Cassazione n. 22427/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 14624/2014R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA]’ [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., in persona del legale rappresentate pro tempore, domiciliata per legge in Cassazione ancorché elettivamente domiciliata in Palermo, Piazza V.E. Orlando n 41, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] che la rappresenta e difende. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende. –controricorrente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. SICILIA n. 73 /2 4 /1 3, depositata in data 30aprile 201 3. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 maggio 2022 dal Consigliere dott.ssa [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: Oggetto: avv. accer. IRAP- altro 2003 R.G.N. 14624/2014 UC –05/05/2022 1.[OSCURATO:PERSONA] ha impugnato innanzi alla C.t.p. di Palermo l’avviso di accertamento numero RJP03A201455/2008 del 10/11/2008 relativo ad Iva, IRPEG ed IRAP ed Irap per l’anno di imposta 2003 con la quale veniva irrogata la sanzione amministrativa pecuniaria unica di € 166 .790,30; la Guardia di Finanza rilevava che nell’anno d’imposta 2003 la ricorrente aveva omesso ricavi per € 45.550,00 ed aveva ridotto costi non inerenti per un importo di € 296.022,00 e costi non di competenza per un importo di € 3 .009,00; l’impugnazione verteva sull’i rregolarità della notifica, sul difetto di motivazione dell’atto impugnato e sull’infondatezza della pretesa impositiva. 2.All’esito, la C.t.p., in parziale accoglimento del ricorso , ha riconosciuto perdite su crediti nella misura di € 48 .258,05 e ha rigettato gli altri motividi appello. 3. L a predetta sentenza è stata impugnata dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. dinanzi alla C.t.r. della Sicilia deducendo irregolarità della notificazione, nullità dell’atto per mancata motivazione, erroneità dell’atto nella parte dell’escussione delle perdite. Si è costituit a in giudizio l’Agenzia delle E ntrat e Direzione provinciale di Palermo ufficio controlli che ha chiesto il rigetto dell’atto di appello. 4.C on sentenza numero 73 / 24/13, depositata il 30/4/2013, la C.t.r. ha rigettato l’appello dell a società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. confermando l’impugnata sentenza. 5. Avverso la sentenza della C.t.r. della Sicilia, ha proposto ricorso la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.sulla scorta di tre motivi. Si è costituita con controricorso l’Agenzia delle Entrate, chiedendo il rigetto del ricorso. La causa è stata discussa nella camera di consiglio del 5 maggio 2022. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso , la ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 3 della legge 20 novembre 1982, n. 890, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., lamentando l’error in iudicando nella parte in cui nella sentenza impugnata non è stata accertata la nullità dell’avviso di accertamento per inesistenza giuridica della notificazione per mancata sottoscrizione del messo notificatore. 1.2 Con il secondo motivo di ricorso,la ricorrente denuncia la violazione dell’art. 7, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212 e dell’art. 42 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., lamentando l’error in iudicandonella parte in cui nella sentenza impugnata non è stata riscontrata la nullità dell’avviso di accertamento per difetto di motivazione nell’avviso medesimo. 1.3 Con il terzo motivo di ricorso, la ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 101, quinto comma, già art. 66, terzo comma, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, in combinato disposto con l’art. 2696 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., lamentando l’error in iudicando nella parte in cui nella sentenza impugnata si sono escluse dalle perdite dedotte e documentate gli importi di € 161.763,95 relativi alla procedu ra esecutiva intrapresa nei confronti del Sig. [OSCURATO:PERSONA]. 2.Il primo motivo di ricorso è infondato. La notificazione priva della sottoscrizione sulla busta da parte del messo notificatore non è inesistente perché alcuna norma collega, a tale omessa formalità, la nullità che comunque è sanabile ex art.156cod. proc. civ. Sul precipuo punto, la quinta Sezione civile di questa Corte, con sentenza del 22/05/2006, n. 12010, ha affermato che, in tema di accertamento tributario, qualora la notifica sia effettuata a mezzo del servizio postale, la fase essenziale delprocedimento è costituita dall'attività dell'agente postale, mentre quella dell'ufficiale giudiziario (o di colui che sia autorizzato ad avvalersi di tale mezzo di notificazione) ha il solo scopo di fornire al richiedente la prova dell'avvenuta spedizione e l'indicazione dell'ufficio postale al quale è statoconsegnato il plico. Sicchè, qualora all'atto sia allegato l'avviso di ricevimento ritualmente compilato, la mancata apposizione sull'originale o sulla copia consegnata al destinatario della relazione prevista dall'art. 3 della legge 20 novembre 1982, n. 890 non comporta l'inesistenza della notifica, ma una mera irregolarità, che non può essere fatta valere dal destinatario, trattandosi di un adempimento che non è previsto nel suo interesse. Sul punto, la giurisprudenza di questa Sezione è unanime nel ritenere che, in tema di accertamento tributario, qualora la notifica sia effettuata a mezzo del servizio postale, la fase essenziale del procedimento è costituita dall'attività dell'agente postale, mentre quella dell'ufficiale giudiziario (o di colui che sia autorizzato ad avvalersi di tale mezzo di notificazione) ha il solo scopo di fornire al richiedente la prova dell'avvenuta spedizione e l'indicazione dell'ufficio postale al quale è stato consegnato il plico: pertanto, qualora all'atto sia allegato l'avviso di ricevimento ritualmente compilato, la mancata apposizione sull'originale o sulla copia consegnata al destinatario della relazione prevista dall'art. 3 legge n. 890 del 1982 , non comporta l'inesistenza della notifica, ma una mera irregolarità, che Corte di Cassazione - copia non ufficiale non può essere fatta valere dal destinatario, trattandosi di un adempimento che non è previsto nel suo interesse (Cass.17/01/2008, n. 952). Più diffusamente, in tema di notifica dell'accertamento tributario effettuata a mezzo del servizio postale, si è occupata la Corte con la sentenza del 08/07/2015 n. 14245 affrontando precipuamente il tema delle conseguenze relative alla mancata apposizione, sull'originale o sulla copia consegnata al destinatario, della relazione prevista dall’art. 3 della legge n. 809 del 1982, e cioè se trattasi di mera irregolarità o nullità. Si è ritenuto di dare continuità all'orientamento che ritiene che in tema di accertamento tributario, qualora la notifica sia effettuata a mezzo del servizio postale, la fase essenziale del procedimento è costituita dall'attività dell'agente postale, mentre quella dell'ufficiale giudiziario (o di colui che sia autorizzato ad avvalersi di tale mezzo di notificazione) ha il solo scopo di fornire al richiedente la prova dell'avvenuta spedizione e l'indicazione dell'ufficio postale al quale è stato consegnato il plico: pertanto, qualora all'atto sia allegato l'avviso di ricevimento ritualmente compilato, la mancata apposizione sull'originale o sulla copia consegnata al destinatario della relazione prevista dall’art. 3 della legge n. 890 del 1982,non comporta l'inesistenza dellanotifica, ma una mera irregolarità, che non può essere fatta valere dal destinatario, trattandosi di un adempimento che non è previsto nel suo interesse. Pertanto, l'omessa riproduzione della relazione di notifica nella copia consegnata al destinatario non comporta ne' l'inesistenza della notificazione, ove non sorgano contestazioni circa l'esecuzione della stessa come indicata nell'originale dell'atto, ne' la nullità, prevista invece nella diversa ipotesi di difformità del contenuto delle due relate, bensì una mera irregolarità. Tale soluzione è avallata anche dalle Sezioni Unite, ( sentenza 19/07/1995, n. (in tema di sanzioni amministrative e di notificazione della contestazione effettuata da un funzionario dell'amministrazione) ritenendosi che, in caso di notifica a mezzo del servizio postale e secondo il regime di cui alla , la sola circostanza che il funzionario avesse omesso di stendere, sulla copia dell'atto, la relazione di notifica prevista dalla richiamata dalle legge n. 890 del 1982, art. 3, primo comma , costituiva una mera irregolarità, che non inficiava la validità della notificazione medesima. Le Sezioni Unite affermano, inoltre, che «Questa Corte non ignora il diverso orientamento, sempre in tema di notificazione a mezzo del servizio postale, che ritiene, costituendo la relata momento fondamentale del procedimento notificatorio, sia ai sensi del codice di rito che delle norme speciali del processo tributario, la mancata apposizione della stessa sull'originale o sulla copia consegnata al destinatario, ai sensi della , ne comporta non l'irregolarità, ma la nullità sanabile con la costituzione del convenuto (Cass. Sez. 5, Sentenza n. /17/09 /2014 ). In base a tale ultima sentenza, quindi, la mancata apposizione della relata sull'originale o sulla copia consegnata al destinatario determinerebbe, in caso di omesso o irrituale, se tardivo, ricorso del contribuente, la nullità della notifica, in quanto la relativa relata costituirebbe momento fondamentale dell'iter notificatorio, ai sensi sia del codice di rito che delle norme speciali del processo tributario, applicabili alla fattispecie esaminata. Nel caso di specie, peraltro, non troverebbe applicazione l'eventuale nullità in quanto il contribuente ha proposto rituale ricorso avverso il provvedimento di irrogazione delle sanzioni, sanando ogni eventuale nullità, ai sensi dell' » (conf. Cass. nn. 3245/2007, 9493/2009, 21762/2009, 4746/2010, 14245/2015, 952/2018). 3.Anche il secondo motivo di ricorso è infondato. Per costante giurisprudenza di questa Corte – recentemente ribadita consentenza del 30/04/2014 n. 9452 - la motivazione per relationem, con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza nell'esercizio dei poteri di polizia tributaria, non è illegittima, per mancanza di autonoma valutazione da parte dell'Ufficio degli elementi da quella acquisiti, piuttosto dandosi rilievo al fatto che l'Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare utilizzare siffatta motivazione, agevolmente comprensibile – attuando una economia di scrittura ove pure si consideri che si tratta di elementi già noti al contribuente; pertanto, non si verifica alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio né violazione del diritto di difesa (Cass. 20/12/1998, n.32957; conf-Cass. n. 32957/2018). 4.Il terzo motivo di ricorso anche è infondato. Nel merito della questione, il collegio adito ha correttamente argomentato come, in merito alla esclusione dalle perdite della somma di € 161.763,95 relativa alla procedura esecutiva nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], il contribuente non ha offerto alcun elemento a sostegno dello stato di insolvenza del debitore e sulle ragioni per le quali la relativa procedura si è interrotta « dopo il primo accesso dell’U.G. che trova chiuso il domicilio del debitore e ciò soprattutto anche a fronte della deduzione dell’appellata secondo cui in data 25/3/2009 vi è stata una cessione di immobile da parte del debitore sig. [OSCURATO:PERSONA] medesimo a favore di un familiare ([OSCURATO:PERSONA]) della titolare della società appellante ». In tema di imposte sui redditi, non è necessario, al fine di ritenere deducibili le perdite sui crediti quali componenti negative del reddito d'impresa, che il creditore fornisca la prova di essersi positivamente attivato per conseguire una dichiarazione giudiziale dell'insolvenza del debitore e, quindi, l'assoggettamento di costui ad una procedura concorsuale, essendo sufficiente che tali perdite risultino documentate in modo certo e preciso (Cass.15/02/2019, n. 4567). Peraltro, a tal fine va considerato che una situazione di (temporanea) illiquidità - ancorché seguita da un pignoramento infruttuoso - non possa essere ritenuta di per se stessa sufficiente a legittimare la deduzione del credito non incassato richiedendosi una più complessa e articolata valutazione della situazione giuridica della specifica partita creditoria e del singolo debitore cui quest’ultima è riferita, non potendosi escludere l’eventualità che, anche nel breve termine, il debitore riesca, in tutto o in parte, ad assolvere le proprie obbligazioni In proposito, l'art. 101 del d.P.R. n. 917 del 1986 dispone, con riferimento alle condizioni necessarie al fine di considerare costo fiscalmente deducibile un credito non riscosso, che le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi ed in ogni caso se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali(conf. Ris. A.d.E n. 19/E/2009). Inoltre, vi è da rilevare che – per come narrato dalla stessa contribuente nel ricorso – in data 12/2/2009 , la medesima ha proposto istanza di accertamento con adesione ai sensi dell’art. 6 del d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218 e, successivamente, in data 9/4/2009, ha presentato una memoria integrativa nella quale faceva presente la mancata sottoscrizione del messo notificatore. Nelle more di tali attività interveniva la sospetta cessione (appunto 25/3/2009) di questa unità immobiliare da parte del debitore esecutato [OSCURATO:PERSONA] in favore di un parente del titolare della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; il tutto a fronte di un pignoramento con esito negativo avvenuto nel febbraio 2003. 5.In conclusione il ricorso è infondato. 6.Le spese seguono la soccombenza nella misura liquidata in dispositivo. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 – bis del medesim o art . 13, se dovuto. P.Q.M. Rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese processuali che si liquidano in €5.600,00 oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, d.P.R. n. 115 del 2002 , dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da