Cassazione n. 11114/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 5792-2013, proposto da: [OSCURATO:PERSONA] (C.F. BRTCLD71D64L2190), rapp. e dif., in virtù di procura speciale in calce al controricorso, dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], unitamente al quale è elett.te dom.ta in ROMA, alla VIA G. FERRARI, n. 35, presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA], J-3; tc 1:31' - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363991001), in persona del Direttore p.t., legale rappresentante, dom.to in ROMA, alla [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che lo rapp. e dif.; - controricorrente - avverso la sentenza n. 25 della [OSCURATO:PERSONA] della LIGURIA, depositata il 06/07/2012; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 22/02/2021 dal Consigliere Dott. [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che l'AGENZIA DELLE ENTRATE provvide, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], a riprese per I.R.P.E.F., I.R.A.P. ed I.V.A., per maggior reddito professionale e redditi per attività di impresa relativamente all'anno di imposta 2004; che la contribuente impugnò l'avviso di accertamento innanzi alla C.T.P. di Genova che, con sentenza 68/10/11, accolse parzialmente il ricorso, con compensazione delle spese di lite; che avverso tale decisione, tanto la contribuente, quanto l'AGENZIA DELLE ENTRATE proposero appello, rispettivamente principale ed incidentale, innanzi alla C.T.R. della Liguria la quale, con sentenza n. 25, depositata il 6.7.2012, in riforma della gravata decisione ha confermato la legittimità dell'avviso di accertamento impugnato osservando - per quanto in questa sede rileva - come la contribuente esercitasse di fatto l'attività imprenditoriale nel settore immobiliare, con conseguente correttezza della ripresa operata nei confronti della stessa; che avverso tale decisione [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad otto motivi; si è costituita, con controricorso, l'AGENZIA DELLE ENTRATE; considerato che con il primo motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ.) la violazione e falsa applicazione dell'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, per essere la sentenza impugnata "affetta da un vizio di omessa pronuncia e/o difetto assoluto di motivazione, nella parte in cui ha omesso di affrontare talune questioni sollevate dal contribuente, sin dal ricorso introduttivo Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -2- e poi riproposte nell'atto di appello". In particolare - si opina - la C.T.R. avrebbe omesso di pronunziarsi sulla documentazione integrativa depositata "nel corso del giudizio", nonché sulla relativa memoria accompagnatoria, depositata il 3.1.2011; che il motivo è inammissibile; che, pur potendo il vizio ex art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., effettivamente riguardare l'omesso esame di documentazione (arg. da Cass., Sez. 6-2, 6.4.2017, n. 8986, Rv. 643675-01), cionondimeno, al fine di garantire il rispetto del principio di specificità del motivo (cfr. l'art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ.) è pur sempre necessario che il ricorrente (a) trascriva nel ricorso il testo integrale o la parte significativa del documento, al fine di consentirne il vaglio di decisività ovvero (a.1) quantomeno lo "localizzi", allegando ed indicando i riferimenti utili al suo reperimento nel fascicolo processuale (cfr. C.E.D.U., sentenza 28 ottobre 2021, Succi ed altri c Italia, nn. 55064/11, 37781/13 e 26049/14) e (b) specifichi, altresì, gli argomenti, deduzioni o istanze che, in relazione ad esso ed alla pretesa fatta valere, siano state formulate nei precedenti gradi del gìudizio di merito (chiarendo come, dove e quando le stesse furono formulate), pena l'irrilevanza giuridica della sola produzione, la quale non assicura il contraddittorio e non comporta, quindi, per il giudice alcun onere di esame e, ancora meno, di considerazione dei documenti stessi ai fini della decisione (Cass., Sez. 5, 21.5.2019, n. 13625, Rv. 653996-01, nonché Cass., Sez. 6-3, 28.9.2016, n. 19048, Rv. 642130-01, la quale ulteriormente chiarisce che il ricorrente per cassazione, il quale intenda dolersi dell'omessa od erronea valutazione di un documento da parte del giudice di merito, ha Il duplice onere - imposto dall'art. 366, comma 1, n. 6, cod. Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -3- proc. cív. e la cui violazione determina l'inammissibilità del ricorso - di produrlo agli atti - indicando esattamente nel ricorso in quale fase processuale ed in quale fascicolo di parte si trovi il documento in questione - e di indicarne il contenuto - trascrivendolo o riassumendolo nel ricorso nonché, ancora, Cass., Sez. 3, 26.6.2018, n. 16812, Rv. 649421-01, per cui il mancato esame di un documento può essere denunciato per cassazione solo nel caso in cui determini l'omissione di motivazione su un punto decisivo della controversia e, segnatamente, quando il documento non esaminato offra la prova dì circostanze di tale portata da invalidare, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, l'efficacia delle altre risultanze istruttorie che hanno determinato il convincimento del giudice di merito, di modo che la ratio decidendi venga a trovarsi priva di fondamento, con la conseguenza che la denuncia in sede di legittimità deve contenere, a pena di inammissibilità, l'indicazione delle ragioni per le quali il documento trascurato avrebbe senza dubbio dato luogo a una decisione diversa); che le medesime considerazioni valgono, all'evidenza, in relazione alla presunta omessa valutazione di memorie difensive asseritamente depositate nel corso del giudizio di merito, non essendo sufficiente un mero richiamo alle stesse ed occorrendo, piuttosto, che dal motivo emergano le questioni ivi sollevate e di cui si lamenta la mancata valutazione (arg. da Cass., Sez. U, 21.1.2010, n. 967, Rv. 611109-01); che i suesposti principi sono stati disattesi nel caso di specie, essendosi la contribuente limitata a genericamente richiamare documenti asseritamente presenti agli atti del giudizio, senza procedere alla loro trascrizione e "localizzazione" né, Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -4- tantomeno ed in ogni caso, trascrivere o indicare, neppure in via riassuntiva, il contenuto delle difese specificamente sviluppate al riguardo nella memoria difensiva accompagnatoria degli stessi, né - ancora e soprattutto - chiarire in che termini tali documenti e memoria sarebbero stati decisivi ai fini dell'adozione di una statuizione diversa da quella assunta dalla C.T.R.; che con il secondo motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la violazione dell'art. 32, comma 1, n. 2 e dell'art. 51, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, per non avere la C.T.R. (positivamente) valutato, onde ritenere superata la presunzione fissata dal cit. art. 32, la "memoria con la quale [essa contribuente] aveva illustrato e documentato gli importi accreditati e i versamenti che non le era stato possibile giustificare prima per motivi a lei non imputabili" (cfr. ricorso, p. 14) e per non avere i giudici di appello considerato che la BORTOLOM era intestataria di più conti correnti bancari, utilizzati in modo promiscuo, con esonero, altresì, dall'onere della "prova contraria dell'indicazione del beneficiario, per quei prelevamenti che, data l'entità del relativo importo ed avendo riguardo alle normali esigenze personali o familiari dovevano essere ricondotte alla sfera familiare" (cfr. ivi); che il motivo - il quale, sì come formulato, ridonda nuovamente in un vizio motivazionale, ex art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. - è inammissibile per molteplici profili; che, invero: 1) quanto all'omessa valutazione della memoria illustrativa della documentazione di cui si è detto, non può che rinviarsi a quanto già complessivamente osservato in relazione al primo motivo di ricorso; 2) quanto, poi, all'omesso esame Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -5- delle ulteriori circostanze di cui si è detto (i.e., intestazione alla contribuente di molteplici conti correnti "promiscui", con conseguente asserita relevatio ab onere probandi rispetto ai prelevamenti connessi alle normali esigenze personali o familiari), ancora una volta il motivo pecca di specificità, non essendo chiarito, nel silenzio della decisione impugnata sul punto se, come e quando siffatte argomentazioni difensive furono svolte nei gradi dì merito; 3) il tutto senza considerare, in ogni caso ed a tutto volere, che parte ricorrente lamenta, nella sostanza, una asserita nullità processuale, facendola valere non già ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ. ma, come detto, sub specie di vizio motivazionale, peraltro "colorato" in termini di violazione di legge; che con il terzo, il quarto ed il quinto motivo parte ricorrente si duole (in relazione all'art. 360, comma 1, nn. 5 e 3, cod. proc. civ.) della violazione da un lato, degli artt. 55, 65, comma 1, 81 e 92 del T.U.I.R. e, dall'altro, degli artt. 55 del T.U.I.R. e 2195 cod. civ., per avere la C.T.R. ritenuto legittimo l'operato dell'Ufficio, consistente nell'ascrizione alla contribuente dello svolgimento, sia pure in via di fatto, di attività imprenditoriale nel settore immobiliare, sulla base di una erronea e parziale interpretazione delle risultanze istruttorie (terzo motivo), senza peraltro chiarire in base a quali presupposti l'attività di essa BORTOLOTrI possa ritenersi organizzata in forma di impresa, in assenza di un'organizzazione di tipo imprenditoriale (quarto e quinto motivo); che i motivi - tutti riconducibili l vizio motivazionale ex art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. e suscettibili di trattazione congiunta, per identità delle questioni agli stessi sottese - sono inammissibili; Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -6- che premessa la genericità della loro formulazione (in violazione dunque, del principio di specificità fissato dall'art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ.), per non essere chiarito se, come e quando le circostanze rappresentate alle pp. 18 e 20 del ricorso furono sottoposte all'esame dei giudici di merito, osserva nondimeno la Corte come entrambe le censure mirino, in realtà, ad un'inammissibile (arg. da Cass., Sez. 2, 19.7.2021, n. 20553, Rv. 661734-01) (ri)valutazione del materiale istruttorio, diversa da quella svolta dalla C.T.R., la quale - contrariamente, peraltro, a quanto sostenuto dalla difesa della contribuente - ha chiarito, in maniera logica e coerente, quali sono gli elementi fondanti l'individuazione, nella specie, di una attività imprenditoriale di fatto (cfr. motivazione, p. 3: acquisti, ristrutturazioni cambio di destinazione d'uso di immobili, abitualità, sistematicità e continuità di tali operazioni "che rendono configurabile l'esercizio di un'impresa commerciale avente ad oggetto l'acquisto, la va lorizzazione e rivendita immobili"), evidenziando altresì, in linea con í principi affermati da questa Corte, come sia irrilevante, a tal fine, l'esistenza di un apparato strumentale fisicamente percepibile, potendo questo anche coincidere - come nella specie - con l'impiego ed il coordinamento di propri mezzi finanziari per fini produttivi (Cass., Sez. 1, 17.9.1997, n. 9247, Rv. 508077-01); che con il sesto ed il settimo motivo parte ricorrente lamenta (in relazione all'art. 360, comma 1, rispettivamente nn. 5 e 3, cod. proc. civ.), da un lato, l'omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione in ordine ad un punto decisivo della controversia, relativamente alla carenza del presupposto oggettivo e soggettivo per l'applicazione della ripresa I.R.A.P. e, dall'altro, la violazione degli artt. 2 e 3 del d.lgs. n. 446 del Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -7- 1997, per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto legittima la ripresa I.R.A.P., senza tener conto delle doglianze sviluppate in proposito da essa contribuente e nonostante l'assenza di una struttura autonomamente organizzata riconducibile alla BORTOLOTTI; che i motivi - suscettibili di trattazione congiunta, per identità di questioni agli stessi sottese - sono infondati; che in tema di IRAP, il presupposto impositivo dell'autonoma organizzazione ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell'organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l'"id quod plerumque accidie, il minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività, in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell'impiego di un collaboratore che esplichi mansioni meramente esecutive (cfr., da ultimo, Cass., Sez. 5, 4.11.2020, n. 24516, Rv. 659494- 01); che, dunque, una volta ritenuta ascrivibile alla contribuente (cfr. supra) un'attività imprenditoriale di fatto, sia pure non organizzata con un apparato strumentale fisicamente percepibile, ma con l'impiego di capitali, logicamente la C.T.R. ha ritenuto la questione della debenza dell'I.R.A.P. assorbita (cfr. sentenza, p. 3, terzo rigo:"con assorbimento di tutti gli altri [motivi di appello principale]"), nell'ovvio senso della sussistenza degli estremi per la corresponsione del tributo; che con l'ottavo ed ultimo motivo, infine, la difesa della BoRrow-rn lamenta (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.), la violazione degli artt. 2697, 2727 e ss. cod. 4t_ Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -8- cod. civ., per avere la C.T.R. "ritenuto che non spettasse all'Ufficio l'onere di provare che il reddito prodotto dalla contribuente non dovesse ritenersi reddito d'impresa o, meglio ha ritenuto assolto l'onere probatorio da parte dell'Amministrazione, pur non avendo questa fornito alcuna prova in ordine all'effettivo svolgimento di un'attività di impresa"; che il motivo è inammissibile; che premesso che in tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell'erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui consegue l'obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze (Cass., Sez. 5, 30.6.2020, n. 13112, Rv. 658392- 01), osserva la Corte come la censura nuovamente ridondi, in realtà, in un lamentato vizio di motivazione afferente alla valutazione della prova compiuta dalla C.T.R. in ordine all'esistenza di un'attività di impresa riconducibile alla contribuente, piuttosto che all'erronea distribuzione di tale onere tra le parti, contestandosi che "i giudici di merito [abbiano] in modo acritico riconosciuto in capo alla contribuente un maggior reddito di impresa... [ritenendo] Ric. 2013 n. 5792 sez. ST - ud. 22-02-2022 -9- legittimo un avviso di accertamento fondato su presunzioni multiple" (cfr. ricorso, pp. 27 e 28); che, peraltro, il motivo pecca, altresì, di specificità (cfr. l'art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ.), in relazione a documenti, eccezioni ed argomentazioni difensive richiamate dalla difesa della contribuente a sostegno della propria censura, siccome solo genericamente indicati in ricorso, senza loro trascrizione né "localizzazione" nei precedenti gradi di giudizio; Ritenuto, in conclusione, che il ricorso vada rigettato, con la conferma della gravata decisione e la condanna di [OSCURATO:PERSONA] al pagamento, in favore dell'AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., delle spese del presente giudizio di legittimità, liquidate come da dispositivo; P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Per l'effetto condanna [OSCURATO:PERSONA] al pagamento, in favore dell'AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., delle spese del presente giudizio di legittimità che si liquidano in € 4.000,00 (quattromila/00) oltre spese prenotate a debito. Dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte di CLAUDIA BoRroLorn, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il r