Cassazione n. 19425/2024

seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. R.G. 36593 /20 18 proposto da : [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’[OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] in persona del suo legale rappresentante pro temporerappresentata e difesa come da procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]Agnello (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ); - controricorrente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del la Toscanan. 886 / 0 3 / 1 8 depositata i n data 10 / 0 5 /20 1 8 ; Oggetto: imposta giochi scommesse– soggettività passiva–solidarietà Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipatadel 2 6 / 0 6 /202 4 dal [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: - [OSCURATO:PERSONA] ricorreva avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio richiedeva maggiori tributi, interessi e sanzioni per operazioni di gioco poste in essere nell’anno2009; - la CTP di Firenze rigettava il ricorso; - appellava la contribuente; - con la sentenza qui impugnata, il giudice dell’appello ha accolto le doglianzedella società; - ricorre a questa Corte l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli con unmotivo di impugnazione; - resiste con controricorso [OSCURATO:PERSONA]; Consideratoche: - va preliminarmente disattesa l’istanza di discussione in pubblica udienzain atti; basti osserva re , sul punto, in adesione all'indirizzo già espresso dalle sezioni unite di questa Corte, che il collegio giudicante ben può escludere, nell'esercizio di una valutazione discrezionale, la ricorrenza dei presupposti della trattazione in pubblicaudienza, in ragione del carattere consolidato dei principi didiritto da applicare nel caso di specie (Cass. Sez. Un. n. 14437 del5 giugno 2018) ; qui non si vert e infatti in ipotesi di decisioni aventirilevanza nomofilattica (Cass. Sez. Un. n. 8093 del 23 aprile 2020). In ogni caso , la sede dell'adunanza camerale non è incompatibile, di per sé, anche con la statuizione su questioni nuove, soprattutto se non oggettivamente inedite e già assistite da un consolidato orientamento, cui la Corte fornisce il proprio contributo; - nel caso in questione, comunque, il tema oggetto del giudizio non èneppure nuovo nella giurisprudenza di questa Corte , ma è ben Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 noto(v. Cass nel prosieguo citate) e, comunque, compiutamente affrontatoin tutti i suoi risvolti da un lato dalla Corte costituzionale (con la sentenza 14 febbraio 2018, n. 27) e dall'altro da quella unionale (con la sentenza 26 febbraio 2020 in causa C - 788/18, relativaproprio alla [OSCURATO:PERSONA]); - i principi da quelle Corti stabiliti risultano ampiamente e diffusamenterecepiti pure dalla giurisprudenza di merito; - altrettanto preliminarmente, va quindi parimenti disattesa l'istanza di sospensione del giudizio formulata in controricorso; cosìampie e convergenti affermazioni inducono quindi a ritenere adeguata anche la decisione in sede di procedimento camerale, funzionalealla decisione di questioni di diritto di rapida trattazione non caratterizzate da peculiare complessità (sulla medesima falsariga,si veda Cass. 20 novembre 2020, n. 26480); e neppure si ravvisa la necessità alcuna di promuovere un nuovo rinvio dinanzialla Corte di giustizia, neppure ponendosi una questione di interpretazionedella precedente statuizione della Corte, esaustiva ecompleta; - più analiticamente, basterà qui osservare che la Corte costituzionale (con la sentenza 23 gennaio 2018, n. 27) ha dato atto dell'incertezza correlata all'interpretazione dell'art. 3 del d. Lgs. 504 del 98 per il periodo antecedente alla disposizione interpretativa del 2010 (nel senso che era incerto se la pretesa impositivasi potesse rivolgere anche nei confronti dei soggetti che operavanoal di fuori del sistema concessorio) ma ha riconosciuto che il legislatore con l'art. 1, comma 66, della legge n. 220 del 2010da un canto ha stabilito che l'imposta (che nel presente caso riguarda operazioni di gioco poste in essere nel 2009) è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio e, d'altro canto, ha esplicitato l'obbligo delle ricevitorie operanti, come nel caso in esame, per conto di Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 bookmakersprivi di concessione al versamento del tributo e delle relative sanzioni. A questo riguardo ha escluso che l'equiparazione,ai fini tributari, del "gestore per conto terzi" (ossia deltitolare di ricevitoria) al "gestore per conto proprio" (ossia al bookmaker) sia irragionevole. Entrambi i soggetti, difatti, ha sottolineatoquella Corte, partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento dell'attività di "organizzazione ed esercizio" delle scommesse soggetta a imposizione. In particolare, ha rimarcato, il titolare della ricevitoria, benché non partecipi direttamente al rischio connaturato al contratto di scommessa, svolge comunque un'attività di gestione, perché assicura la disponibilità di locali idoneie la ricezione della proposta, si occupa della trasmissione al bookmaker dell'accettazione della scommessa, dell'incasso e del trasferimento delle somme giocate, nonché del pagamento delle vincitesecondo le procedure e le istruzioni fornite dal bookmaker . ; - de lla sussistenza di autonomi rapporti obbligatori - che ai fini tributari sono avvinti dal nesso di solidarietà per conseguenza paritetica, e non già dipendente - non dubita, d'altronde, la giurisprudenza civile di questa Corte, la quale, sia pure con riguardo al gioco del lotto, ha chiarito, appunto, che sono due i rapporti obbligatori, quello concluso tra lo scommettitore e il raccoglitore e quello che si instaura tra lo scommettitore ed il gestore (Cass. 27 luglio 2015, n. 15731). E anche la giurisprudenzapenale di Legittimità (ossia Cass. 9 luglio 2020, n. 25439)evidenzia la rilevanza del ruolo del ricevitore appartenente alla rete distributiva del bookmaker (punto 5), consistente nella «raccolta e trasmissione delle scommesse per conto di quest'ultimo,rilasciando le ricevute emesse dal terminale di gioco conle annesse attività di incasso delle poste e di pagamento delle eventuali vincite». Sicché, ha concluso la Corte costituzionale, Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 quantoal ricevitore l'attività gestoria che costituisce il presupposto dell'imposizione va riferita alla raccolta delle scommesse, il volumedelle quali determina anche la provvigione della ricevitoria eper conseguenza il suo stesso rischio imprenditoriale ; - n é, ha aggiunto la Consulta , la scelta di assoggettare all'imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessioneviola il principio di capacità contributiva, nei limiti in cuiil rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto diterzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato. Ciò perché attraverso la regolazione delle commissioniil titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera. La rivalsasvolge quindi funzione applicativa del principio di capacità contributiva, poiché redistribuisce tra i coobbligati, bookmaker e ricevitoria, che hanno comunque realizzato, sia pure in vario modo,il presupposto impositivo, il carico fiscale in relazione alla partecipazionedi ognuno a tale realizzazione ; - p er conseguenza la Corte costituzionale ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 3 del d . L gs. n. 504 del 98 e dell'art. 1, comma66, lettera b), della L . n. 220 del 20 10, nella sola parte in cuiprevedono che, nelle annualità d'imposta precedenti al 2011, sianoassoggettate all'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse le ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione. In quel periodo non si può difatti procedere alla traslazione dell'imposta, perché l'entità delle commissioni già pattuitefra ricevitorie e bookmaker si è già cristallizzata sulla base del quadro precedente alla L . n. 220/10. Quella Corte ha anche chiarito (punto 4.5 della ridetta pronuncia ) che, in mancanza di regolazionedegli effetti transitori e in considerazione della natura interpretativadell'art. 1, comma 66, lettera b), della L . n. 220 del Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 2010, la disposizione va applicata anche ai rapporti negoziali perfezionatisiprima della sua entrata in vigore ; - n e consegue anzitutto che per le annualità d'imposta antecedenti al2011 non rispondono le ricevitorie, ma rispondono i bookmaker , quale è parte contribuente in questo processo, con o senza concessione,in base alla combinazione degli artt. 3 del d. L gs. n. 504del 19 98 e 1, comma 66, lett. a), della L . n. 220 del 10, usciti indenni dal vaglio di legittimità costituzionale. Ferma restando dunque per tutti i periodi d'imposta la responsabilità del bookmaker, in relazione al ricevitore a tale conclusione deve pervenirsi per le annualità a decorrere dal 2011. Invero, va osservato che l'incostituzionalità della norma in esame è stata riscontrata dalla Corte «in ragione dell'impossibilità per le ricevitoriedi traslare l'imposta per gli esercizi anteriori al 2011» con conseguente violazione dell'art. 53, Cost., «giacché l'entità delle commissioni pattuite fra ricevitore e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro regolatorio, anche sotto il profilo tributario, precedente alla legge n. 220 del 2010» (Ibid. punto4; - a fondamento, dunque, della pronuncia di incostituzionalità è stata la considerazione della già avvenuta definizione negoziale tra le parti dei reciproci rapporti in data antecedente alla introduzione dellasoggettività passiva della ricevitoria del bookmaker privo di concessione,ed è stato dato rilievo al fatto che le stesse non erano state nelle condizioni di regolare diversamente la misura delle commissioni al fine di procedere all'eventuale trasferimento del carico tributario, gravante anche sulla ricevitoria in forza della legge sopravvenuta, sui bookmaker. La suddetta ragione di incostituzionalità, tuttavia, non è stata ravvisata per i «rapporti successivial 2011» (Ibid. punto 4.4.) ; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 - i n entrambi i casi, invero, la disposizione interpretativa del 2010 costituisce parametro normativo di riferimento per definire negozialmente l'assetto di interessi delle parti, sia in caso di rapportisorti successivamente che per quelli già sorti e destinati aprotrarsi, potendo le parti, alla luce e tenendo conto proprio della scelta normativa di assoggettare al tributo anche i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione, rimodulare la regolazione negoziale delle commissioni al fine di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera la ricevitoria. In questo ambito, invero, la solidarietà dell'obbligazione e la correlata possibilità di traslazione dell'impostasono, infatti, destinate ad influire sulla stessa portata della regolazione negoziale delle commissioni tra le parti, che, anchequando i rapporti economici siano rimasti in - variati, ossia non siano stati oggetto di modifiche o di nuovi accordi in conseguenza della legge n. 220 del 2010, assume, necessariamente,un valore di conformità e adeguatezza rispetto allanuova configurazione legale del rapporto; - venendo allora all’esame del solo motivo di ricorso dedotto, lo stessodenuncia la violazione del l'art. 3 del suddetto d. Lgs. n. 504 del19 88, per avere la CTR erroneamente escluso la sussistenza delpresupposto giuridico per l’applicazione dell’imposta in capo al bookmakerSTANLEYBET; - il motivo è all’evidenza fondato ; la question e post a in ricorso per cassazioneriguarda un profil o, come i restanti in tema, che è già stato oggetto di approfondito esame in una ormai torrenziale giurisprudenza di questa Corte e che in questa sede si richiama ancheex art. 118 disp. att. ne. c.p.c. (da ultimo: Cass., Sez. 5^, 31marzo 2021, nn. 8907, 8908, 8809 e 8910; Cass., Sez. 5^, 1 aprile2021, nn. 9080 e 9081; Cass., Sez. 5^, 2 aprile 2021, nn. 9144,9145, 9146, 9147, 9148, 9149, 9151, 9152, 9153, 9160, Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8 9162 e 9168; Cass., Sez. 5^, 12 aprile 2021, nn. 9516, 9528, 9529,9530, 9531, 9532, 9533 e 9534; Cass., Sez. 5^, 14 aprile 2021, nn. 9728, 9729, 9730, 9731, 9732, 9733, 9734 e 9735; Cass.,Sez. 5^, 21 aprile 202 1, nn. 10472 e 10473); - la sopra richiamata disposizione del legislatore delegato , intitolat a ai soggetti passivi, stabilisce che «soggetti passivi dell'imposta unica sono coloro i quali gestiscono, anche in concessione, i concorsipronostici e le scommesse»; a norma dell'art. 1, comma 66,della I. n. 220/10 «a) (...) l'imposta unica (...) è comunque dovutaancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvengain assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal ministero dell'economia e delle finanze - amministrazioneautonoma dei monopoli di Stato; b) l'art. 3 del d.Lgs. [n. 504/1998] si interpreta nel senso che soggetto passivo d'impostaè chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanzeamministrazione autonoma dei Monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi,anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmenteal pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni»; - il solo riferimento è alla concessione rilasciata dall’AmministrazioneFinanziaria – che peraltro anche ove assente, in presenza dell’attività di gioco, non impedisce la debenza del tributo– e non alla autorizzazione di cui all’art. 88 TULPS, la cui assenzaè a questi fini del tutto priva di rilievo; - alla luce di quanto sopra, la CTR ha commesso evidente errore di diritto nel ritenere difettosa la soggettività passiva del la contribuente; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9 - la stessa ha preso le mosse da una lettura della solidarietà tra CTD ebookmaker che non può essere condivisa, né risulta che sia stata sostenutadalla Corte costituzionale nella sentenza n. 27 del 2018; - va infatti ribadito che la solidarietà in esame è di tipo paritetico e nondipendente; l'art. 64, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, è sufficienteosservare che esso attribuisce il diritto di rivalsa a "chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento dell'impostainsieme con altri, per fatti o situazioni esclusivamente riferibili a questi", così rendendo chiaro che, ove il coobbligato solidalesia obbligato al pagamento dell'imposta per un fatto o una situazione propri (e non riferibili esclusivamente all'obbligato principale),l'art. 64, comma 3, sopra citato non opera e la rivalsa puòessere disciplinata diversamente; - in altri termini, l'art. 64, comma 3 medesimo , non offre soluzione al problema del regime della solidarietà, ma richiede, onde affermare l'esistenza del diritto di rivalsa del sostituto e del responsabile d'imposta, che detto problema