Cassazione n. 06551/2026

ZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) –intimato – avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, n. 4102/2024, depositata in data 25/06/2024. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/02/2026 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA], funzionario in quiescenza dell’Agenzia delle entrate, impugnava, dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Avellino (di seguito, CGT-1), il silenzio-rifiuto dell’Amministrazione finanziaria formatosi sull’istanza di rimborso da lui presentata in ordine alle ritenute Irpef effettuate dal Fondo di Previdenza per il personale del Ministero dell’Economia e delle Finanze. [OSCURATO:PERSONA], a seguito del pensionamento del contribuente, gli aveva corrisposto Oggetto: Trattamento pensionistico integrativo dei dipendenti del Ministero delle finanze - Detrazione ex art. 19, co. 2-bis, ultimo periodo, t.u.i.r. - Applicabilità – Omessa pronuncia. un’indennità aggiuntiva pari ad euro 55.608,00 (ossia euro 1.324,00 x 42 anni di servizio ed iscrizione al Fondo), calcolando sulla stessa, con aliquota al 23%, un’imposta Irpef di euro 12.789,84, ai sensi dell’art. 19, comma 2, t.u.i.r. Il contribuente, ritenendo invece applicabile alla predetta indennità, in quanto rientrante tra quelle “equipollenti” di cui al comma 2-bis del medesimo art. 19, la riduzione della base imponibile prevista da tale ultima disposizione, aveva chiesto il rimborso di parte dell’imposta versata, pari ad euro 6.344,98, oltre interessi. La CGT-1 accoglieva il ricorso, assumendo che l’indennità del Fondo costituiva una forma di retribuzione differita, da tassare in forma separata e non integrale, per essere la composizione del Fondo costituita in massima parte da premi di produttività o da incentivi da parte dell’istituto. 2. L’Agenzia delle entrate impugnava solo in parte la sentenza di primo grado dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, Sezione Staccata di Salerno (di seguito, CGT-2), deducendo che l’indennità era sì imponibile ai sensi dell’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r., ma per un importo che si determinava riducendo l’ammontare netto di una somma pari ad euro 309,87 per ciascun anno di servizio, senza tener conto anche dell’ulteriore riduzione disposta dall’ultimo periodo della citata disposizione, in quanto non era previsto il versamento di contributi previdenziali a carico dei dipendenti. La CGT-2 rigettava l’appello, confermando integralmente la statuizione di primo grado. 3. Avverso la decisione della CGT-2 ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate, affidandosi a cinque motivi. Il contribuente è rimasto intimato. È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il [OSCURATO:DATA_NASCITA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si deduce la nullità della sentenza per violazione degli artt. 112, 113 e 345 c.p.c., nonché dell’art. 53 d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., per aver la CGT-2 erroneamente sostenuto l’inammissibilità «delle nuove difese prospettate in appello, in contrasto con l’assenza di specifiche contestazioni formulate in primo grado sui criteri di commisurazione del rimborso». Invero, la novità del thema decidendum si inferisce non dalle mere argomentazioni in diritto, quali quelle spese dall’Agenzia delle entrate nell’appello, su cui peraltro vale il principio iura novit curia, ma dai fatti principali, che sono rimasti immutati nel corso del giudizio, in quanto l’Ufficioaveva impugnato solo in parte la sfavorevole sentenza di prime cure, deducendo non più la totale inapplicabilità dell’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r., ma soltanto l’inapplicabilità dell’ulteriore abbattimento dell’imponibile per la percentuale del 26,04%, prevista dall’ultimo periodo del citato comma 2-bis. Tale “mera difesa” doveva ritenersi logicamente ricompresa nella deduzione difensiva esplicata in primo grado, secondo cui il predetto comma 2-bis era totalmente inapplicabile alla fattispecie in esame. In ogni caso, il thema decidendum era irretrattabilmente fissato dai motivi del ricorso originario del contribuente, mentre l’Amministrazione aveva una posizione di mera resistenza. 2. Con il secondo motivo si deduce la nullità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 53 d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., per aver la CGT-2 erroneamente posto a fondamento della decisione anche la «mancanza di specifica censura a tutte le argomentazioni esplicitate dai primi giudici». I giudici d’appello hanno apparentemente inferito un vizio di ammissibilità del gravame dell’Ufficio dalla mancata specifica contestazione di alcune argomentazioni giuridiche spese dal giudice di prime cure, sebbene il giudicato si formi sul capo di sentenza e non sulle argomentazioni del giudice, sicché è onere dell’appellante sottoporre a specifica censura tutti i capi di sentenza, ma non necessariamente spendere controdeduzioni su tutte le mere argomentazioni giuridiche del giudice di prime cure. In ogni caso, con l’atto di appello era stata operata una specifica censura di tutte le argomentazioni addotte dal giudice di primo grado, essendo stato il gravame focalizzato sull’inapplicabilità del criterio di calcolo di cui all’ultimo periodo del comma 2-bisdell’art. 19 t.u.i.r., posto che il Fondo in questione non era stato alimentato anche con i contributi previdenziali dell’avente diritto. 3. Il primo ed il secondo motivo, che possono essere trattati congiuntamente state la connessione tra gli stessi, sono fondati. 3.1 L’Agenzia delle entrate assume che la CGT-2 ha errato ad applicare la riduzione del calcolo dell’imponibile previsto dall’art. 19, comma 2-bis, ultimo periodo, del t.u.i.r., stante l’assenza di quote contributive a carico del dipendente, dovendosi riconoscere la sola deduzione forfettaria di cui al primo periodo del citato comma. In particolare, sostiene che l’indennità in questione debba essere assoggettata a tassazione ex art. 17, comma 1, lett. a), del t.u.i.r., ed essere imponibile, ai sensi del successivo art. 19, comma 2-bis, per un importo che si determina riducendo l’ammontare netto di una somma pari ad euro 309,87 per ciascun anno di servizio, senza tuttavia tener conto anche dell’ulteriore riduzione prevista dall’ultimo periodo della citata disposizione, la cui applicazione presuppone il versamento, nella specie insussistente, di contributi previdenziali a carico dei dipendenti. 3.2 Ebbene, in proposito, deve escludersi che tale doglianza, su cui è stato incentrato l’appello dell’Ufficio, costituisca, come invece ritenuto dalla CGT-2, una nuova difesa inammissibilmente prospettata in appello, senza che in precedenza vi fosse mai stata alcuna contestazione dei criteri di calcolo del rimborso; così come va escluso che l’Ufficio non abbia, nell’atto di appello, specificamente contestato tutte le argomentazioni addotte dai giudici di primo grado. Invero, con l’atto di appello, il cui contenuto è riportato nel ricorso per cassazione, l’Ufficio, a fronte dell’applicazione integrale dell’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r. all’indennità in esame, affermata dalla CGT-1, ha specificamente contestato la sola operatività della detrazione prevista dall’ultimo periodo del medesimo comma 2-bis, e tale doglianza non può affatto qualificarsi come nuova difesa, posto che, da un lato, la stessa doveva ritenersi già rientrante nel thema decidendum fin dal giudizio di primo grado, in quanto ricompresa nella più ampia difesa con cui l’Ufficio aveva sostenuto l’inapplicabilità dell’intero comma 2-bis della citata disposizione, e che, dall’altro, come costantemente affermato da questa Corte,il contribuente che impugni il rigetto dell'istanza di rimborso delle imposte sul reddito, rivestendo la qualità di attore in senso sostanziale, ha l'onere di allegare e provare i fatti a cui la legge ricollega il trattamento impositivo rivendicato, sicché le argomentazioni con cui l'Ufficio nega la sussistenza di detti fatti, o la qualificazione ad essi attribuita, costituiscono mere difese, non soggette ad alcuna preclusione processuale (Cass.08/10/2014, n. 21197; Cass. 28/01/2020, n. 1906; Cass. 03/07/2023, n. 18644). 4. Con il terzo motivo si deduce la nullità della sentenza per omessa pronuncia, e dunque per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., per non aver la CGT-2 esaminato il motivo proposto dall’Agenzia, con cui era stata dedotta la violazione dell’art. 19, comma 2-bis, ultima parte, t.u.i.r. Invero, il giudice di prime cure aveva accolto il ricorso del contribuente perché l’indennità erogata dal fondo era soggetta al regime fiscale di cui all’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r., ma l’Ufficio aveva proposto uno specifico motivo di appello, affermando, in estrema sintesi, che all’indennità in questione poteva applicarsi la predetta disposizione, ma non certo anche l’ulteriore detrazione, pari al 26,04% dell’imponibile, prevista dall’ultimo periodo di tale norma, e ciò perché il fondo non era alimentato da contributi a carico dei beneficiari. Su tale specifica doglianza il giudice di appello non si è pronunciato, essendosi limitato a riaffermare quanto già statuito dal primo giudice, ossia che all’indennità in questione si applica l’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r. perché la stessa costituisce una forma differita di retribuzione. Tuttavia, a fronte di un motivo di appello così formulato, la CGT-2 avrebbe dovuto verificare se il fondo fosse alimentato o meno da prelievi a carico dei beneficiari e, in caso negativo, accogliere il motivo di appello e riformare la sentenza di prime cure nei soli limiti della censura prospettata. 5. Con il quarto motivo si assume la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., per aver il giudice territoriale solo apparentemente motivato la decisione di rigetto nel merito dell’appello dell’Agenzia, essendosi limitato a un’asserzione meramente apodittica secondo cui si applica integralmente l’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r., senza però esplicitare in alcun modo il percorso logico seguito per confutare gli argomenti spesi dall’Ufficio nel ricorso in appello. 6. Con il quinto motivo si assume la violazione dell’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., in quanto non si può applicare la riduzione prevista dall’ultimo periodo della norma citata, dato che il Fondo in esame non prevede alcuna quota contributiva a carico del dipendente, come si evince dalla sua disciplina, ossia il d.P.R. n. 211/1981 che lo ha istituito ed il d.P.R. n. 1034/1984 che lo regolamenta. In particolare, l'art. 2 di quest’ultimo fa riferimento ai proventi dei beni confiscati e delle sanzioni pecuniarie, alle percentuali delle vincite del gioco del lotto, nonché ad altre indennità perequative pensionabili, utili anche ai fini dell'indennità di buonuscita. 7. È fondato il terzo motivo, con assorbimento degli altri. 7.1 La CGT-2 ha del tutto omesso di pronunciarsi in ordine alla questione specificamente sottoposta al suo vaglio con l’atto di gravame, ossia se, in ragione dell’assimilazione dell’indennità erogata dal fondo in questione alle "indennità equipollenti" di cui all'art. 17, comma 1, del t.u.i.r., debba applicarsi l’art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r. non solo (com’è pacifico, avendo l’Ufficio prestato acquiescenza sul punto) per quanto riguarda la riduzione dell’importo di euro 309,87 per ciascun anno preso a base di commisurazione, con esclusione dei periodi di anzianità convenzionale, ma anche per la riduzione ulteriore dettata dall’ultimo periodo dello stesso comma, il quale stabilisce che «L'ammontare netto delle indennità, alla cui formazione concorrono contributi previdenziali posti a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati, è computato previa detrazione di una somma pari alla percentuale di tali indennità corrispondente al rapporto, alla data del collocamento a riposo o alla data in cui è maturato il diritto alla percezione, fra l'aliquota del contributo previdenziale posto a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati e l'aliquota complessiva del contributo stesso versato all'ente, cassa o fondo di previdenza». I giudici d’appello si sono, invero, limitati a richiamare l’orientamento di questa Corte secondo cui l'indennità supplementare corrisposta, all'atto della cessazione dal servizio, dal Fondo di previdenza per i dipendenti del Ministero delle Finanze ha funzione esclusivamente previdenziale ed è assimilabile alle indennità equipollenti di cui all'art. 17, comma 1, t.u.i.r., sicché rappresenta una forma di retribuzione differita con applicazione di tassazione separata e non integrale, essendo la composizione del fondo costituita in massima parte da premi di produttività o da incentivi da parte dell'istituto (Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 19859; Cass. 31/01/2017, n. 2458; Cass. 25/10/2017, n. 25396; Cass.13/02/2019, n. 5330; Cass. 30/10/2019, n. 27804; Cass. 17/01/2020, n. 917; Cass. 21/01/2020, n. 1228; Cass. 10/09/2020, n. 1875; Cass.15/11/2021, n. 34231; Cass. 14/01/2022, n. 1006; Cass. 03/11/2023, n. 30555), ma non ha esaminato, pretermettendola del tutto, la diversa questione, su cui era invece incentrato l’appello, se alla tassazione separata sulla liquidazione dell'indennità di fine rapporto, erogata dal Fondo in esame, si applichi anche la detrazione di cui all'ultimo periodo dell'art. 19, comma 2-bis, t.u.i.r. 8. In conclusione, vanno accolti il primo, il secondo ed il terzo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, e la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti con rinvio della causa innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, Sezione Staccata di Salerno, affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo giudizio, provvedendo anche alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M accoglie il primo, il secondo ed il terzo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, Sezione Staccata di Salerno, in d