Cassazione n. 22257/2024

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 19561/2023 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA], presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che larappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA]. COOP. AGRICOLA, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] A, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), e dunque “ex lege” in [OSCURATO:PERSONA], presso la [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dal predetto avvocato unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della PUGLIAn. 1982/2023 depositata i l 30/06/2023 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/06/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Dalla sentenza impugnata emerge quanto segue: La SOC. COOP. AGR. [OSCURATO:PERSONA] […] proponeva appello avverso la sentenza n. 1139/02/2022 della [OSCURATO:PERSONA] di Foggia. La sentenza [di primo grado] aveva deciso il ricorso proposto avverso l’avviso di accertamento n. TVK030101962/2020 emesso ai sensi dell’art. 54 d.p.r. n. 633/72 nei confronti della contribuente dalla [OSCURATO:PERSONA] di Foggia dell’Agenzia delle Entrate e notificato in data 15.12.2020; con tale atto, relativo all’anno di imposta 2015, era richiesto il pagamento di una maggior i.v.a. pari ad € 248.490,00; infatti, l’avviso asseriva che la contribuente avesse portato indebitamente in detrazione (ai sensi degli artt. 19 e 25 d.p.r. n. 633/72 e 45 d.l. n. 331/93) un’i.v.a. pari ad € 248.490,00 maturata in riferimento ad alcune operazioni “soggettivamente” inesistenti, costituite dall’acquisto di materiale vario e beni strumentali presso una società di diritto rumeno – la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. – che le Autorità fiscali rumene avevano segnalato come soggetto imprenditoriale inesistente e non operativo[, specificando] che la segnalazione era avvenuta attraverso l’invio all’Agenzia delle Dogane di un atto di cooperazione internazionale denominato “mod. SCAC 2004” utilizzato nell’ambito della cooperazione amministrativa intracomunitaria volta al contrasto dell’evasione dell’i.v.a. ([OSCURATO:PERSONA] for the [OSCURATO:PERSONA]). La sentenza di primo grado aveva in sostanza confutato tutte le eccezioni sollevate dalla contribuente, asserendo che l’avviso impugnato era adeguatamente motivato e che l’i.v.a. in questione era stata indebitamente detratta da essa in quanto aveva concluso operazioni commerciali che erano “soggettivamente inesistenti” in quanto, stando alle informazioni fornite dalle autorità fiscali rumene, la sua controparte non poteva essere la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. 2. La CGT2 della Puglia, adita dalla contribuente, accoglieva l’appello, sulla base della seguente motivazione: Il primo motivo di appello lamenta il mancato ingresso, nel compendio probatorio posto a sostegno della pretesa dell’Agenzia delle Entrate, del “mod. SCAC 2004”. Il motivo è fondato. Dell’esistenza di questo atto di collaborazione internazionale si apprende dalla lettura della pag. 3 dell’avviso di accertamento impugnato, il quale rimanda alla verifica eseguita nei confronti della società contribuente dall’Ufficio di Foggia dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, inerente l’i.v.a. intracomunitaria dichiarata da lei nell’ambito delle operazioni commerciali concluse con soggetti economici insediati in altri paesi dell’Unione Europea. Tale verifica risulta da un apposito verbale redatto dai funzionari dell’Ufficio di Foggia dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli in data 25.6.2019 (scheda SUV n. 13497/18), il quale menziona le informazioni contenute nell’atto ispettivo proveniente dalle autorità fiscali rumene alle pagg. 4 e 5, asserendo che la citata controparte dell’odierna contribuente era soggetto inesistente. Orbene, se la mancata allegazione dell’atto ispettivo rumeno all’avviso di accertamento impugnato potrebbe non riverberare alcun effetto sulle sue validità e fondatezza, sia perché il contenuto del verbale dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli è ampiamente riprodotto al suo interno sia perché quest’ultimo verbale è stato notificato alla contribuente, a conclusioni differenti deve giungersi con riferimento al verbale dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli (il quale, per inciso, è stato l’innesco dell’accertamento intrapreso dall’Agenzia delle Entrate). La mancata allegazione del “mod. SCAC 2004” al verbale dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli comporta la sua nullità per violazione dell’art. 7 comma 1 ult. periodo L. n. 212/00, che incide sul diritto di difesa della contribuente, e che si comunica altresì all’avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate. A tal riguardo, occorre [rilevare] in primo luogo che l’appellante, per mezzo del suo difensore, in data 27.7.2019 inoltrava a mezzo di posta elettronica certificata istanza di accesso al più volte ricordato mod. SCAC 2004; analoga richiesta era formulata per mezzo delle osservazioni difensive al verbale ispettivo redatto dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, datate 12.8.2019 e presentate in data 13.8.2019. Non vi è prova che l’Agenzia delle Dogane abbia mai accolto tale richiesta, a riprova della sussistenza della nullità derivata che si comunica all’avviso impugnato nella presente sede. Occorre infatti applicare alla presente controversia il principio di diritto affermato dalla Suprema Corte di Cassazione secondo cui “l'avviso di accertamento in materia doganale, che si fondi su verbali ispettivi OLAF, i quali, pur riservati, possono essere utilizzati dall'Amministrazione nei procedimenti per inosservanza della regolamentazione doganale, è legittimamente motivato ove risponda alle prescrizioni dell'art. 11, comma 5-bis, del d.lgs. n. 374 del 1990, ossia riporti nei tratti essenziali, ai fini dell'esercizio del diritto di difesa, il contenuto di quegli atti presupposti richiamati ‘per relationem’, anche se non allegati, non rientrando la produzione del rapporto finale OLAF tra i requisiti di validità della motivazione. Tale principio vale a maggior ragione per i documenti, cui faccia rinvio il rapporto OLAF allegato all'avviso di accertamento” (cfr. Cass. Civ. Sez. Trib. sent. n. 23686/22). L’art. 11 comma 5 bis d. lgs. n. 374/90 dispone che “la motivazione dell'atto (ovvero l’avviso di accertamento emesso dall’Ufficio delle Dogane e disciplinato dal precedente comma 5 dell’art. 11) deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato. Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale ai fini della difesa. L'accertamento è nullo se l'avviso non reca la motivazione di cui al presente comma”. Dalla massima della Suprema Corte e dalla norma appena richiamata possono trarsi i seguenti principi di diritto, applicabili al caso di specie per analogia, specie se favorevole al contribuente: 1) l’eventuale riservatezza che copre un atto ispettivo formato da un’amministrazione finanziaria differente da quella italiana cede all’esercizio del diritto di difesa di cui è titolare il contribuente e con il quale essa entra in conflitto; 2) il disvelamento del contenuto dell’atto avviene o attraverso [l’]allegazione dell’atto ispettivo a quello impositivo oppure attraverso la riproduzione all’interno di quest’ultimo del suo contenuto essenziale. Posto che il mod. SCAC 2004 non è stato allegato ad alcun atto, il Collegio osserva come all’interno del verbale dell’Ufficio delle Dogane di Foggia del 25.6.2019 è presente un laconico richiamo ad esso (pagg. 5-6; otto righe in tutto), il quale è ben lungi dal poter essere qualificato come “contenuto essenziale”. Infatti, in disparte la circostanza per cui non viene palesata la denominazione dell’autorità e dell’ufficio rumeni autori dell’ispezione, se ne ignorano epoca e luogo di svolgimento, durata e modalità di esecuzione. Trattasi di circostanze fondamentali per valutare l’affidabilità delle conclusioni trasmesse in regime di collaborazione all’organo collaterale della Repubblica Italiana. Nel medesimo solco interpretativo, la Suprema Corte ha affermato che[,] “in tema di avviso di accertamento, l'onere di allegazione di cui all'art. 7 l. n. 212 del 2000 è limitato ai documenti non conosciuti né ricevuti dal contribuente e costituenti il presupposto dell'atto impositivo al fine di evitare il pregiudizio del diritto di difesa di quest'ultimo” (cfr. Cass. Civ. Sez. Trib. ord. n. 14723/20); tale principio di diritto avvalora le doglianze dell’appellante, atteso che essa non è stata messa in condizione di consultare, nonostante due rituali richieste, un documento da essa non conosciuto né ricevuto. La mancata conoscenza dell’atto ispettivo ottenuto in regime di collaborazione internazionale si riverbera anche sulla fondatezza e sull’attendibilità dell’avviso di accertamento impugnato (oltre che sulla sua validità); infatti, l’imposta controversa è dovuta in relazione all’anno 2015; e, tuttavia, si ignora l’epoca (oltre che il luogo di svolgimento) della verifica eseguita dall’agenzia fiscale rumena, cosicché è impossibile dimostrare che l’assenza di operatività descritta, seppur in modo conciso, nel verbale doganale del 25.6.2019 fosse riferita a quell’anno di imposta ovvero a differente annualità. Tanto per ribadire un saldo ancoraggio all’ambito della verosimiglianza, potrebbe essersi dato che la società rumena, operante nell’anno 2015, sia stata posta in liquidazione o sia fallita nel diverso anno in cui l’attività ispettiva demandata dalle autorità italiane è stata compiuta. Peraltro, ad ulteriore riprova dell’insufficienza delle risultanze del mod. SCAC 2004, il Collegio osserva che l’appellante ha prodotto (in primo e secondo grado) la documentazione comprovante i pagamenti dei beni strumentali acquistati dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. a fronte dell’emissione delle fatture che comprovano la conclusione delle operazioni soggettivamente inesistenti. Dal loro esame è possibile desumere che il pagamento del prezzo dei beni acquistati dall’appellante è stato accreditato su un conto corrente bancario intrattenuto dalla suddetta società presso la [OSCURATO:PERSONA] di Sibiu (Romania). Ed allora, deve altresì osservarsi che nessun accertamento è stato dall’ufficio impositore svolto direttamente o commissionato ai suoi omologhi rumeni circa la gestione e la direzione presa dai flussi di denaro in transito su tale rapporto bancario; si tratta di una verifica che sarebbe stata fondamentale per appurare l’identità degli autori o dei beneficiari dei prelievi degli importi in denaro giacenti sul conto onde stabilire se si trattasse della società in tesi inesistente (o di suoi rappresentanti o incaricati) oppure di soggetti ad essa del tutto estranei. Circostanza, quest’ultima, che avrebbe potuto avvalorare il convincimento circa l’inesistenza della [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] secondo motivo di appello denuncia la violazione delle regole concernenti il riparto dell’onere probatorio riguardante la conoscenza o la conoscibilità dell’inesistenza del soggetto imprenditoriale asseritamente interposto; e l’erronea valutazione della buona fede dell’appellante. Le ragioni sottese a tale motivo di appello devono intendersi assorbite in considerazione dell’accoglimento della prima censura dell’atto di appello. 3. Propone ricorso l’Agenzia delle entrate con tre motivi. Resiste la contribuente con controricorso. 3.1. [OSCURATO:PERSONA]. Proc. Gen., in persona del Dott. [OSCURATO:PERSONA], deposita telematicamente requisitoria datata 21 maggio 2024, mediante la quale insta per il rigetto del ricorso, osservando: È pacifico che il modello SCAC 2004, costituente l’origine dell’accertamento dell’inesistenza - o della inidoneità - del fornitore straniero [OSCURATO:PERSONA] non sia mai stato posto a disposizione della contribuente [OSCURATO:PERSONA]. È altrettanto pacifico che gli esiti di tale SCAC 2004 sono stati compendiati sia nel processo verbale di constatazione di AGENZIA DELLE DOGANE E [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:DATA_NASCITA], notificato alla contribuente, che [n]el successivo avviso di accertamento, oggetto del presente processo. In tal modo la contribuente è venuta a conoscenza degli esiti dell’accertamento dell’Amministrazione finanziaria rumena; ma non dell’atto da questa redatt[o]. Ci si chiede se ciò sia sufficiente ad integrare l’obbligo di cui all’art. 7, comma 1, ultimo periodo, l. 212/2000, secondo il quale[,] “se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama”. Onere di allegazione che viene precisato nell’art. 42, comma 2, ultimo periodo, d.p.r. 600/1973, secondo il quale esso è soddisfatto anche dalla riproduzione del contenuto essenziale dell’atto, pur se non allegato. La risposta è negativa. L’Amministrazione finanziaria confonde fra “contenuto essenziale” ed “esiti” dell’atto non allegato. Dalla lettura dell’avviso di accertamento si viene, unicamente, a conoscenza del risultato degli accertamenti dell’Amministrazione finanziaria rumena (la inesistenza dell’operatore o, comunque, la sua inidoneità a svolgere le prestazioni o a vendere i beni portati nelle fatture messe a carico della contribuente); ma nulla si sa circa il modo in cui tale risultato è stato raggiunto. Mediante verifiche “in loco”; mediante acquisizioni documentali; etc. E neppure a quale periodo l’accertamento rumeno faccia riferimento e se esso sia stato oggetto colà di un qualche contenzioso. Ciò non è sufficiente a soddisfare il diritto del contribuente di conoscere gli elementi a suo carico, in quanto sia l’avviso di accertamento impugnato che il processo verbale di constatazione che ne è alla base si limitano a riportare il risultato finale dell’accertamento dell’Amministrazione finanziaria rumena, senza “quel grado di determinatezza ed intelligibilità che permetta al medesimo un esercizio non difficoltoso del diritto di difesa” (Cass. Sez. V, 16836/2014; 7056/2014; 15842/2006) […]. La semplice trascrizione dell’esito degli accertamenti esteri non soddisfa tale requisito, rendendo impossibile al contribuente contestare la bontà dei risultati raggiunti, assunti fideisticamente dall’avviso di accertamento e dal processo verbale di constatazione a loro fondamento […]. Va ricordato che “tra i diritti garantiti dal diritto dell’Unione vi è il rispetto dei diritti della difesa il quale, secondo una giurisprudenza consolidata, costituisce un principio generale del diritto dell’Unione che trova applicazione ogniqualvolta l’amministrazione si proponga di adottare nei confronti di un soggetto un atto che gli arreca pregiudizio. In forza di tale principio i destinatari di decisioni che incidono sensibilmente sui loro interessi devono essere messi in condizione di manifestare utilmente il loro punto di vista in merito agli elementi sui quali l’amministrazione intende fondare la sua decisione” (Corte di Giustizia U.E., sentenza 16.10.2019, C-189/18, Fővárosi Közigazgatási és [OSCURATO:PERSONA] - Ungheria) – [OSCURATO:PERSONA]./[OSCURATO:PERSONA] - és [OSCURATO:PERSONA]. § 39 e giurisprudenza unionale ivi richiamata) […]. Considerato che: 1. Primo motivo: “Violazione e falsa applicazione dell’articolo 2697 del codice civile, in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3), del codice di procedura civile”. 1.1. “I Giudici di secondo grado hanno errato affermando che l’Ufficio non aveva effettivamente provato che gli operatori intracomunitari, con i quali la contribuente aveva intrattenuto rapporti commerciali, erano effettivamente inesistenti e che la ricorrente non aveva l’onere di provare la propria buona fede”. “Ai fogli 4 e 5 del PVC così si legge: «In relazione a tali transazioni, si rappresenta la circostanza che l’amministrazione finanziaria rumena ha inviato modello SCAC 2004 di cooperazione amministrativa in materia di IVA (REG.UE 904/2014) dal quale emerge che l’operatore rumeno “[OSCURATO:PERSONA]”-[OSCURATO:PERSONA] RO032490440 risulta essere inesistente e non gestire alcuna attività commerciale. Più in dettaglio, sempre secondo quanto comunicato dalle autorità rumene, questa società non dispone di operai per la produzione di beni, non dispone di idonei locali per il commercio e non ha mai effettuato operazioni commerciali e transazioni”. La medesima nota ipotizza che le transazioni in argomento siano state effettuate sul territorio italiano». Si ricorda che il contenuto del PVC è coperto da pubblica fede e che, pertanto, non è sconfessabile, se non con querela di falso, l’affermazione secondo cui dallo SCAC rumeno emergeva che la società non ha ‘mai’ effettuato operazioni commerciali e transazioni. Ne consegue che errano i giudici di secondo grado laddove ritengono che quanto riportato nel PVC non sia sufficiente a contestualizzare opportunamente il contenuto dello SCAC e della verifica effettuata dalle autorità rumene. La nota trasmessa dall’autorità estera è chiara nell’affermare che la società non ha mai effettuato operazioni commerciali. Quindi nessuna ulteriore specificazione temporale era necessaria a fronte di affermazioni così nette, fornite in risposta a richieste istruttorie effettuate con riferimento ai periodi di imposta appositamente individuati”. “Quindi, risultando mai contestato nella sostanza quanto affermato dall’autorità finanziaria rumena, e cioè che la società estera era priva di personale per la produzione di beni, non aveva locali idonei per il commercio e non aveva mai effettuato operazioni commerciali e transnazionali per svolgere la propria attività (infatti l’unica contestazione di controparte al riguardo è formale, ossia la presunta mancata allegazione di documentazione), era onere del contribuente ai sensi dell’articolo 2967 del codice civile fornire la prova contraria. E tale prova non poteva certo derivare, come affermato dalla Corte di giustizia di secondo grado, da una presunta regolarità formale della documentazione contabile”. 2. Secondo motivo: “Violazione e falsa applicazione dell’articolo 7, primo comma, ultimo periodo, della legge n. 212 del 2000 in combinato disposto con l’articolo 42, secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 dicembre 1973, n. 600, in relazione all’articolo 360, primo comma, n. 3), del codice di procedura civile”. 2.1. “[OSCURATO:PERSONA] di appello, a pagina 3 della sentenza, da un lato afferma che la mancata allegazione dell’atto ispettivo rumeno (modello SCAC 2004) all’avviso di accertamento impugnato non riverbera alcun effetto sulla validità e fondatezza dell’atto impositivo e questo sia perché il contenuto del verbale dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli è ampiamente riprodotto al suo interno e sia perché quest’ultimo verbale è stato notificato alla contribuente, dall’altro, invece, sostiene che la mancata allegazione del modello SCAC 2004 al verbale dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli ne comporta la sua nullità per violazione dell’articolo 7, comma 1, ultimo periodo, della legge n. 212 del 2000, in quanto incide sul diritto di difesa della contribuente. Tanto riverbererebbe i suoi effetti, a dire del secondo Giudicante, anche sulla validità dell’avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle entrate”. Ulteriormente, “l’errore del Giudice e la palese violazione dell’articolo 7, primo comma della legge n. 212 del 2000, sta[nno] nel non ritenere che gli elementi esposti nel PVC delle Dogane prescindessero dal momento contingente del controllo, avendo ad oggetto piuttosto gli anni d’imposta oggetto di verifica fiscale”. “Nel caso di specie sussistono tutte le condizioni per la validità della motivazione ‘per relationem’: gli atti richiamati nell’avviso di accertamento sono oltre che riportati nel loro contenuto essenziale, anche già a conoscenza dello stesso contribuente (PVC dell’Agenzia delle dogane allo stesso notificato). Anche l’informativa da parte dell’autorità rumena (ove si attesta che la società estera è inesistente e le ragioni per cui debba essere ritenuta inesistente) è conosciuta dalla parte per esserne stato riprodotto il contenuto nel PVC (oltre che nella motivazione dell’atto impositivo). A fronte di ciò, la parte non è stata in grado di confutare (con la produzione di idonea documentazione non solo formale) il contrario”. 3. Terzo motivo: “Difetto di motivazione, ex art. 360, n. 5, cpc”. 3.1. “In primo luogo si evidenzia la contraddittorietà della motivazione della sentenza. Infatti, il Giudice di appello, a pagina 3 della sentenza, da un lato afferma che la mancata allegazione dell’atto ispettivo rumeno (modello SCAC 2004) all’avviso di accertamento impugnato non riverbera alcun effetto sulla validità e fondatezza dell’atto impositivo e questo sia perché il contenuto del verbale dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli è ampiamente riprodotto al suo interno e sia perché quest’ultimo verbale è stato notificato alla contribuente, dall’altro, invece, sostiene che la mancata allegazione del modello SCAC 2004 al verbale dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli ne comporta la sua nullità per violazione dell’articolo 7, comma 1, ultimo periodo, della legge n. 212 del 2000, in quanto incide sul diritto di difesa della contribuente. Tanto riverbererebbe i suoi effetti, a dire del secondo Giudicante, anche sulla validità dell’avviso di accertamento”. Inoltre, erra la CGT2 “nel non ritenere che gli elementi esposti nel PVC delle Dogane prescindessero dal momento contingente del controllo, avendo ad oggetto piuttosto gli anni d’imposta oggetto di verifica fiscale. Nella fattispecie, pertanto, è presente un palese vizio motivazionale, che è essenziale […]. Anche su tale punto la sentenza è viziata”. 4. Il terzo motivo, che assume priorità logica, è inammissibile. 4.1. La sentenza esibisce certamente una motivazione effettiva sia in fatto che in diritto. A fronte di ciò, il motivo è volto a denunciare, più che un’insanabile contraddittorietà della motivazione a tal punto grave da renderla, agli effetti del paradigma censorio invocato, “tamquam non esset”, una sua incoerenza o al più illogicità: vizi, questi, impingenti sulla persuasività ed in definitiva sulla condivisibilità del percorso logico-espositivo seguito dal decidente, ma per ciò solo esulanti da detto paradigma. 5. Può dunque procedersi allo scrutinio congiunto dei primi due motivi, che esibiscono una sostanziale sovrapposizione di censure. 6. Entrambi tali motivi –esenti dalle eccezioni di inammissibilità di cui al controricorso, perché sono perfettamente centrati sulla sentenza impugnata, di cui colgono le “rationes decidendi” meritevoli delle rispettive censure, sussumendo queste ultime, previi essenziali ma completi riferimenti agli atti del processo e del procedimento, sotto i corretti paradigmi legislativi – sono fondati e meritano accoglimento. 6.1. Occorre preliminarmente identificare il percorso argomentativo seguito dalla CGT2. Essa, in punto di fatto, rileva che il contenuto del PVC dell’Ufficio delle Dogane è “ampiamente riprodotto” nell’avviso di accertamento. Il PVC, a sua volta richiama il modello SCAC. Ad avviso della CGT2, la laconicità di tale richiamo sarebbe “ben lungi dal poter essere qualificato come ‘contenuto essenziale’” perché “non vengono] palesat[i] la denominazione dell’autorità e dell’ufficio rumeni autori dell’ispezione”, né “epoca e luogo di svolgimento, durata e modalità di esecuzione”, che costituiscono “circostanze fondamentali per valutare l’affidabilità delle conclusioni trasmesse in regime di collaborazione all’organo collaterale della Repubblica Italiana”. Ne consegue, secondo il giudice d’appello, che “la mancata conoscenza dell’atto ispettivo ottenuto in regime di collaborazione internazionale”, siccome inficiante la validità del PVC, “si riverbera anche sulla fondatezza e sull’attendibilità dell’avviso di accertamento impugnato”: fondatezza ed affidabilità revocate in dubbio sia dalla mancata effettuazione di indagini di conferma da parte dell’Ufficio, anche per il tramite dell’omologo rumeno, “circa la gestione e la direzione presa dai flussi di denaro”, sia dalle controprove offerte dalla contribuente. Conseguentemente, l’ulteriore doglianza della contribuente volta a denunciare il mancato assolvimento, da parte dell’Ufficio, dell’onere della prova, resta “assorbito”, nel senso che, travolta a monte la validità in sé dell’avviso, non vi sarebbe luogo per effettuare alcuna verifica probatoria. 6.2. Molteplici sono gli errori logici e giuridici compiuti dalla CGT2. 6.2.1. Questa, anzitutto, in un totale confondimento di piani valutativi, ha sovrapposto il “thema” della valida motivazione dell’avviso di accertamento rispetto a quello della prova della fondatezza della contestazione in giudizio. Sotto il primo profilo, la circostanza che l’avviso di accertamento riproducesse il PVC dell’Ufficio delle Dogane, e che questo – viepiù noto per intero alla contribuente in quanto notificatole – facesse espresso richiamo al modello SCAC avrebbe dovuto essere valutata al cospetto della costante e copiosa giurisprudenza di legittimità che pacificamente ammette la validità di un avviso motivato “per relationem”. Ed invero, come chiaramente ribadito ancora di recente da questa Suprema Corte, “nel processo tributario, dovendosi distinguere il piano della motivazione dell'avviso di accertamento da quello della prova della pretesa impositiva e, corrispondentemente, l'atto a cui l'avviso si riferisce dal documento che costituisce mezzo di prova, l'omessa allegazione del documento o la mancata ostensione dello stesso al contribuente non rileva ai fini della validità dell'avviso di accertamento se la motivazione, anche se resa ‘per relationem’, è comunque sufficiente” [Sez. 5, n. 8016 del 25/03/2024, Rv. in attesa di assegnazione). Ciò in quanto, “in tema di motivazione ‘per relationem’ degli atti d'imposizione tributaria, l'art. 7, comma 1, dello Statuto del contribuente, nel prevedere che debba essere allegato all'atto dell'amministrazione finanziaria ogni documento da esso richiamato in motivazione, si riferisce esclusivamente agli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza” (Sez. 5, n. 29968del 19/11/2019, Rv. 655917-01). 6.2.2. Premesso tale quadro generale, l’elemento qualificante la fattispecie, che merita di essere distintamente analizzato, è rappresentato dal fatto che il modello SCAC, richiamato dal PVC delle Dogane, non è stato allegato né a questo né all’avviso di accertamento e non è stato neppure prodotto in giudizio. 6.2.3. Ora, sul punto, per analogia, soccorre proprio il principio di diritto da ultimo ribadito da Sez. 5, n. 23686 del 28/07/2022 , Rv. 665346-01, principio (evocato ma non ossequiato dalla CGT2) secondo cui l'avviso di accertamento in materia doganale, che si fondi su verbali ispettivi OLAF, i quali, pur riservati, possono essere utilizzati dall'Amministrazione nei procedimenti per inosservanza della regolamentazione doganale, è legittimamente motivato ove risponda alle prescrizioni dell'art. 11, comma 5-bis, del d.lgs. n. 374 del 1990, ossia riporti nei tratti essenziali, ai fini dell'esercizio del diritto di difesa, il contenuto di quegli atti presupposti richiamati ‘per relationem’, anche se non allegati, non rientrando la produzione del rapporto finale OLAF tra i requisiti di validità della motivazione. Tale principio vale a maggior ragione per i documenti, cui faccia rinvio il rapporto OLAF allegato all'avviso di accertamento, fermo restando che (come esplicitato da Sez. 6-5, n. 9323 del 11/04/2017, Rv. 643954-01), l'art. 7, comma 1, della l. n. 212 del 2000, che si riferisce solo agli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza, consente di assolvere all'obbligo di motivazione degli atti tributari anche "per relationem", ovvero mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all'atto notificato, quando lo stesso ne riproduca ilcontenuto essenziale, cioè l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento necessari e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione permette al contribuente ed al giudice, in sede di eventuale sindacato giurisdizionale, di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento. 6.2.3. Il principio di cui a Sez. 5, n. 23686 del 2022, non deroga al quadro generale descritto in apertura delle presenti considerazioni in diritto, di cui anzi fa specifica attuazione, come dimostra la “ratio” conclusivamente esplicitata in una delle sue prime enunciazioni (Sez. 5, n. 8399 del 05/04/2013 , Rv. 626109 - 01): L'avviso di accertamento in materia doganale, che si fondi su verbali ispettivi OLAF […], è legittimamente motivato ove […] riporti nei tratti essenziali, ai fini dell'esercizio del diritto di difesa, il contenuto di quegli atti presupposti richiamati ‘per relationem’, anche se non allegati, non rientrando la produzione del rapporto finale OLAF tra i requisiti di validità della motivazione. Tale principio vale a maggior ragione per i documenti, cui faccia rinvio il rapporto OLAF allegato all'avviso di accertamento. 6.2.4. L’analogia, ma non dunque coincidenza, del modello SCAC rispetto ai verbali ispettivi dell’OLAF risiede in ciò che - questi ultimi sono (considerati onnicomprensivamente) riservati, nel senso che “hanno carattere riservato (art. 8 del Reg. CE n. 1073 del 1999) ma possono essere utilizzati (e dunque anche prodotti ex art. 45 del Reg. CE n. 515 del 1997) dall'Amministrazione nei procedimenti giudiziari per inosservanza della regolamentazione doganale” (Sez. 5, n. 23985del 24/09/2008, Rv. 605081- 01 ) [per vero, l’art. 8 del regolamento (CE) n. 1073/1999 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 25 maggio 1999, relativo alle indagini svolte dall'Ufficio per la lotta antifrode, considerava riservate, secondo il regime delle richieste,“le informazioni ottenute in qualsiasi forma nell'ambito di indagini esterne” (par. 1, in relazione all’art. 3) e segrete, siccome “coperte dal segreto d'ufficio”, quelle nell’ambito di “indagini interne” (par. 2, in relazione all’art. 4)]; - mentre le informazioni veicolate attraverso il modello SCAC, che ha il proprio fondamento già nel regolamento (CE) n. 1798/2003 del Consiglio del 7 ottobre 2003 relativo alla cooperazione amministrativa in materia d'imposta sul valore aggiunto (primo regolamento), rifuso nel regolamento (UE) n. 904/2010 del Consiglio del 7 ottobre 2010 relativo alla cooperazione amministrativa e alla lotta contro la frode in materia d’imposta sul valore aggiunto (regolamento rifuso), sono “tout court” segrete. 6.2.4.1. Sul punto recita(va), infatti, l’art. 41, par. 1, del primo regolamento: Le informazioni comunicate in qualsiasi forma ai sensi del presente regolamento sono coperte dal segreto d'ufficio e godono della protezione accordata alle informazioni di analoga natura dalla legislazione nazionale dello Stato membro che le riceve o dalle norme omologhe cui sono soggette le autorità comunitarie. [Nondimeno, d]ette informazioni possono essere usate per accertare la base imponibile, la riscossione o il controllo amministrativo dell'imposta, ai fini di un corretto accertamento fiscale […]. Pressoché identico è l’art. 55 del regolamento rifuso, che, per completezza, conviene riportare interamente: 1. Le informazioni comunicate o raccolte in qualsiasi forma ai sensi del presente regolamento, compresa qualsiasi informazione che sia stata accessibile a un funzionario nelle circostanze di cui ai capi VII, VIII e X nonché nei casi di cui al paragrafo 2 del presente articolo, sono coperte dal segreto d’ufficio e godono della protezione accordata alle informazioni di analoga natura dalla legislazione nazionale dello Stato membro che le riceve o dalle norme omologhe cui sono soggette le autorità dell’Unione. Tali informazioni possono essere utilizzate unicamente nelle circostanze previste dal presente regolamento. Dette informazioni possono essere usate per accertare la base imponibile, la riscossione o il controllo amministrativo dell’imposta, ai fini di un corretto accertamento fiscale. Le informazioni possono inoltre essere usate per accertare altri contributi, dazi e imposte contemplati dall’articolo 2 della direttiva 2008/55/CE del Consiglio, del 26 maggio 2008, sull’assistenza reciproca in materia di recupero dei crediti risultanti da taluni contributi, dazi, imposte ed altre misure. Inoltre, esse possono essere utilizzate in occasione di procedimenti giudiziari che implicano l’eventuale irrogazione di sanzioni, avviati per violazioni della normativa fiscale, fatte salve le norme generali e le disposizioni giuridiche che disciplinano i diritti dei convenuti e dei testimoni in siffatti procedimenti. 2. Le persone debitamente accreditate dall’autorità di accreditamento in materia di sicurezza della Commissione possono accedere a tali informazioni soltanto nella misura in cui ciò è necessario per l’assistenza, la manutenzione e lo sviluppo della rete CCN/CSI. 3. In deroga al paragrafo 1, l’autorità competente dello Stato membro che fornisce le informazioni ne consente l’uso ad altro scopo nello Stato membro dell’autorità richiedente quando l’uso per scopi analoghi sia consentito dalla legislazione dello Stato membro dell’autorità interpellata. 4. Quando l’autorità richiedente ritiene che le informazioni fornitele dall’autorità interpellata possano essere utili all’autorità competente di un terzo Stato membro, può trasmetterle a quest’ultima. Ne informa preventivamente l’autorità interpellata. Quest’ultima può subordinare la trasmissione dell’informazione ad un terzo Stato membro al suo consenso preventivo. 5. Le archiviazioni o gli scambi di informazioni di cui al presente regolamento sono soggetti alle disposizioni di attuazione della direttiva 95/46/CE. Tuttavia, ai fini della corretta applicazione del presente regolamento, gli Stati membri limitano la portata degli obblighi e dei diritti previsti dall’articolo 10, dall’articolo 11, paragrafo 1, dall’articolo 12 e dall’articolo 21 della direttiva 95/46/CE nella misura in cui ciò sia necessario al fine di salvaguardare gli interessi di cui all’articolo 13, paragrafo 1, lettera e), della medesima. 6.2.4.2. D’altronde l’art. 1, par. 1, del primo regolamento e l’omologo del regolamento rifuso – che “stabilisc[ono] le condizioni secondo le quali le autorità amministrative degli Stati membri preposte all'applicazione della legislazione relativa all'IVA alla fornitura di beni e alla prestazione di servizi, all'acquisizione intracomunitaria di beni e all'importazione di beni devono” (e non già semplicemente possono) “collaborare tra loro e con la Commissione allo scopo di assicurare l'osservanza di tale legislazione” – di per sé “definisc[ono] norme e procedure che consentono alle autorità competenti degli Stati membri di collaborare e di scambiare tra loro ogni informazione che possa consentire loro di accertare correttamente tale imposta”. 6.2.4.3. A tal fine, sono gli stessi regolamenti che individua(va)no, una volta per tutte, l’“autorità competente di uno Stato membro” (qual è, per la Romania, l’“Agenția Națională de Administrare Fiscală” ex art. 2, n. 1; ai sensi dell’art. 3, par. 2, del regolamento rifuso, “ciascuno Stato membro comunica alla Commissione, entro il 1odicembre 2010, l’autorità competente ai fini del presente regolamento e successivamente ne comunica senza indugio ogni eventuale cambiamento”), contemplando le procedure ed i modelli comunicativi e collaborativi cui ciascuna “autorità competente” è semplicemente tenuta ad attenersi, sotto la vigilanza della Commissione. 6.2.5. Proprio l’introduzione dell’argomento del regime di segretezza riguardante le informazioni scambiate “in qualsiasi forma” alla stregua dei regolamenti consente di attingere un ulteriore piano di riflessione, che focalizza, ora, l’analisi sulla valenza probatoria di dette informazioni. 6.2.5.1. Anche questo “thema”, in conseguenza del superiore regime di segretezza, è affrontato e risolto direttamente dal regolamento. 6.2.5.2. Vengono in linea di conto, “a latere” degli evocati artt. 41 e 55, gli artt. 42 e 56 dei rispettivi regolamenti. A termini di questi ultimi, di identico contenuto letterale, relazioni, attestati e altri documenti, o relative copie conformi o [notasi: finanche meri] estratti ottenuti da agenti dell'autorità interpellata e trasmessi all'autorità richiedente nei casi di assistenza previsti dal presente regolamento possono essere addotti come elementi di prova dagli organi competenti dello Stato membro dell'autorità richiedente allo stesso titolo dei documenti equivalenti trasmessi da un'altra autorità del suo paese. 6.2.6. In ragione di quanto precede, dunque, anche sul versante dell’efficacia probatoria si completa il parallelismo analogico con i verbali ispettivi dell’OLAF. Già rispetto a questi ultimi – la cui disciplina, alla luce dell’art. 9, parr. 1 e 2, del regolamento (CE) n. 1073/1999, indugiava su una forma di cooperazione amministrativa internazionale stretta ma meno spiccata rispetto a quella dei regolamenti (CE) n. 1798/2003 e (UE) n. 904/2010, considerato che le relazioni finali, “che cont[engono] in particolare i fatti accertati, l'eventuale indicazione del danno finanziario e le conclusioni dell'indagine”, “sono redatte tenendo [comunque] conto delle prescrizioni di procedura previste nella legislazione nazionale dello Stato membro interessato [e] costituiscono elementi di prova nei procedimenti amministrativi o giudiziari dello Stato membro nel quale risulti necessario avvalersene al medesimo titolo e alle medesime condizioni delle relazioni amministrative redatte dagli ispettori amministrativi nazionali. Le relazioni sono soggette alle medesime regole di valutazione riguardanti le relazioni amministrative nazionali e hanno valore identico ad esse” – la giurisprudenza di questa Suprema Corte (cfr. da ult. in motiv. Sez. 5, n. 15581 del 17/05/2019, dep. 2020, p. 10) da tempo insegna che non può sorgere dubbio alcuno sulla valenza probatoria in sede giurisdizionale degli accertamenti compiuti dagli organi esecutivi dell'OLAF ai sensi del Reg. (CE) n. 1073 del 1999, spettando al contribuente che ne contesti il fondamento fornire la prova contraria (Cass. sez. V 21 aprile 2017 n. 10118; Cass. sez. V 3 agosto 2012 n. 14036; Cass. sez. V 27 luglio 2012 n. 13496; Cass. sez. V 2 marzo 2009 n. 4997; Cass. sez. V 24 settembre 2008, n. 23985), tanto che tali accertamenti possono essere posti, anche da soli, a fondamento degli avvisi di accertamento (Cass. sez. V 8 marzo 2013 n. 5892). Tali conclusioni sono state da questa Corte ritenute valevoli anche per le altre relazioni ispettive [dell’]OLAF, posto che tutti gli accertamenti compiuti dall'OLAF hanno rilevanza probatoria nell'Unione Europea in forza di quanto previsto dal Reg. (CE) n. 1073 del 1999, (applicabile al caso di specie), poiché non solo il citato Reg., art. 9, comma 1, riconosce efficacia probatoria privilegiata ai fatti accaduti in presenza degli ispettori (il cui medesimo art., comma 2, stabilisce l'equipollenza della relazione redatta al termine delle indagini a quella redatta agli ispettori amministrativi dello Stato membro), ma anche l'art. 9, comma 3, e l'art. 10, comma 1, (che prevedono la trasmissione alle autorità degli Stati membri interessati, rispettivamente, di "ogni documento utile" acquisito, nonché della comunicazione di "qualsiasi informazione" ottenuta nel corso delle indagini), inducono a ritenere utilizzabili anche altre fonti di prova emergenti dalle indagini svolte dal suddetto organismo antifrode, e quindi anche dei verbali delle operazioni di missione (Cass. sez. V 27 luglio 2012, n. 13496; conforme anche la recentissima Cass. sez. V 5.11.2019 n. 28359). Nel sistema dei regolamenti (CE) n. 1798/2003 e (UE) n. 904/2010, ad affiorare sono, non solo “relazioni, attestati e altri documenti, o relative copie conformi”, ma altresì meri “estratti”, poiché le relazioni e gli attestati non devono essere “redatt[i] tenendo conto delle prescrizioni di procedura previste nella legislazione nazionale dello Stato membro interessato”: talché l’involucro formale che contiene l’informazione probatoria è recessivo rispetto a quest’ultima, che di per sé costituisce oggetto della collaborazione. 6.2.7. Quanto precede, attese le specifiche previsioni dei regolamenti (CE) n. 1798/2003 e (UE) n. 904/2010 passate in rassegna, esclude di per sé la rilevanza degli insegnamenti di cui alla sentenza Glencore della Corte di giustizia evocata nella requisitoria del P.M. 6.2.7.1. Peraltro, relativamente a tale sentenza, in diverso avviso rispetto alla portata sostanzialmente incondizionata del diritto del contribuente di accedere agli atti del fascicolo che il P.M. ritiene di ricavarne, è da rammentare come invece questa S.C. abbia avuto modo di evidenziare la preponderante rilevanza della fattispecie normativa sottoposta alla cognizione della Corte di giustizia, entro i cui limiti, dunque, il portato decisorio deve essere inquadrato. Ed invero, nella motivazione di Sez. 5, n. 20436 del 14/04/2021 (par. 6.3., p. 8, leggesi che le affermazioni della Corte di giustizia nella sentenza Glencore si inseriscono in un contesto in cui lo stesso diritto di difesa era negato dalla disciplina nazionale in discussione, intesa a tutelare, ma con una latitudine estrema, le esigenze di certezza del diritto. La normativa ivi in giudizio (e la relativa prassi amministrativa), infatti, da un lato, vincolava l'Amministrazione finanziaria alle constatazioni di fatto e alle qualificazioni giuridiche già effettuate nell'ambito di procedimenti amministrativi connessi avviati nei confronti dei fornitori del soggetto passivo; dall'altro, esonerava la stessa dal far conoscere al soggetto passivo gli elementi di prova a suo carico, inclusi quelli tratti dai procedimenti connessi a causa del carattere definitivo delle decisioni così adottate; escludeva, infine, la possibilità per il giudice di riesaminare e mettere in discussione le prove e gli accertamenti già eseguiti. Da ciò, dunque, la necessità per la Corte di Giustizia di stabilire con nettezza, senza accennare al temperamento della prova di resistenza (in realtà neppure pertinente alla problematica in esame), che l'Amministrazione finanziaria non può essere esonerata dall'obbligo di far conoscere al soggetto passivo gli elementi di prova, compresi quelli provenienti dai procedimenti connessi avviati nei confronti dei suoi fornitori, nonché che il soggetto passivo non può essere privato del diritto di rimettere in discussione utilmente le constatazioni di fatto e le qualificazioni giuridiche compiute dall'Amministrazione nell'ambito dei procedimenti collegati. La vicenda, quindi, involgeva profili e connotazioni attinenti alla stessa esistenza del diritto di difesa e non alle conseguenze della sua violazione, da cui l'estraneità delle relative questioni. Il perspicuo accenno alla prova di resistenza si comprende alla luce dell’appendice che la determinazione dell’effettiva portata dell’acquis Glencore comporta. Infatti, è la stessa Sez. 5, n. 20436 del 2021, immediatamente prima del passaggio testé riprodotto (par. 6.2, p. 7), a rammentare come, in tema di diritto di accesso nell’ambito dei procedimenti tributari, la Corte di Giustizia ha rilevato che «benché le autorità tributarie nazionali non siano soggette ad un obbligo generale di fornire un accesso integrale al fascicolo di cui dispongono né di comunicare d'ufficio i documenti e le informazioni a sostegno della decisione prevista, ciò non toglie che, nei procedimenti amministrativi relativi alla verifica e alla determinazione della base imponibile dell'IVA, un soggetto dell'ordinamento deve avere la possibilità di ricevere in comunicazione, su sua richiesta, le informazioni e i documenti contenuti nel fascicolo amministrativo e presi in considerazione dalla pubblica autorità al fine di adottare la sua decisione, a meno che non vi siano obiettivi di interesse generale che giustifichino la restrizione dell'accesso a dette informazioni e a detti documenti» (v. sentenza 4 giugno 2020, [OSCURATO:SOCIETA], in C- 430/19, punto 31; in precedenza v. già sentenza del 9 novembre 2017, Ispas, C-298/16, punti 32 e 39). Ha, tuttavia, posto in risalto che una eventuale violazione non è idonea, di per sé sola, a determinare l'ineludibile annullamento della decisione adottata poiché «il principio di effettività ... non esige che una decisione contestata, in quanto adottata in violazione dei diritti della difesa, sia annullata in tutti i casi» potendo ciò derivare «soltanto se, in mancanza di detta irregolarità, il procedimento sarebbe potuto giungere a un risultato diverso» (sentenza [OSCURATO:SOCIETA] cit., punti 35 e 37). 6.2.7.2. Ora, tornando all’oggetto del presente giudizio, è proprio il regolamento (CE) n. 1798/2003, a perseguire “obiettivi di interesse generale che giustifichino” – in ragione del regime di segretezza prescelto –“la restrizione dell'accesso”. 6.2.7.3. Sotto altro profilo, come si avrà modo di “funditus” osservare ancora poco oltre (par. 6.2.9), se la violazione del diritto di accesso nei casi in cui non ricorrono obiettivi di interesse generale che ne giustifichino la restrizione non determina un’automatica invalidità del provvedimento pregiudizievole purtuttavia adottato dall’autorità amministrativa, essendo altresì necessario che il contribuente offra la cd. prova di resistenza, ragion per cui il diritto di accesso, come il più ampio diritto al contraddittorio nel cui ambito trova sistemazione concettuale e sistematica, non ha di per sé né natura assoluta né consistenza inviolabile, l’inconfigurabilità del diritto di accesso nei casi in cui ricorrono i ridetti obiettivi non annulla tuttavia il diritto ad un effettivo, sia pure differito, contraddittorio sul merito delle risultanze rassegnate negli atti (formalmente) non accessibili, stante il riconoscimento della possibilità di declinare la prova contraria: una prova che, a questo punto, assorbe “ex post” quella di resistenza. 6.2.8. In ultima analisi, può sinteticamente enunciarsi che: - l'avviso di accertamento, che fondi su informazioni scambiate dalle autorità competenti ai sensi del regolamento (CE) n. 1798/2003 del Consiglio del 7 ottobre 2003, rifuso nel regolamento (UE) n. 904/2010 del Consiglio del 7 ottobre 2010, è legittimamente motivato ove, ai fini dell'esercizio del diritto di difesa, riporti nei tratti essenziali il contenuto delle stesse, anche se il modello utilizzato per la cooperazione internazionale non sia allegato all’avviso o ad altro atto da questo richiamato; –siffatte informazioni, coperte dal segreto d’ufficio, sono di per se stesse utilizzabili nell’ambito di un accertamento fiscale in materia di imposta sul valore aggiunto (oltreché, nella ricorrenza delle prescritte condizioni, delle altre imposte previste), in guisa di un’efficacia probatoria direttamente loro riconosciuta dai predetti regolamenti sul presupposto anche solo del mero richiamo per estratto, ex artt. 42 e 56 dei rispettivi regolamenti, agli atti in cui rassegnate, spettando al contribuente che le contesti fornire la prova contraria. 6.2.9. Riprendendo, a questo punto, a mo’ di chiosa, le fila del discorso cui poc’anzi si accennava (par. 6.2.7.3), valga esplicitare che proprio la circostanza secondo cui il contribuente ha l’onere, ma per ciò solo anche il potere, di contestare la valenza di “elementi di prova” delle informazioni, quali manifestazioni rappresentative di una realtà fattuale, scambiate dalle autorità competenti vale, in un quadro di complessiva ragionevolezza, a preservare il sin qui descritto meccanismo avanzato di collaborazione internazionale – siccome fondato sulla reciproca fiducia degli Stati membri riguardo a professionalità dei rispettivi apparati fiscali ed affidabilità delle attività dai medesimi compiute, in un quadro di sostanzialmente automatico riconoscimento – da addebiti di inosservanza del pieno diritto di difesa: invero, il contribuente, pur non potendo accedere all’atto in sé, ben può interloquire sul – ed attivamente contrastare il – suo contenuto, declinando apporti probatori, anche solo di consistenza indiziaria, volti a minare la tenuta logica, oltreché direttamente rappresentativa, delle emergenze fattuali rassegnate nell’atto stesso. 6.2.10. La CGT2non ha ossequiato i superiori principi. Per un verso, ha ritenuto invalido l’avviso di accertamento per la laconicità del richiamo effettuato dal PVC dell’Ufficio delle Dogane al modello SCAC, richiamo neppure corredato da un minimo riassunto e men che meno da citazioni letterali: e laconicità argomentata, tuttavia, in relazione a profili non direttamente attinenti al “contenuto essenziale” dello stesso, siccome riguardante la messa al corrente di quei soli elementi fattuali, e non formali, atti ad assicurare l’esercizio del diritto di difesa. Ora, alla luce dell’insuperabile tenore letterale del regolamento , non pertengono al “contento essenziale”, così inteso, “denominazione dell’autorità e dell’ufficio rumeni autori dell’ispezione”; “epoca e luogo di svolgimento [e] durata e modalità di esecuzione”: trattasi bensì, come rilevato dalla CGT2, di “circostanze fondamentali per valutare l’affidabilità delle conclusioni trasmesse in regime di collaborazione”; nondimeno siffatta affidabilità è assicurata, per così dire, “a monte”, una volta per tutte, dalle modalità “avanzate” di collaborazione internazionale introdotta dal regolamento in un’ottica di unificazione ordinamentale. Per altro verso, ha disconosciuto finanche “a priori”, apertamente contro il regolamento, l’efficacia probatoria delle informazioni contenute nel modello SCAC, addossando all’Ufficio un non previsto onere di verificarle, supportandole con ulteriori riscontri (segnatamente finanziari): ciò che d’altronde, nello specifico ambito delle operazioni soggettivamente inesistenti, è suscettibile di entrare in frontale frizione con l’insegnamento di questa S.C. (fondato su stratificata giurisprudenza unionale: cfr. [OSCURATO:PERSONA], C-277/14; Corte Giust. Bonik, C-285/11, nonché, in parallelo, Sez. 5, n. 15369 del 20/07/2020, Rv. 658429-01, cui “adde”, da ultimo, in ipotesi di “reverse charge”, Sez. 5, n. 4250 del 10/02/2022 , Rv. 663882 - 01, e Sez. 5, n. 13803 del 18/06/2014, Rv. 631554 - 01, ribadita da S ez. 6 - 5 , n. 13545 del 30/05/2018, Rv. 648691 - 01 ) secondo cui “ è onere dell'Amministrazione che contesti il diritto del contribuente a portare in deduzione il costo ovvero in detrazione I'IVA pagata su fatture emesse da un concedente diverso dall'effettivo cedente del bene o servizio, dare la prova che il contribuente, al momento in cui acquistò il bene od il servizio, sapesse o potesse sapere, con l'uso della diligenza media, che l'operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione si è iscritta in un'evasione o in una frode. La dimostrazione può essere data anche attraverso presunzioni semplici, valutati tutti gli elementi indiziari agli