Cassazione n. 19114/2024

.- hapronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 15890 /2015 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rap- presentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliata in Roma,via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –ricorrente – Oggetto: Costi- competenza - [OSCURATO:SOCIETA]., già [OSCURATO:SOCIETA]., già [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.,in persona del legale rappresentante p.t., rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (Pec: maurizionucci@ordineavvocati- roma.org); –controricorrente – avversola sentenz a della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio n.7663/6/2014,non notificat a . Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 2 8 febbraio 202 4 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: 1. Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio è stato parzialmente accolt o l’ appell o principale propost o dalla società Asperiences.p.a., già [OSCURATO:PERSONA] s.p.a ., ora [OSCURATO:SOCIETA] s. r . l . e rigettatol’appello incidentale contro la sentenz a della [OSCURATO:PERSONA]- butariaProvinciale di Roma n.3738/12/14 con la quale è stato parzial- mente accolto il ricorso della contribuente avente ad oggetto l’ avvis o diaccertamento con cui veniva accertato un maggior valore della pro- duzionenetta ai fini IRAP per l’anno di imposta 200 8 . 2.In particolare, nell’avviso impugnato l’Agenzia ha contesta to alla so- cietà,esercente attività di servizi connessi a tecnologie informatiche, quattrorilievi: 1) c ontributi associativi non deducibili per euro 6.000 in relazione ad un bonifico effettuato in data 13.03.2008 a favore del Consiglioper le Relazioni tra Italia e [OSCURATO:PERSONA] (CONSIUSA); 2) c osti nondi competenza per euro 345.213,51 in merito agli importi relativi allecontestazioni per l'indebita deduzione di sopravvenienze passive ; 3)costi indeducibili per euro 171.277,00; 4) o messa variazione delle quoteresidue della plusvalenza rateizzata per euro 367.190. 3.Il giudice di prime cure confermava l’impianto dell’accertamento , ma riducevale riprese ad euro 27.517,13. 4. Il giudice d’appello, nel condividere la prospettazione della contri- buente,riteneva quanto alla ripresa 1) che si trattasse di spese di rap- presentanza; quanto alla ripresa 2) che fosse corretto il comporta- mentodella società che, attenendosi a quanto disposto dagli artt. 2423 bisdel c od . c iv . e 109, comma 1, del d .P.R. n. 917 del 1986, aveva contabilizzatoi costi in base al principio di cassa, non essendo alla data di approvazione del bilancio 2007 nelle condizioni di conoscere se i suddetticosti fossero maturati e in che misura , ritenendo che il requi- sitodella “ certezza ” non d ovesse essere inteso in senso strettamente giuridico, ma economico ; quanto alla ripresa 4) che non fosse stata propostaspecifica impugnazione circa l’ omessa variazione in aumento dellequote residue della plusvalenza rateizzata ; infine, rigettava l’ap- pelloincidentale. 5.Avverso la decisione propone ricorso l’Agenzia delle Entrate, affidato atre motivi contro cui resiste la contribuente con controricorso. Consideratoche: 6. Con il primo motivo di ricorso, ex art.360 primo comma n. 4 cod. proc.civ., i n ordine al rilievo n. 2 ) viene dedotta la violazione e falsa applicazione dell'art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. e dell'art.36 del d.lgs. n. 546 del 1992 . 7.In via preliminare, va disattesa l’eccezione del la controricorrente di inammissibilitàdel motivo, in quanto non diretto a censurare la "suffi- cienza"della motivazione, espunta con la vigente formulazione dell'art. 360primo comma n . 5 cod. proc. civ. dal sindacato d ella Corte , bensì l’assenza di sussunzione della fattispecie concreta nei principi astratti richiamatidalla CTR . 8.Il motivo è infondato. 8.1.La Corte reitera l’insegnamento secondo cui la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in proce- dendo",quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibileil fondamento della decisione, perché recante argomenta- zioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciareall'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture(Cass. Sez. Un. 3 novembre 2016 n. 22232). La riformula- zionedell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134,deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" delsindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile inCassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione dilegge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza dellamotivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata,a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspettomateriale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "con- trasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessaed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rile- vanzadel semplice difetto di "sufficienza" della motivazione (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014 n. 8053) . V a anche ribadito che l a motivazione è soloapparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in proce- dendo",quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibileil fondamento della decisione, perché recante argomenta- zioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciareall'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture(Cass. Sez. Un. 3 novembre 2016 n. 22232). 8.2.Con riferimento alla contestazione di costi non di competenza per euro 345.213,51 il giudice d’appello ha espresso una ratio decidendi cherispetta il minimo costituzionale nella sua logica argomentativa non priva di riferimento alla fattispecie concreta. La motivazione è incen- trata sull’interpretazione del requisito della “certezza” di cui all’art. 109,comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986 , inteso in senso economico enon strettamente giuridico, che ha portato il giudice a ritenere fosse correttoil comportamento della società nel contabilizzare i costi in base alprincipio di cassa, non essendo alla data di approvazione del bilancio 2007nelle condizioni di conoscere se i suddetti costi fossero maturati ein che misura , e contiene un apprezzamento del fatto concreto . 9.Con il secondo motivo di ricorso, ai sensi dell’art.360 primo comma n.5cod. proc. civ., l’Agenzia lamenta , in ordine al medesimo rilievo per costi n. 2 ) e in via subordinata , l’ omesso esame di fatti decisivi del giudizioche sono stati oggetto di discussione tra le parti, nella parte in cuiil giudice ha afferma to che il principio di correlazione costi - ricavi è derogabilequando si tratti di costi " incerti circa la loro esistenza, o non sianodeterminabili in modo obiettivo per quel che concerne l'ammon- tare",in tal modo lasciando intendere che tale sia la situazione riscon- tratanel caso in esame. 10.Il motivo è inammissibile . 10.1.Il sindacato di legittimità in relazione al rispetto dei criteri fissati dall’art.109 TUIR trova spazio nel l’individuazione dell’esercizio di com- petenza del costo . P er consolidato insegnamento giurisprudenziale (Cass.n. 24003/2019) , cui va data continuità, i corrispettivi delle pre- stazionidi servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione deiservizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate; nel caso di spese legali, poi, la deducibilità si configura quando la prestazione del professionista si è conclusa in relazione ai gradidi giudizio. 10.2.Per altro verso, la valutazione delle circostanze che determinano l’individuazione dell’esercizio di competenza assurge ad apprezza- mentodel fatto riservato esclusivamente al giudice di merito ( cfr. Cass.n.18401/2018; Cass. n. 18237/2012) e censurabile in sede di legitti- mitàsoltanto nei profili che attengono alla sua motivazione ovvero al correttoriparto dell’onere probatorio. 10.3.Nel caso di specie, la sentenza impugnata, nell’escludere che alla datadella dichiarazione fosse in grado di conoscere se i costi fossero maturati e in che misura sulla base del bilancio approvato 2007 , è ri- spettosadei criteri legali per la determinazione dell’esercizio di compe- tenza.Le critiche della ricorrente, invece, secondo cui al 31/03/2008 - allorquandola contabilizzazione è intervenuta - la contribuente avrebbe potutostimare i costi suddetti sulla base di quanto avvenuto negli anni diimposta precedenti e con specifico riferimento all a contestata ” ope- razione 19 ” , incidono sui dati fattuali in relazione ai quali la CTR ha escluso che nel periodo di imposta oggetto di ripresa i costi fossero certi nella loro esistenza e determinabili. In questa logica , l’Agenzia sollecita attraverso la censura in disamina un rinnovamento dell’ap- prezzamentodel fatto non consentito nell’ambito del giudizio di legitti- mità. 11.Con il terzo motivo di ricorso, ai sensi dell’art.360 primo comma n.4cod. proc. civ., la ricorrente i n ordine alla contestazione concer- nentecosti non documentati per euro 171.277,00 - rilievo n. 3 ) - ha prospettato la violazione e falsa applicazione dell'art. 132, secondo comma,n. 4, cod. proc. civ. e dell'art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 . 12.Il motivo è fondato. D all'analisi del conto denominato "Fornitori per fattureda ricevere" l’Agenzia ha contestato l’imputazione da parte della societàdi costi per euro 2.789.594,00, a fronte dei quali al 31/12/2008 non erano pervenute le relative fatture, in violazione dell'art. 109, comma1 e 2, del d .P.R. 917/1986 e , in dispositivo , il giudice d’appello ha espressamente annullato il rilievo senza fornire una motivazione espressae logicamente rispettosa del minimo costituzionale . 13.In conclusione , accolt o il terzo motivo, rigettato il primo e inam- missibileil secondo , l a decisione va cassata con rinvio alla CTR del La- zio,in diversa composizione, per ulteriore esame in relazione ai profili eper la liquidazione delle spese di lite. P.Q.M. LaCorte acc