introdotto in sede amministrativa(documenti, chiarimenti, specificazioni tecniche), né è spiegato perché,alla luce di un giudizio prognostico ex ante, tali elementi avrebbero potutoindurre l’Ufficio a una diversa determinazione. In assenza di una siffattaprospettazione concreta, il contraddittorio richiesto si atteggia a meraistanza formale, priva di effettiva attitudine impeditiva o correttivadell’esito accertativo.Il quadro è coerente con i principi già affermati da questa Corte anche conriguardo alla distinzione tra tributi armonizzati e non armonizzati: sel’avviso concerne tributi non armonizzati (Irpef/Irap) determinati “atavolino”, nessuna norma prevede l’obbligo di contraddittorio a pena diinvalidità; mentre, se concerne un tributo armonizzato (IVA), la mancatainstaurazione del (pur) doveroso contraddittorio non è di per sé causad’invalidità quando il contribuente non alleghi ciò che avrebbeconcretamente fatto valere in sede amministrativa (Cass., 1 aprile 2022,n. 10564). E, ancora, questa Corte ha rimarcato – in tema di diniego dirimborso IVA, ma con principio applicabile anche qui – che l’obbligogeneralizzato di contraddittorio ex art. 12, comma 7, l. n. 212/2000 operaper i tributi armonizzati anche senza accesso in loco, ma resta fermol’onere del contribuente di dimostrare che l’audizione avrebbe potutocondurre a un esito diverso (Cass., 19 ottobre 2021, n. 2883).Alla luce di tali coordinate, le deduzioni prospettate si appalesanogeneriche, non pertinenti e prive di concreta idoneità difensiva; ilcontraddittorio endoprocedimentale – quand’anche instaurato – nonavrebbe potuto condurre ad un risultato diverso, con conseguenteNumero registro generale 10996/2025Numero sezionale 799/2026Numero di raccolta generale 11264/2026Data pubblicazione 27/04/2026esclusione della nullità dell’atto impositivo. Il motivo deve pertanto essererigettato.Il ricorso principale va dunque accolto; il ricorso incidentale va respinto; lasentenza d’appello cassata e la causa rinviata per nuovo esame alla Cortedi giustizia tributaria di secondo grado della Puglia. P.Q.MAccoglie il ricorso principale. Rigetta il ricorso incidentale condizionato.Cassa la sentenza impugnata. Rinvia per un nuovo esame e per laregolazione delle spese del giudizio alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Puglia.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27/01/2026.Il Presidente