Cassazione n. 14906/2023

ronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.35551/2018 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] G. CUBONI 12, presso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con gli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], che lo rappresenta e difende per procura speciale -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’ AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso la sentenza della C ommissione tributaria regionale dell a Lombardia - sezione staccata di Brescia n.2359/2018, depositata il 23 /0 5 /201 8 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/05/2023dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1.[OSCURATO:PERSONA], di professione ingegnere, propose ricorso innanzi la Commissione tributaria provinciale di Mantova, al fine di impugnare il silenzio- rifiuto formatasi sull’istanza di rimborso delle somme versate a titolo di I rap per gli anni d’imposta dal 2007 al 2010, assumendo che non ricorresse il presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione. L’adita CTP accolse il ricorso del contribuente. Avverso la predetta sentenza, l’Agenzia delle Entrate ha propo sto appello, censurando, in particolare, l’affermazione del primo giudice secondo cui «I compensi a terzi rappresentano il normale importo pagato da un professionista, ingegnere, per l’esercizio della propria attività, tanto più che una parte delle somme di denaro sono andate al figlio pure lui ingegnere». [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia-sezione staccata di Brescia, con la sentenza di cui all’epigrafe, ha accolto l’impugnazione erariale, rilevando « come il ricorrente non abbia fornito prova dell’inesistenza di una struttura organizzativa autonomamente produttiva di reddito e, quindi, dell’esistenza di un reddito di natura personale, come tale non tassabile ai fini IRAP. Infatti il contribuente risulta essersi avvalso di prestazioni di terzi in media nella misura del 15% del lavoro svolto. Poco importa se uno dei collaboratori fosse il figlio, in quanto come tutti gli altri era destinatario di compensi professionali. Pertanto,appare chiaro che il ricorrente ha svolto la propria attività con il supporto di terzi e appoggiandosi a detti collaboratori, vale a dire in forma organizzativa». Avverso tale sentenza il contribuente propone ricorso, affidato a tre motivi e supportato da successiva memoria. L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso. Considerato che: 1.Con il primo motivo, si denuncia « violazione degli artt. 2 e 3 del d.lgs. 446/1997, art.2697 c.c. in relazione all’art. 360 n.3 c.p.c.», lamentando che la CTR abbia ritenuto rilevante, ai fini dell ’accertamento dell’autonoma organizzazione, la sussistenzadi compensi versati a terzi da parte del ricorrente. 2.Con il secondo motivo, si denuncia « violazione del d.lgs. n. 546 del 1992, art.36, comma 2, n.4, dell’art.132 c.p.c., comma 2, n.4 e dell’art. 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.p., comma 1, n.4, per violazione delle norme che regolano la motivazione della sentenza», assumendo che la sentenza sarebbe viziata dalla mera apparenzadella relativa motivazione. 3.Con il terzo motivo , si denuncia « omesso esame ovvero omessa, insufficiente motivazione su fatto discusso e decisivo ex art. 360 c.p.c., n.5», lamentando l’omesso esame «ovvero l’omessa e insufficiente motivazione», in ordine alle modalità effettive di svolgimento dell’attività professionale del contribuente, con particolare riferimento all’attività dei terzi collaboratori ed all’ammontare esiguo dei compensi ad essi pagati. 4.Il secondo motivo, da trattare per primo per la sua potenziale capacità assorbente, è infondato. Infatti, «La riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di leggecostituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione.» (Cass., Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014). Nessuna di tali patologie ricorre nel caso di specie, nel quale la motivazione della sentenza impugnata esprime in maniera chiara ed univoca una ratio decidendi logica e non contraddittoria. 5.Il terzo motivo, del quale pure è opportuna la trattazione anticipata, è inammissibileper plurime ragioni, ciascuna sufficiente a determinare la relativa declaratoria. Il mezzo è infatti inammissibile nella parte in cui denuncia l’insufficienza della motivazione, patologia estranea all’art. 360, primo comma, n.5, cod. proc. civ., applicabile ratione temporis. Lo stesso motivo è inammissibile, nella parte in cui denuncia l’omesso esame delle modalità della collaborazione con il contribuente dei terzi professionisti, non indicando in quale fase e grado del giudizio di merito sia stata prodotta la documentazione genericamente richiamata nel mezzo, né riproducendo alcuno dei documenti nel corpo del ricorso, né dando atto di averli allegati. Non risulta quindi adempiuto l’onere di cui all'art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c., di specifica indicazione, a pena d'inammissibilità del ricorso, degli atti processuali e dei documenti sui quali il ricorso si fonda, nonché dei dati necessari all'individuazione della loro collocazione quanto al momento della produzione nei gradi dei giudizi di merito (Cass. 15/01/2019, n. 777; Cass. 18/11/2015, n. 23575; Cass., S.U., 03/11/2011, n. 22726). Il motivo è inoltre inammissibile anche perché non evidenzia puntualmente in che modo la produzione documentale, del tutto genericamente invocata, avrebbe potenziale rilevanza decisiva, rispetto all’accertamento operato dalla CTR. Infine, il motivo è anche infondato, poiché la CTR ha invece esaminato il fatto storico della collaborazione dei terzi professionisti con il contribuente e della entità dei relativi compensi, sicché il mezzo si propone in realtà di censurare, come non è ammissibile, il giudizio di merito cui è pervenuto il giudice d’appello. 6.Il primo motivo è infondato. Giova premettere la sintetica ricostruzione degli elementi costitutivi del presupposto d’imposta dell’ Irap, come dettati dal legislatore ed interpretati dalla giurisprudenza costituzionale e di legittimità. L’ art. 2 d.lgs. n. 446 del 1997 stabilisce che il presupposto dell’Irap , già definita dall’art. 1 come imposta a carattere reale, è «l'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi.». La Corte costituzionale, con la sentenza n. 156 del 21 maggio 2001, ribadito che l’ Irap non è un’imposta sul reddito, bensì un’imposta di carattere reale che colpisce il valore aggiunto prodotto dalle attività autonomamente organizzate, ha rilevato che mentre l’elemento organizzativo è connaturato alla nozione stessa di impresa, altrettanto non può dirsi per quanto riguarda l’attività di lavoro autonomo, ancorché svolta con carattere di abitualità, nel senso che è possibile ipotizzare un’attività professionale svolta in assenza di organizzazione di capitali o lavoro altrui, con la conseguente inapplicabilità dell’imposta, per difetto del suo necessario presupposto, l’ autonoma organizzazione, il cui accertamento, in mancanza di specifiche disposizioni normative, costituisce questione di mero fatto, rimessa pertanto al giudice di merito. Successivamente, Cass., Sez. U., 10/05/2016, n. 9451 ( in continuità con Cass., Sez.U., 12/5/2009, n. 12108, ma specificando ulteriormente i requisiti dell’impiego del lavoro altrui) ha chiarito i parametri alla cui stregua la questione di fatto deve essere valutata: «con riguardo al presupposto dell'IRAP, il requisito dell'autonoma organizzazione - previsto dall'art. 2 del d.lgs. 15 settembre 1997, n. 446 -, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimit à̀ se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell'organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità̀ ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l'id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività̀in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell'impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive». L’ onere di fornire la prova dell’insussistenza del presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione, come sopra inteso, grava sul contribuente che abbia presentato domanda di rimborso dell’Irap già versata (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 25311, ex plurimis). Tanto premesso, venendo all’esame del caso sub iudice, in ordine al dato relativo all’utilizzazione di terzi collaboratori del professionista, questa Corte ha già ritenuto che, al fine di verificare la sussistenza dell'autonoma organizzazione, non è sufficiente accertare che siano stati corrisposti compensi, ma occorre considerare «la natura di tali compensi, se cioè̀ essi fossero relativi ad una collaborazione di carattere continuativo ovvero a prestazioni meramente occasionali, e se fossero strettamente afferenti all'esercizio in modo organizzato della propria attività̀professionale o se fossero (e in che misura) riconducibili a prestazioni strettamente connesse all' esercizio della professione» (cfr. Cass.08/11/2016, n. 22695). Pertanto, riguardo alle prestazioni di terzi collaboratori del professionista, ed ai relativi costi, la verifica del presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione richiede un esame del concreto apporto di tali prestazioni all'effettivo svolgimento dell'attività̀ del contribuente, al fine di verificare se il coinvolgimento di tali professionalità̀ sia o meno estraneo al bagaglio professionale del contribuente (Cass., 17/04/2018, n. 9431/2018; Cass. 24/01/2017, n. 1820). Così dimensionato il relativo onere della prova gravante sul contribuente, la CTR si è attenuta a tali principi, valutando l’apporto dei terzi collaboratori (geometri, di competenza professionale limitrofa e riconducibile al medesimo settore nel quale opera il contribuente, ingegnere, come non è in contestazione nel ricorso) in termini di specifica incidenza percentuale sul fatturato annuodel contribuente, ritenuta significativa. Né comunque, in questa sede, è consentito al ricorrente sollecitare la rivisitazione, nel merito, di tale accertamento (neppure sotto il profilo, meramente accennato nel ricorso, dell’assunta minor incidenza percentuale dei compensi ai terzi). Resta poi irrilevante ogni riferimento del motivo ai beni strumentali utilizzati dal contribuente, atteso che il giudice a quo, come ammesso dallo stesso ricorrente, non ha fatto alcun riferimento a tale diverso ed eventuale parametro sintomatico dell’autonoma organizzazione. 7.Le spese seguono la soccombenza. P.Q.M. Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro. 2.400,00 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto