Cassazione n. 26009/2024

ronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 4969/2020R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, 12 –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] per azioni [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ( C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ( C.F. Oggetto: tributi– accise – IVA – base imponibile – importo forfetario –nesso diretto N.4969/20 R.G. Est. F. D’Aquino [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), in virtù di procura speciale allegata al controricorso. elettivamente domiciliata presso il loro studio “[OSCURATO:PERSONA] e Associati –[OSCURATO:PERSONA] e Tributario” in Roma, via Crescenzio, 14 - c ontroricorrente – avverso la sentenza della Commissione t ributaria r egionale del la Lombardia, n. 2776/22/19, depositata in data 27 giugno 2019 Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’11 settembre 2024 dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino. [OSCURATO:PERSONA] 1.La società contribuente [OSCURATO:PERSONA] per azioni [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., esercente in regime di concessione la gestione aeroportuale degli scali di Linate e Malpensa,ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2011, con il quale si recuperava maggiore IVA quale effetto della ripresa a tassazione di accise e addizionali provinciali sull’energia elettrica , già oggetto di recupero da parte dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, per effetto dell’incremento della base imponibile. Nella specie, si era accertato che la società contribuente aveva ceduto una serie di servizi, comprensivi di energia elettrica, a terzi che operavano nelle aree aeroportuali a titolo oneroso, cessione di energia che l’Ufficio riteneva integrativa della prestazione principale di locazionedegli spazi aeroportuali, accise che l’Ufficio recuperava all’interno della base imponibile IVA, oltre sanzioni. 2. La società contribuente ha dedotto, oltre alla carenza del contraddittorio endoprocedimentale e alla violazione dell’obbligo di motivazione, l’insussistenza dell’obbligazione tributaria, essendo la rivalsa delle accise sul consumatore finale meramente f acoltativa , né essendo agganciata al quantum dell’energia erogata, peraltro non direttamente misurabile, contestando il presupposto delle sanzioni. 3. La CTP di Milano ha rigettato il ricorso. N.4969/20 R.G. Est. F. D’Aquino 4. LaCTR della Lombardia, con sentenza qui impugnata, ha accolto l’appello della società contribuente, ritenendo che la base imponibile ai fini IVA è comprensiva degli oneri e delle spese, ma che in questa base imponibile non è da ricomprendersi l’accisa sull’energia elettrica, essendo stato pattuito solo un compenso forfetario, esso stesso assoggettato a IVA, per la fruizione dei servizi aggiuntivi, ciò coerentemente con la facoltatività della rivalsa in materia di accise. 5. Propone ricorso per cassazione l’Ufficio, affidato a due motivi , cui resiste la società contribuente con controricorso, ove si ripropongono anche le questioni rimaste assorbite. Parte controricorrente ha formulatoistanza di prelievo. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma,n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 13 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché degli artt. 2727 e 2729 cod. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che le accise non siano entrate nella base imponibile IVA per il fatto che la società contribuente ha addebitato un corrispettivo per servizi, comprensivi di oneri e spese, pari a un importo forfetario disancorato dall’addebito diretto delle acciseper energia elettrica. Osserva parte ricorrente che, secondo il diritto dell’Unione, sono assoggettate a IVA anche le imposte, essendo comprensiva di tutto quanto sia stato addebitato al committente, ancorché si tratti di accise. Osserva, inoltre, che tutti i corrispettivi in danaro che abbiano un nesso diretto con la cessione economica di un bene debbano essere assoggettati a IVA. 2. Con il secondo motivo si deduce, in via gradata, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione delle medesime disposizioninormative, essendo le accise entrate a far parte del corrispettivo percepito dalla società contribuente, per quanto in via forfetaria. Sotto questo profilo, parte N.4969/20 R.G. Est. F. D’Aquino ricorrente deduce violazione delle regole di riparto dell’onere della prova, essendo onere della società contribuente provare che l’imposta non sia stata traslata sul cessionario. 3. Va rigettata la preliminare eccezione di inammissibilità del ricorso per omesso rispetto del principio di specificità, essendo il ricorso ancorato ai fatti e ai documenti di causa. Analogamente va rigettata l’eccezione di inammissibilità del primo motivo, essendo oggetto del contendere la ripresa a IVA delle maggiori accise e addizionali addebitate ai consumatori finali di energia, già locatari degli spazi aeroportuali. 4. Il primo motivo è infondato. Per costante giurisprudenza della Corte di Giustizia, la base imponibile IVA comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore o al prestatore per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi.A tal fine è necessario che la cessione di beni o la prestazione di servizi sia effettuata a titolo oneroso, ossia che esista un nesso diretto tra i beni o le prestazioni scambiati e che il valore del bene o della prestazione fornita in cambio possa essere espresso in denaro in termini di sinallagma (corrispettività, ovvero controvalore effettivo) tra prestazione resa e compenso ricevuto (CGUE, 4 luglio 2024, C-179/23, Credidam, punto 36; CGUE, 4 luglio 2024, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija, C-87/23, punto 26; CGUE, 8 maggio 2024, C-241/23, [OSCURATO:PERSONA] w Warszawie, punto 23; CGUE, 15 aprile 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA, C ‑ 846/19, punto 36; CGUE, 30 marzo 2023, Gmina O., C ‑ 612/21, punto 25; CGUE, 10 gennaio 2019, A, C ‑ 410/17, punti 31 e 35). 5. Si afferma , inoltre, che, per poter essere considerato quale controvalore effettivo del servizio prestato,il corrispettivo deve situarsi in proporzione ragionevole rispetto al servizio prestato, in quanto non N.4969/20 R.G. Est. F. D’Aquino deve retribuire solo parzialmente le prestazioni effettuate o da effettuare al punto da interrompere il nesso diretto tra tali prestazioni e il corrispettivo (v., in tal senso, sentenza del 2 giugno 2016, Lajvér, C ‑ 263/15, punto 49). Parimenti, non rileva ai fini della qualificazione dell’operazione come a titolo oneroso che un’operazione economica venga svolta a un prezzo superiore o inferiore al prezzo di costo, e pertanto a un prezzo superiore o inferiore al normale prezzo di mercato. Una simile circostanza non è tale da incidere sul nesso diretto esistente tra le prestazioni di servizi effettuate o da effettuare e il corrispettivo ricevuto o da ricevere, il cui importo è stabilito in anticipo e secondo criteri chiaramente individuati (v., in tal senso, CGUE, del 12 maggio 2016, [OSCURATO:PERSONA] e Staatssecretaris van Financiën, C ‑ 520/14, punto 26 nonché giurisprudenza citata, e CGUE 15 aprile 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA, C ‑ 846/19, punto 43) (CGUE, 21 dicembre 2023, TP, C - 288/22, punto 34). 6. Analogamente, può sussistere un nesso diretto tra prestazione e attività svolta ove per i servizi prestati venga erogato un importoforfettario predeterminato e su una base annua (CGUE, C - 288/22, cit., punto 36; CGUE, 22 febbraio 2018, [OSCURATO:PERSONA]., C-182/17, punto 37; CGUE 13 giugno 2019, IO, C-420/18, punto 25), a condizione che l’importo corrisposto forfetariamente corrisponda, per esempio su base mensile, ai servizi prestati (CGUE, 15 aprile 2021, EQ, C-846/19, punti 41, 55) e sempre che sempreché il livello del compenso sia determinato in anticipo, secondo criteri chiaramente individuati che ne garantiscano l’idoneità a coprire i servizi resi (CGUE, C-182/17, cit., punto 38; CGUE, 29 ottobre 2015, Saudaçor, C ‑ 174/14, punto 38, CGUE, 2 giugno 2016, Lajvér, C ‑ 263/15, punti 45 e 46). N.4969/20 R.G. Est. F. D’Aquino 7. Per quanto attiene propriamente alle accise (e, in questo caso, anche alle addizionali provinciali), il funzionamento dell’imposta è tale che, trattandosi di imposta monofase, il tributo è assolto solo dal produttore (Cass., Sez. V, 23 agosto 2023,n. 33793; Cass., Sez. V, 9 agosto 2023, n. 24222; Cass., Sez. V, 21 novembre 2008, n. 27627), che colpisce una sola fase del processo produttivo , la rivalsa sul consumatore non è obbligatoria, ma facoltativa (Cass., Sez. V, 6 febbraio 2020, n. 2810; Cass., Sez. V, 24 luglio 2019, n. 19975). 8. Coerentemente con questi principi questa Corte – come ha osservato il controricorrente –ha ritenuto che in tema di IVA, le accise sull'energia elettrica dovute dal soggetto obbligato all'Amministrazione finanziaria rientrano nella base imponibile dell'imposta sul valore aggiunto a condizione che le stesse siano state effettivamente traslate sul consumatore finale ex art. 16, comma 3, d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), poiché solo in questo caso entrano a far parte del prezzo da quest'ultimo corrisposto e vengono, dunque, a costituire un elemento del costo del prodotto venduto (Cass., Sez. V , 16 ottobre 2019, n. 26145). Pertanto, «solo nel caso in cui la rivalsa sia stata concretamente esercitata dal soggetto obbligato al pagamento delle accise nei confronti dell'Amministrazione doganale, dette imposte vengono a costituire parte del costo dell'energia elettrica fornita e, pertanto, rientrano nella base imponibile IVA. Se, invece, come nel caso di specie, le imprese cessionariehanno corrisposto, per l'energia elettrica oggetto di fornitura, un prezzonon comprensivo delle accise, per mancato esercizio del diritto dirivalsa da parte del fornitore, non può ragionevolmente sostenersi che l’ IVA debba riguardare anche le accise non traslate sul prezzodell'energia e, dunque, non pagate dai consumatori finali»(Cass., n. 26145/2019). 9. Ciò posto, è accertato dal giudice di appello che la società contribuente non ha addebitato ai terzi cessionari, consumatori finali, N.4969/20 R.G. Est. F. D’Aquino alcun importo per accise avendo pattuito un corrispettivo forfetario e onnicomprensivo per i servii accessori connessi all’utilizzo degli spazi aeroportuali, remunerazione «disancorata dai costi e dagli oneri sostenuti e da sostenere», importo regolarmente assoggettato ad IVA (come accertato dal giudice di appello) e, quindi, senza che il corrispettivo fosse in alcun modo agganciato, secondo criteri predeterminati, alla copertura del costo dell’accisa sostenuto dalla società contribuente. La sentenza impugnata ha, pertanto, fatto corretta applicazione dei suddetti principi. 10. Il secondo motivo è inammissibile, in quanto il ricorrente, lungi dal dedurre una violazione delle regole di riparto dell’onere della prova, mira a riformulare il giudizio di valutazione delle prove compiuto dal giudice di appello, nella parte in cui ha ritenuto che la società contribuente aveva assolto all’onere della prova circa la mancata rivalsa della società contribuente sul consumatore finale di energia, ciò in linea –peraltro – con la giurisprudenza di questa Corte, secondo cui la rivalsa, quale fatto impeditivo eventuale per il fornitore ai fini della richiesta di rimborso deve essere provata dall’Ufficio (Cass., Sez. V, 1° ottobre 2015, n. 19618). In terminianaloghi, la rivalsa (eventuale) del fornitore sul consumatore finale quanto alle accise , quale fatto costitutivo dell’assoggettamento successivo a IVA derivante dall’esercizio della rivalsa per le accise del corrispettivo incassato dal contribuente finale, deve essere provata dall’Ufficio, in quanto circostanza eventuale, non connessa al normale funzionamento dell’imposta, circostanza che è stata oggetto di accertamento in fatto da parte della sentenza impugnata, con accertamento incensurabile nel giudizio di legittimità con il dedotto motivo di violazione di legge. 11. Il ricorso va, pertanto, rigettato, con spese regolate dalla soccombenza e liquidate come da dispositivo. P. Q. M. N.4969/20 R.G. Est. F. D’[OSCURATO:PERSONA] rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese proce