Cassazione n. 13262/2026

appresentato e difeso dall'Avvocatura Generale dello Stato-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA], n.q. di ex legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA]in fallimento e quale erede, unitamente al fratello [OSCURATO:PERSONA] Federicodell’ex socia di maggioranza TOLLARI Tiziana, rappresentati e difesidall’avv. [OSCURATO:PERSONA] unitamente all’Avv. [OSCURATO:PERSONA], ricorrente incidentale-e contro[OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in fallimento-intimato-Numero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Emilia-Romagna n. 1480/2021 depositata il 09/12/2021.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/04/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].La controversia concerne l’anno d’imposta 2013 e trae origine dall’avvisodi accertamento n. THB07CH02225/2018, con il quale l’Ufficio hacontestato alla società [OSCURATO:SOCIETA]. (poi fallita) l’omessaeffettuazione della ritenuta a titolo d’imposta (aliquota 12,5%) sugli utiliritenuti distribuiti ai soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], titolari dipartecipazione non qualificata del 20% ciascuno, sul presuppostodell’accertamento induttivo di maggiori ricavi e, quindi, di utiliextracontabili in capo alla società a ristretta base partecipativa. Nelgiudizio di primo grado, instaurato avverso il predetto avviso, la società hadedotto – tra l’altro – vizi di notifica e del contraddittorio, incongruenzesugli importi, carenza di motivazione e difetto di prova circa ladistribuzione occulta di utili, nonché profili di illegittimità delle sanzioni,riproponendo altresì le censure svolte nel contenzioso “presupposto”relativo all’accertamento societario. L’Ufficio si è costituito, dando attodella correzione, in autotutela, di un errore di calcolo e resistendo alledoglianze.[OSCURATO:PERSONA] di Bologna, con sentenza n.841/2019, pubblicata il 17 settembre 2019, ha accolto il ricorso e haannullato l’avviso di accertamento, compensando le spese.L’Agenzia delle Entrate ha proposto appello, deducendo, in sintesi, che ladecisione di primo grado si era fondata in modo improprio su esiti afferential giudizio relativo all’accertamento societario e prospettando, altresì, lapregiudizialità di quest’ultimo. Nel corso del giudizio di secondo grado èintervenuto il fallimento della società (dichiarato con sentenza delNumero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026Tribunale di Bologna n. 25 del 26 febbraio 2021), con conseguenteinterruzione del processo e successiva riassunzione su istanzadell’Agenzia; stante l’inerzia della curatela, si sono costituite in appelloMattarelli [OSCURATO:PERSONA] (già legale rappresentante) e [OSCURATO:PERSONA] (socia dimaggioranza) della società fallita, la cui legittimazione è stata contestatadall’Ufficio e poi riconosciuta dal giudice di appello. La CTR, con lasentenza qui impugnata per cassazione, ha accolto parzialmente l’appellodell’Amministrazione finanziaria e, in riforma della pronuncia di primogrado, ha determinato l’utile distribuito ai soci in euro 73.365, conconseguente ritenuta non effettuata nella misura del 12,5% di taleimporto, rigettando nel resto e compensando le spese.Avverso tale decisione l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso percassazione articolato in due motivi. Si sono costituiti con controricorsoMattarelli [OSCURATO:PERSONA], quale ex legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA]. infallimento, e, quali eredi della socia di maggioranza [OSCURATO:PERSONA](deceduta il 15 febbraio 2022), [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; nelmedesimo atto è stato altresì proposto ricorso incidentale, affidato a unmotivo.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate censura la sentenzaimpugnata, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., per violazione efalsa applicazione degli artt. 42 e 43 R.D. n. 267 del 1942 e dell’art. 2697c.c., assumendo erronea l’affermazione della CTR circa la perdurantelegittimazione processuale del soggetto fallito (e, per quanto dedotto, deisoggetti costituitisi in luogo della curatela), in difetto di prova che lamancata costituzione del curatore fosse determinata da disinteresse e nongià da valutazione di non convenienza economica della coltivazione delgiudizio.Il primo motivo del ricorso principale è infondato.Numero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026La CTR ha respinto l’eccezione di difetto di legittimazione attivavalorizzando, testualmente, che «al curatore fallimentare risulta notificatal’ordinanza con cui è stato interrotto il procedimento, ma non si ècostituito in giudizio dimostrando una completa ed evidente inerzia edisinteresse all’esercizio di qualsiasi iniziativa finalizzata alla tutelagiurisdizionale della società e, di conseguenza, dei suoi soci» e che«conseguentemente, il legale rappresentante della società fallita … e lasocia di maggioranza … sono legittimate a partecipare al presente giudizioin sostituzione del curatore, al fine di tutelare gli interessi patrimonialidella società e quelli consequenziali dei soci».In tema di contenzioso tributario, le Sezioni Unite di questa Corte (Cass.,Sez. U, 28 aprile 2023, n. 11287) hanno affermato che, in caso dirapporto d’imposta i cui presupposti si siano formati prima delladichiarazione di fallimento, il contribuente dichiarato fallito, cui sia statonotificato l’atto impositivo, lo può impugnare, ex art. 43 l.fall., in caso diastensione del curatore dall’impugnazione, essendo a tal fine sufficiente «ilcomportamento oggettivo di pura e semplice inerzia» dell’organo dellaprocedura, «indipendentemente dalla consapevolezza e volontà chel’abbiano determinato». Tale approdo è espressamente “calibrato” sullapeculiarità dell’obbligazione tributaria: il fallito conserva la qualità disoggetto passivo del rapporto d’imposta e resta esposto ai riflessi, anchedi carattere sanzionatorio, conseguenti alla definitività dell’atto; inoltre,l’accertamento della pretesa erariale è sottratto alla vis attractiva del foroconcorsuale ed è rimesso al giudice tributario, sicché la mancataimpugnazione nel termine decadenziale può consolidare la pretesa ancheoltre la procedura, senza che residuino, per il fallito, spazi alternativi dicontestazione. Coerentemente, le Sezioni Unite hanno precisato chel’insussistenza dello stato di inerzia (così inteso) comporta il difetto dellacapacità processuale del fallito in ordine all’impugnazione dell’atto e deveessere rilevata anche d’ufficio dal giudice in ogni stato e grado.Numero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026La successiva giurisprudenza di legittimità ha ribadito tali coordinate: daun lato, si è confermato che, fuori dall’ambito tributario, la legittimazionesuppletiva del fallito resta ancorata al totale disinteresse della curatela(così, tra l’altro, Cass. 21 novembre 2025, n. 30732); dall’altro, in lineacon l’insegnamento delle Sezioni Unite, si è ulteriormente precisato che, inmateria tributaria e con riferimento ai rapporti d’imposta i cui presuppostisi sono formati prima della declaratoria fallimentare, la mera inerziaassunta dal curatore nei confronti dell’atto impositivo è sufficiente a farsorgere la legittimazione processuale straordinaria della società fallita odei suoi amministratori a impugnare l’atto (Cass., Sez. 5, 30 luglio 2024,n. 21333), essendo dirimente il mero omesso esercizio della tutelagiurisdizionale, quale che ne sia la motivazione, e dunque anche a frontedi una ponderata astensione dell’organo concorsuale. Resta fermo chedetta sufficienza opera – per le ragioni già indicate – a fronte di un attoimpositivo concernente presupposti anteriori alla sentenza dichiarativa difallimento (Cass. 21 novembre 2025, n. 30719, in motivazione, §§ 2.9-2.10).Nel caso in esame la controversia attiene a un periodo d’imposta (2013)anteriore alla dichiarazione di fallimento (2021) e la sentenza impugnatadà atto della mancata costituzione della curatela dopo la notificazionedell’ordinanza di interruzione: ciò integra, sul piano oggettivo, l’astensionerichiesta dal principio di diritto enunciato dalle Sezioni Unite. Ne discendeche la censura dell’Agenzia – la quale pretende che, per radicare lalegittimazione del fallito, occorra una prova ulteriore circa il “disinteresse”della curatela e non già una scelta di non convenienza – non coglie nelsegno, poiché introduce un requisito (di tipo soggettivo e motivazionale)che, per l’impugnazione dell’atto impositivo relativo a presuppostiprefallimentari, è stato espressamente escluso: rileva, invece, la solainerzia/astensione in senso oggettivo, salvo che risulti l’attivazione dellacuratela sul medesimo rapporto d’imposta, evenienza che qui non emerge.Numero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026Tale soluzione, peraltro, è coerente con l’esigenza di assicurare effettivitàal diritto di difesa del soggetto passivo, esposto alle conseguenze, anchesanzionatorie, della definitività dell’atto, pur in costanza di proceduraconcorsuale. Ne consegue il rigetto del primo motivo.Con il secondo motivo di ricorso l’Agenzia deduce, ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c., l’omesso esame di un fatto oggetto di discussione edecisivo, lamentando che la CTR, nel ridurre la pretesa ritenendo nonriconosciute le deduzioni dei costi correlati ai maggiori ricavi accertati,avrebbe postulato d’ufficio l’esistenza di componenti negative senzaadeguato supporto probatorio e senza considerare la prospettazionedell’Ufficio circa l’insussistenza di ulteriori costi deducibili (trattandosi,secondo la ricorrente, di costi già contabilizzati e “trasferiti” all’annualitàsuccessiva).Il secondo motivo è inammissibile.Il vizio contemplato dall’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (nel testo,applicabile ratione temporis, risultante dalla riformulazione di cui all’art.54 d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012)concerne esclusivamente l’omesso esame di un fatto decisivo per ilgiudizio che sia stato oggetto di discussione tra le parti, entro i limiti del“minimo costituzionale” del sindacato sulla motivazione, come chiarito daCass., Sez. U, 7 aprile 2014, n. 8053 (nonché, tra le altre, Cass., Sez. U,22 settembre 2014, n. 19881). Ne consegue che il ricorrente è onerato diindicare puntualmente il fatto storico (principale o secondario) che siassume pretermesso, il dato testuale o extratestuale da cui esso risulta, ilcome e il quando tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale ela sua decisività, nel rigoroso rispetto degli artt. 366, comma 1, n. 6, e369, comma 2, n. 4, c.p.c. (Cass., Sez. U, n. 8053 del 2014).Nel caso di specie tali oneri non risultano assolti: l’Agenzia ricorrente,infatti, non individua in modo conforme ai parametri indicati dalle SezioniUnite un “fatto” in senso storico-normativo (né ne argomenta laNumero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026necessaria decisività), ma contesta, in realtà, il complessivo governo delmateriale istruttorio e la ricostruzione contabile del rapporto tra maggioriricavi e costi correlati, sollecitando una rivalutazione del merito nonconsentita in sede di legittimità.Del resto, il dedotto “fatto decisivo” (asserita già avvenutacontabilizzazione dei costi e loro “trasferimento” all’annualità successiva)non risulta affatto pretermesso, poiché la sentenza impugnata haesaminato la questione e ha fondato la riduzione della pretesa sullaritenuta mancata considerazione delle componenti negative, affermando,testualmente, che «al contribuente non sono state riconosciute lededuzioni dei costi correlati ai maggiori ricavi accertati» e che «l’Ufficio hadifatti recuperato non solo il ricarico del 1,19 sulla differenza di inventario,ma ha recuperato anche il valore di costo della merce, rappresentato dalcosto del materiale venduto, che viceversa non doveva essereconsiderato, riconoscendolo appunto come costo», concludendo che «nellaricostruzione, pertanto, l’Ufficio non ha tenuto conto delle componentinegative di reddito».La censura, pertanto, si risolve nella prospettazione di una letturaalternativa delle medesime risultanze e non integra né un’omissione diesame di fatto decisivo né una delle anomale figure motivazionali oggirilevanti (mancanza assoluta di motivi, motivazione apparente, contrastoirriducibile, motivazione perplessa o incomprensibile), dondel’inammissibilità del motivo.Con l’unico motivo di ricorso incidentale si denuncia – ai sensi dell’art.360, comma 1, n. 5, c.p.c. – l’omesso esame di un fatto controverso edecisivo, deducendosi che la CTR avrebbe legittimato la metodologiaricostruttiva dell’Ufficio (raffronto fra rimanenze dell’anno 2013 erimanenze del 2014) sull’erroneo presupposto che l’errore contabileriguardasse soltanto le rimanenze finali del 2013, e non anche lerimanenze iniziali del medesimo anno, con conseguente incidenza sullaNumero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026ricostruzione del “costo del venduto” e, più in generale, sulla pretesamagazzino.Il ricorso incidentale è inammissibile.Il motivo è formalmente articolato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5,c.p.c., ma non si confronta con i limiti propri del vizio motivazionale neltesto applicabile ratione temporis, che – secondo il principio enunciatodalle Sezioni Unite (Cass., Sez. U, 7 aprile 2014, n. 8053) – riguardaesclusivamente l’omesso esame di un fatto storico, decisivo e discusso trale parti, ed impone al ricorrente specifici oneri di allegazione (indicazionedel fatto, del dato da cui risulta, del come e quando sia stato introdottonel processo e della sua decisività). Nel caso in esame, la censura sirisolve, invece, nella richiesta di una diversa lettura del materialeistruttorio e contabile (rimanenze e costo del venduto) e nellacontestazione dell’apprezzamento di merito circa la legittimità dellametodologia ricostruttiva seguita dall’Ufficio, profili estranei al sindacato dilegittimità.A ciò si aggiunga che la sentenza impugnata – nel vagliare le eccezionirivolte all’accertamento “presupposto” societario e, quindi, al recupero quiriflesso – ha espresso un nucleo decisorio ben definito, idoneo a escluderela decisività, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., del fatto oggievocato.In particolare, la CTR (i) ha disatteso le doglianze di rito, ritenendoinfondate le censure in punto di notifica e di contraddittorio; (ii) hareputato legittimo, nel merito, l’accertamento presuntivo in capo allasocietà, valorizzando plurimi indici (antieconomicità dell’attività conperdite reiterate, scostamenti dagli studi di settore, decremento delmagazzino non giustificato e presunzioni connesse alle differenzeinventariali) e, in coerenza con la ristretta base partecipativa, harichiamato la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili; (iii) haNumero registro generale 14970/2022Numero sezionale 3329/2026Numero di raccolta generale 13262/2026Data pubblicazione 08/05/2026chiarito che l’intervento in autotutela dell’Ufficio era circoscritto allacorrezione di un errore di calcolo, senza mutare il presupposto impositivo;e ha, infine, accolto l’appello erariale solo in parte e per una ragionespecifica, ossia perché, nella quantificazione dei maggiori ricavi/utili, nonrisultavano riconosciuti i costi correlati, avendo l’Ufficio recuperato nonsoltanto il ricarico sulla differenza inventariale, ma anche il costo dellamerce (costo del venduto), che doveva invece essere considerato comecomponente negativa. Su tale base, la CTR ha rideterminato l’utiledistribuito ai soci in euro 73.365 e la conseguente ritenuta omessa nellamisura del 12,5% su detto importo.Ne consegue che la doglianza incidentale – imperniata sulla pretesamancata considerazione delle rimanenze iniziali del 2013 – si risolve,comunque, nella contestazione dell’apprezzamento di merito circa lametodologia ricostruttiva e nella sollecitazione di una rivisitazione delcompendio contabile, estranee al sindacato di legittimità.Sia il ricorso principale, sia quello incidentale vanno, in ultima analisi,rigettati. Le spese vanno conseguentemente compensate. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso principale e il ricorso incidentale.Compensa tra le parti le spese del giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto dellasussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrenteincidentale, se dovuto, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello dovuto per il ricorso incidentale, a norma del comma 1-bisdel medesimo art. 13.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 17/04/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]