Cassazione n. 28703/2021

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 37152-2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA]; - intimata - avverso la sentenza n. 1410/22/2019 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 26/05/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. FATTO e DIRITTO Considerato che: i l'Agenzia delle entrate ricorre con tre motivi per la cassazione della sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Puglia, senz distaccata di Lecce, in epigrafe indicata , con la quale è stato rigettato l'appello da essa proposto avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Brindisi che aveva parzialmente accolto il ricorso proposto dalla società [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di appello ha condiviso la decisione di primo grado ritenendo che la contribuente dovesse essere assoggetta ad Iva nella misura risultante dai registri contabili e sintetizzati dai prospetti di liquidazione Iva trimestrali dell'anno accertato ovvero con una situazione debitoria di C 2.666,22 . Rilevava infatti che il credito e la detrazione Iva spettano anche in caso di omessa dichiarazione purchè le fatture siano regolarmente registrate in quanto è da escludere la sussistenza di un danno erariale. L'intimata non si è costituita. L'Agenzia delle entrate con il primo motivo denuncia la violazione dell'art 132,comma secondo nr 4 c.p.c. e dell'ad 118,comma I della disp di attuazione c.p.c. in relazione all'art 360,primo comma nr 4 c.p.c. Lamenta infatti che la motivazione adottata dai giudici di appello sarebbe apparente generica e non supportata dall'esposizione dei motivi specifici sui quali la decisione è fondata . Con il secondo motivo deduce la violazione dell'ad 55 del DPR 1972 nr 633 e dell'ad 2697 c.c. in relazione all'ad 360,primo comma nr 3 c.p.c. La ricorrente si duole che la CTR avrebbe riconosciuto il credito d'Iva senza alcun riscontro circa l'esistenza e l'effettività delle stesse così incorrendo nella violazione dei principi generali che regolano l'onere della prova nel processo tributario che impongono al contribuente di fornire la prova del fatto costitutivo del credito vantato. Il primo motivo è infondato.ì E' ormai noto come Le Sezioni Unite (sentenza n. 8053 del 2014) abbiano fornito una chiave di lettura della riformulazione dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, convertito in L. 7 agosto 2012, n. 134, nel senso di una riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione, con conseguente denunciabilità in cassazione della sola "anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sè, purchè il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione. E' stato altresì precisato (in termini, Cass. n. 2876 del 2017) che il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), e cioè dell'art. 132 c.p.c., comma 6, n. 4, (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata (cfr. Cass. n. 2876 / 2017 1461/2018). Deve peraltro escludersi che, nel caso di specie, come pare sostenere la ricorrente, possa ravvisarsi una motivazione meramente apparente, e quindi di fatto assente, poichè il ragionamento decisorio espresso dalla CTR, specialmente in ordine all'interpretazione del rapporto tra le parti negoziali ed alla conseguente qualificazione ai fini fiscali, non è inferiore al "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111 Cost., comma 6, (cfr. Cass. 30/06/2020, n. 13248, ex plurimis). Il giudice di appello ,sia pure con una motivazione succinta ha spiegato le ragioni per le quali doveva essere riconosciuto il credito d'Iva malgrado l'omessa presentazione della relativa dichiarazione fondando il suo convincimento sul fatto della regolare registrazione delle scritture contabili che escluderebbe l'esistenza di un danno erariale. Il secondo motivo è fondato. Invero, nella specie la società non ha presentato la dichiarazione annuale ai fini Iva per l'anno 2005, sicchè l'amministrazione aveva applicato le disposizioni di cui all'ad 55 del DPR nr 633 del 1972 ed ha emesso l'avviso di accertamento per l'assenza da parte della contribuente di elementi in grado di superare la conseguente indetraibilità dell'imposta asseritamente versata sugli acquisti nel periodo di omessa dichiarazione. Ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1, (detrazione) si prevede che "per la determinazione dell'imposta dovuta a norma dell'art. 17, comma 1, o dell'eccedenza di cui all'art. 30, comma 2, è detraibile dall'ammontare dell'imposta relativa alle operazioni effettuate, quello dell'imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo o a lui addebitata a titolo di rivalsa in relazione ai beni ed ai servizi importati o acquistati nell'esercizio dell'impresa, arte o professione. Il diritto alla detrazione dell'imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorge nel momento in cui l'imposta diviene esigibile e può essere esercitato, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto ed alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo". Per questa Corte, a sezioni unite, la neutralità dell'imposizione armonizzata sul valore aggiunto comporta che, pur in mancanza di dichiarazione annuale per il periodo di maturazione, l'eccedenza d'imposta, che risulti da dichiarazioni periodiche e regolari versamenti per un anno e sia dedotta entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto, va riconosciuta dal giudice tributario se il contribuente abbia rispettato tutti i requisiti sostanziali per la detrazione, sicchè, in tal caso, nel giudizio d'impugnazione della cartella emessa dal fisco a seguito di controllo formale automatizzato non può essere negato il diritto alla detrazione se sia dimostrato in concreto, ovvero non sia controverso, che si tratti di acquisti compiuti da un soggetto passivo d'imposta, assoggettati ad IVA e finalizzati ad operazioni imponibili (Cass., sez. un., 8 settembre 2016, n. 17757; Cass., n. 32208/2019; Cass 2020 17043). Per le sezioni unite, quindi, il fatto costitutivo del rapporto tributario con il fisco è ravvisato dalla effettività e liceità dell'operazione, mentre gli obblighi di registrazione, la dichiarazione ed altro hanno una diversa funzione meramente illustrativa e riepilogativa dei dati contabili, finalizzata ad agevolare i controlli dell'amministrazione finanziaria per l'esatta riscossione dell'imposta. Pertanto, l'esercizio del diritto di detrazione dell'eccedenza Iva, che deve essere tutelato in modo sostanziale ed effettivo, va riconosciuto a fronte di una reale operazione sottostante, la cui prova certa può essere acquisita dai dati risultanti dalle fatture o da "altro documento equivalente", come la "documentazione contabile", essendo, invece, tal fine poco rilevante l'osservanza degli obblighi dichiarativi. Per la "detrazione" Iva occorre, quindi, che il contribuente, in caso di omessa presentazione della dichiarazione annuale, fornisca la prova dell'esistenza contabile del credito non dichiarato, con la produzione all'ufficio competente di idonea documentazione, quindi con l'esibizione dei registri Iva, delle relative liquidazioni, della dichiarazione cartacea relativa all'annualità omessa, delle fatture e di ogni altra documentazione utile allo scopo (in tal senso anche Cass., 17 marzo 2017, n. 6921; in tal senso anche circolare della Agenzia delle entrate 25-6-2013 n. 21/E, in cui si riconosce la possibilità di "scomputare" direttamente l'importo del credito in detrazione, ove se ne riscontri l'esistenza, in caso di omissione delle dichiarazioni Iva; in precedenza la circolare 6-82012, n. 34/E consentiva solo la presentazione della istanza di rimborso ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, purchè il credito in detrazione fosse effettivo). Se il contribuente, infatti, non si attiene alle prescrizioni formali e contabili disciplinate dall'ordinamento interno, è onere dello stesso, a fronte della contestazione di omissioni o irregolarità, fornire adeguata prova dell'esistenza delle condizioni sostanziali cui la normativa comunitaria ricollega l'insorgenza del diritto alla detrazione. Il contribuente deve quindi dimostrare che, in quanto destinatario di transazioni commerciali, e debitore dell'Iva è titolare del diritto di detrarre l'imposta, con un accertamento in fatto da parte del giudice di merito, da compiersi con la latitudine suggerita dalla stessa corte di giustizia (Causa C85/95, Reisdorf). Non sono sufficienti allo scopo le sole avvenute liquidazioni periodiche, ma occorre anche l'esibizione dei registri Iva e delle relative liquidazioni, delle fatture e di ogni altra documentazione utile (Cass., 6921/2017). E' evidente l'errore in cui è incorso il giudice di appello, in quanto a fronte della omessa presentazione della dichiarazione Iva annuale da parte della società, Il giudice di appello ha condiviso, erroneamente, la tesi della contribuente e si è limitata ad affermare che la sussistenza del credito Iva giustificata dalle risultanze dei registri contabili senza verificare alla luce della contestazione sollevata dall'Ufficio se il contribuente avesse assolto al suo onere probatorio producendo le fatture ed il registro nel quale vanno annotate le relative operazioni . Accoglie il secondo motivo,rigetta il primo cassa la decisione impugnata e rinvia alla CTR della Puglia per un nuovo esame alla luce dei principi sopra enunciati. P.Q.M. La Corte accoglie il secondo motivo; cassa la decisione impugnata e rinvia alla CTR della Puglia,sezione distaccata di Lecce ,in diversa composizione anche per la liquidazione delle