Cassazione n. 24767/2025

seguente ORDINANZA sulricorso iscritt o a l n . 3359/2017 R.G. propost o da [OSCURATO:PERSONA] C S. N . C ., in persona dellegale rappresentante p.t. , [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], tuttirappresentati e difes i dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] (pec: claudio.ber- [OSCURATO:EMAIL]), dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] (pec: [OSCURATO:EMAIL]), dall'avv. [OSCURATO:PERSONA]: II.DD. –IVA –av- visi di accertamento -con- traddittorio endoprocedimen- tale [OSCURATO:PERSONA] (pec: simonettadesanctismangelli@ordineavvocati- roma.org),elettivamente domiciliat i presso lo studio di quest’ultimo in [OSCURATO:PERSONA] n. 55 ; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rap- presentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio elettoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –controricorrente – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Lom- bardian. 3976 / 7 /201 6 depositata il 6 / 7 /201 6 e non notificata. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 9 luglio 2025 dal consiglierePierpaolo Gori. Rilevatoche: 1.Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Lombar- dian. 3976/7/2016 veniva rigettato l’appello proposto dalla società [OSCURATO:PERSONA] del Baffo di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. e dai soci [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza della Commissione t ribu- tariaprovinciale di Lecco n. 396 /2/2015 con la quale erano stati riuniti erigettati i ricorsi proposti dai contribuenti contro tre avvisi di accer- tamento,il primo, basato su p.v.c., notificato alla società per II.DD., IVA,sanzioni per l’anno di imposta 2009 e i restanti due per IRPEF in corrispondenzadelle quote sociali delle persone fisiche. 2.Si legge nella sentenza impugnata e negli atti che , con riferimento allaposizione della società, a seguito della verifica fiscale conclusa con p.v.c., poi trasfuso nell’avviso , venivano contestate omissioni contri- butive fiscali a carico della società in relazione a due dipendenti . Dal ricalcolodelle ore lavorate, l’Ufficio attribuiva alla società un maggior reddito di impresa non dichiarato, con conseguente maggiore IRAP, IVA,sanzioni e interessi. Ilgiudice d’appello riteneva infondata la questione del contraddittorio endoprocedimentale e, nel merito, confermava la decisione resa dal giudicedi prime cure e così integralmente le riprese, come pure disat- tendevaanche la prospettata esistenza di determinati costi di cui l’Am- ministrazionenon avrebbe tenuto conto. 3. Avverso la sentenza d’appello la contribuente ha proposto ricorso perCassazione, affidat o a cinque motiv i , cui replica l’Agenzia delle en- tratecon controricorso . Considerato che: 1.Con il primo motivo i ricorrenti censurano l’ errata applicazione della legge ex art. 360 , primo comma, n.3 , cod. proc. civ., la violazione di leggee nullità della sentenza ex art. 360, primo comma, n.4 , cod. proc. civ.,per avere la CTR respinto il ricorso senzaneppure minimamente considerarequanto dedotto e prodotto dalla odierna esponente. Sta- tuito solo su una minima parte dei motivi di gravame, con assoluta carenza di motivazione e disattenzione integrale del dispositivo di legge,il Giudice di seconde cure, si è astenuto dal dedurre altro (cfr. pp. 4 - 5 del ricorso). I ricorrenti si lamentano de l fatto che alvaglio dellaCommissione Tributaria Regionale si sono sottoposte questioni di dirittoe di fatto che non solo non formano oggetto della parte motiva, manon risultano neppure essere prese in esame (ibidem, p. 8). 2.Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e infonda- tezza. 2.1Innanzitutto la censura è inammissibile perché priva del requi sito dispecificità, non avendo i ricorrenti né indicato né riportato i motivi di appellosui quali la CTR non si sarebbe pronunciata o , comunque , non avrebberispettato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronun- ciato,essendosi limitati a criticare genericamente il fatto che nella sen- tenzad’appello siaccennano solo ed esclusivamente due argomenti: ovverola violazione dell’obbligo di motivazione degli atti amministrativi ela violazione del principio del contraddittorio (ibidem). Alproposito, innanzitutto s i ribadisce che, c on riferimento alla specifi- cità del ricorso per cassazione, le argomentazioni del dissenso che la parteintende sollevare nei riguardi della decisione impugnata debbono essereformulate in termini tali da soddisfare esigenze di specificità, di completezza e di riferibilità a quanto pronunciato. Il motivo che non rispettitale requisito deve considerarsi nullo per inidoneità al raggiun- gimentodello scopo. In riferimento al ricorso per cassazione tale nul- lità, risolvendosi nella proposizione di un “non motivo ”, è espressa- mentesanzionata con l’inammissibilità ai sensi dell’art. 366 cod. proc. civ.n. 4 (cfr. al riguardo Cass. Sentenza del 11/01/2005 n. 359). 2.2.Inoltre, il motivo è anche destituito di fondamento , poiché la CTR non ha preso in esame e rigettato solo le censure d’appello riferite all’obbligodi motivazione degli atti impositivi e alla violazione del prin- cipiodel contraddittorio . A lle pag g . 2 e 3 della decisione, già nella parte relativaal “ fatto ” la decisione espressamente dà conto di 5 motivi di appelloproposti dai contribuenti su quali dunque il giudice si è certa- mente pronunciato, in parte esplicitamente e in parte implicitamente (cfr.ad es. Cass. o rdinanza n. 12131 dell’8/05/2023 e giurisprudenza ivicitata) decidendo la causa in senso sfavorevole alle questioni de- dotte dall’appellante. Inoltre, a pag.3 ha riportato anche le difese dell’Agenzia, con cui ha resistito a lle censure di appello , deducendo, tra l’altro la legittimitàe fondatezza della sentenza non sussistendo alcun vizio di motivazione degli avvisi di accertamento emessi sulla scorta di un pvc elevato in contraddittorio con la parte e alla stessa noto e la legittimitàdegli avvisi di accertamento (…) in virtù degli elementitratti dal verbale della GdF (…) Insentenza si legge anche che all’esitodell’attività di verifica il rap- presentantedella società non ha ritenuto di offrire osservazioni o do- cumentazioniper contrastare il pvc. Nell’avviso di accertamento il con- tenuto del pvc è stato sostanzialmente trasfuso e richiamato ed es- sendocomunque noto alla parte, non si vede cosa altro vi era da ag- giungere.Se la parte privata avesse avuto documenti da offrire anche perdocumentare eventuali costi da dedurre, in correlazione al maggior redditocalcolato sulla base delle ore lavorate in modo irregolare, non dovevafare altro che produrli nei sessanta giorni dalla notifica del pvc, insede di accertamento con adesione, in sede giudiziaria, nulla di tutto ciòè avvenuto (cfr.ult. pag. sentenza). Ilgiudice ha perciò espressamente motivato sulla carenza/omessa mo- tivazionecon riguardo all’onere probatorio circa la correttezza della ri- costruzionedei maggiori ricavi operata dall’ufficio e la carenza/omessa motivazione in ordine all’esame della docum entazione offerta dagli odierniricorrenti. 3.Con il secondo motivo i ricorrenti prospettano l’ errataapplicazione dellalegge ex art. 360 n. 3, violazione di legge, disattenzione del di- spostodell’art. 112 c od. p roc. c iv. per non avere il giudice d’appello presoin considerazione il fatto che gli accertamenti dell’Ufficio sareb- berostati fondati su false dichiarazioni, come emergerebbe dal le risul- tanze del giudizio penale celebrato davanti al Tribunale di Lecco, ri- spettoal quale viene integralmente riportato il provvedimento di rinvio agiudizio per il reato previsto dall’art. 372 c.p. . 4.Il motivo è inammissibile. 4.1 La doglianza è apodittica, in quanto proposta in modo generico, priva del minimo contenuto di specificità e concretezza . Manca qual- siasi precisazione in ordine all’incidenza sull’accertamento tributario oggettodi impugnazione dei fatti oggetto del procedimento penale , di cuipure non si conosce neppure l’esito definitivo. 5. Con il terzo motivo i ricorrenti censurano l’ omessa pronuncia su puntidecisivi della controversia ex art. 360 n. 5 cpc – violazione falsa applicazionedi legge ex art. 360 n. 3 cpc – disattenzione dei riscontri documentaliin atti (cfr.p. 11 del ricorso). A dire dei ricorrenti, la CTR avrebbefatto propria , in ordine alle dedotte regolarità delle scritture contabilie coerenza con gli studi di settore, la pronuncia di primo grado cheaveva respinto il ricorso introduttivo senzanulla considerare, ad- diritturadeducendo la mancata produzione di documentazione, che af- fattoè, sol che la si avesse voluta esaminare (ibidem,p. 13) . Inoltre, cisi lamenta del fatto che il giudice di seconde cure non ha riformato lasentenza di primo grado in ordine alla dedotta violazione del principio delcontraddittorio endoprocedimentale. 6.Con il quarto motivo i ricorrenti prospettano la violazionedi legge exart. 360 n. 3 cpc – omesso esame di un fatto decisivo della contro- versia ex art. 360 n. 5 cpc (p.16ricorso) per avere la CTR ritenuto assorbitoil motivo d’appello concernente la presunta violazione del giu- dicatoesterno in cui sarebbe incorsa la CTP , per aver fatto proprie le risultanzeemergenti dalla sentenza n.774/2015 resa dalla s ezione l a- vorodel Tribunale di Lecco, pronuncia non passata in giudicato, in un giudizionon vertente tra le medesime parti e con differente petitum e causapetendi. 7.I motivi, che vengono esaminati congiuntamente in quanto connessi, sonoaffetti da concorrenti profili di inammissibilità e infondatezza. 7.1. Innanzitutto le due doglianze sono inammissibili sotto il profilo dellatecnica di formulazione, poiché le censure compendiano un coa- cervo di paradigmi processuali di doglianza che spaziano dalla viola- zionedi legge alla doglianza motivazionale in quanto la sovrapposizione dicensure di diritto, sostanziali e processuali, non consente alla Corte dicogliere con certezza le singole doglianze prospettate, dando luogo all'impossibileconvivenza, in seno al medesimo motivo di ricorso, di censure caratterizzate da irredimibile eterogeneità (cfr. Cass. n. 36881/2021).In materia di ricorso per cassazione, il fatto che un sin- golomotivo sia articolato in più profili di doglianza, ciascuno dei quali avrebbepotuto essere prospettato come un autonomo motivo, non co- stituisce,di per sé, ragione d'inammissibilità dell'impugn azione, doven- dosiritenere sufficiente, ai fini dell'ammissibilità del ricorso, che la sua formulazionepermetta di cogliere con chiarezza le doglianze prospet- tate onde consentirne, se necessario, l'esame separato esattamente neglistessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati (Cass. Sez. U n. 9100/2015),ma, nella specie, il ricorso non consente quanto indicato dalleSezioni unite. 7.2.Con riferimento alle parti dei motivi in cui si prospettano vizi mo- tivazionali, è poi fondata l’eccezione di inammissibilità formulata dal controricorrenteper doppia conforme alla luce del doppio rigetto della prospettazione di parte contribuente sia in primo sia secondo grado. Infatti,l’abrogazione dell’art. 348 - ter cod. proc. civ., già prevista dalla leggedelega n.206/2021 attuata , per quanto qui interessa , dal d.lgs. n.149/2022,ha comportato il collocamento all’interno dell’art. 360 cod. proc. civ. di un terzo comma, con il connesso adeguamento dei ri- chiami, il quale ripropone la disposizione dei commi quarto e quinto dell’articoloabrogato e prevede l’ina mmissibilità del ricorso per cassa- zione per il motivo previsto dal n. 5 dell’art. 360 citato, ossia per omessoesame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto didiscussione tra le parti. I ricorrenti non hanno dimostrato che le ra- gionidi fatto poste a base della decisione di primo grado e quelle poste abase della sentenza di rigetto dell ’appello sono state tra loro diverse . 7.3.Le doglianze presentano, altresì, profili di inammissibilità perché sirisolvono in un’irrituale richiesta di riesame dello stretto merito della controversia, lamentando i ricorrenti, peraltro in modo generico ed aspecifico,una disattenzione dei riscontr i documentali da parte del giu- dice, poiché esisterebbe una prova documentale di segno contrario neppure presa in considerazione, neppure commentata neppure vista deve ritenersi (cfr. p. 1 3 ricorso , terzo motivo ) . Inoltre , nel quarto motivo di ricorso, neppure viene individuata la disposizione di legge chesi assume violata, con evidente violazione del principio di specifi- cità. 7.4.Deve ritenersi, altresì, infondata la questione che attiene all a pre- suntamancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale . Sulpunto va corretta ex art.384 u.c. cod. proc. civ. la motivazione resa dalgiudice, dal momento che, fermo restando che è escluso nel quadro normativo ratione temporis vigente un obbligo generalizzato di con- traddittorioprocedimentale, tuttavia in presenza di verifica fiscale e di impostaarmonizzata, trova quanto alle imposte dirette applicazione il terminedilatorio dell’art.12, comma 7, l. n.212/2000 (cfr. Cass SS.UU. n. 18184/2013) e il p.v.c. è del 13 giugno 2013 (p.2 controricorso), mentrel’ atto impugnato è stato notificato nel 2014 (p.2 ricorso), am- piamentedecorso il termine dilatorio . Con riferimento all’imposta armonizzata, la prova di resistenza come riconosciutoanche dalle Sezioni Unite (cfr. Cass S ez . U. n. 24823/2015 e,da ultimo, anche in chiave ricostruttiva C ass., Sez. U. 21271/2025) ) e dalla consolidata giurisprudenza della Corte di Giustizia, a partire dallasentenza del 3 luglio 2014, nelle cause C - 129 e 130/13, Kamino InternationalLogistics BV e [OSCURATO:PERSONA] BV contro[OSCURATO:PERSONA] van Financi ́ n, poi sempre confermata . V ige il principiodi derivazione comunitaria del rispetto dell’interlocuzione con il contribuente anteriormente all’adozione dell’atto impositivo, ma la sua violazione non determina in ogni caso la nullità dello stesso, es- sendoonere di parte contribuente d imostrare che avrebbe potuto pro- durre in tale sede elementi difensivi, dovendo il contribuente « enun- ciarein concreto le ragioni, non puramente pretestuose, che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestiva- menteattivato» (cfr. Cass. n. 24119/2016 ). Tutto ciò premesso , con riferimento alle imposte dirette è la stessa sentenza impugnata ad accertare che , a conclusione della verifica fi- scale,è stato consegnato il processo verbale e che « all’esito dell’atti- vitàdi verifica il rappresentante della società non ha ritenuto di offrire osservazionio documentazioni per contrastare il p.v.c. » (cfr. p. 4 sen- tenza).Pertanto, sulla base dell’accertamento del giudice non specifi- camente censurato , è stato rispettato il termine dilatorio di cui all’art.12,comma 7, cit. e deve ritenersi immune da vizi l’accertamento del giudice d’appello secondo cui « giacché la società e i soci hanno avutola possibilità di contrastare documentalmente gli esiti della veri- ficae dell’accertamento ma non lo hanno fatto così come non hanno offertoun altro sistema di calcolo della redditività delle ore lavorate in nerorispetto al prospetto dell’ufficio » ( ibidem ). Quanto all’imposta ar- monizzata, l’onere della prova di resistenza non è stato assolto dai contribuenti neppure in sede di ricorso per cassazione, i quali non hannofornito la dimostrazione di avere prodotto elementi difensivi ido- neia modificare, se tempestivame nte sollevati in sede amministrativa, ilcontenuto degli avvisi. 8.Con un quinto infor m e motivo individuabile a p agina 20 del ricorso i contribuenti propongono « gravame in punto spese – violazione di legge» in quanto « il capo della pronuncia inerente la condanna alla refusionedelle spese di lite deve ritenersi ingiusto ed inopinatamente gravatorio». 9.Il mezzo non può trovare ingresso . La doglianza è inammissibile sia perla tecnica di formulazione, che neppure individua il paradigma pro- cessualeviolato, sia perché i ricorrenti, ancorando l a presunta ingiusti- ziadella condanna alle spese al solo fatto che la CTR abbia disatteso «completamente le risultanze istruttorie in atti » (cfr. p. 20 ricorso), confermano il fatto che stanno richied endo in sede di legittimità un riesamedel materiale probatorio, estraneo alla natura ed alla finalità delgiudizio di legittimità. Varibadito al proposito (cfr. Cass. sentenza del 28/11/2014 n. 25332 egiurisprudenza ivi citata) che la Corte di cassazione non è mai giudice delfatto in senso sostanziale ed esercita un controllo sulla legalità e logicitàdella decisione che non consente di riesaminare e di valutare autonomamenteil merito della causa. Ne consegue che la parte non può limitarsi a censurare la complessiva valutazione delle risultanze processualicontenuta nella sentenza impugnata, contrapponendovi la propria diversa interpretazione, al fine di ottenere la revisione degli accertamentidi fatto compiuti. 10. Il ricorso è conclusivamente rigettato e le spese di lite, liquidate comeda dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M LaCorte: rigetta il ricorso e