Cassazione n. 21695/2026

sa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), condomicilio eletto presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA];– controricorrente –avversola sentenza n. 404/2022 depositata in data 16/3/2022 dallaCommissione Tributaria Regionale della Toscana;Numero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026ascoltata la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del19 giugno 2026 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA];La Corte osserva:1. A seguito di controllo formale, eseguito ai sensi dell’art. 36 bisdel d.P.R. 600/1973, della dichiarazione fiscale presentata per l’anno2015 dalla società [OSCURATO:PERSONA]. coop., l’Agenzia delleentrate emetteva la cartella di pagamento n. 041 2018 00368745 82000 per il recupero della maggiore IRAP dovuta per € 93.679,19, invirtù dell’applicazione dell’aliquota prevista dall’art. 5 della L.R.Toscana n. 64/2006, oltre interessi e sanzioni.2. [OSCURATO:PERSONA] di Firenze, con sentenzan. 798/3/2019, accoglieva il ricorso della società contribuenteaderendo alla giurisprudenza di merito prodotta dalla ricorrente e, inparticolare, alle decisioni del 10/4/2017 e del 26/1/2018 dellaCommissione Tributaria Regionale della Toscana.3. [OSCURATO:PERSONA] della Toscana, consentenza n. 404/2022, rigettava l’appello dell’Agenzia delle entratericostruendo il quadro normativo di riferimento e ritenendo correttal’aliquota ordinaria in virtù della nota di cui all’allegato A della leggeregionale, della risoluzione n. 5/E/2015 dell’Agenzia delle entrate e delmodello IRAP che inserisce i confidi in sezione diversa da quella dellebanche e degli altri operatori finanziari, nonostante la loro caratteristicadi soggetti finanziari.4. L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione articolando ununico motivo di ricorso, con istanza di riunione o trattazione congiuntarispetto ai ricorsi iscritti ai n. 21046/2015, n. 29616/2017, n.25198/2018, n. 26450/2020.5. La società contribuente ha depositato controricorso.Numero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/20266. In data 8/6/2026 la società controricorrente ha depositatomemorie illustrative.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione e falsaapplicazione degli artt. 6, 7 e 10 del d.lgs. 446/1997, dell’art. 5 dellaLegge Regione Toscana n. 64/2006, nonché dell’art. 13 del d.l.269/2003, convertito dalla legge n. 326/2003.In particolare, la ricorrente censura l’erroneità della decisioneimpugnata in quanto i confidi, ai sensi della tabella -allegato A- dellaLegge Regione Toscana n. 64/2006 e dell’art. 13 del d.l. 269/2003,devono considerarsi enti commerciali ed in quanto tali equiparati ai finiIRAP ai soggetti per i quali al 31.12.2006 si applicava un’aliquota IRAPnella regione Toscana pari al 4,40%. Ed infatti, l’art. 13 d.l. 269/2003,al comma 45, ha espressamente previsto la qualificazione dei confidiquali enti commerciali, al comma 47, poi, ha stabilito che il valore dellaproduzione netta deve calcolarsi secondo le modalità dettate dall’art.10 del D.lgs. 446/1997 (previste per gli enti non commerciali), alcomma 60 ha sancito la soppressione della previsione relativa ai Confididell’art. 10 D.lgs. n. 446/1997. In definitiva, con l’intervento del d.l.269/2003 il legislatore ha voluto assoggettare i confidi all’ordinariadisciplina degli enti commerciali, lasciando ferma la sola previsione delcalcolo della base imponibile secondo i criteri previsti dall’art. 10 deld.lgs. 446/1007; la deroga, quindi, riguardava il calcolo del redditoimponibile ma non anche l’aliquota applicabile.In senso contrario, secondo la prospettazione della ricorrente, nonrileva né la nota esplicativa all’allegato A della L.R. n. 64/2006, poichéessa si limita a precisare che per gli enti commerciali l’aliquota era finoal 31 gennaio 2006 pari al 4,40%, né la Risoluzione n. 5/E delNumero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/202619/01/2015, che è intervenuta soltanto in relazione a quelledisposizioni normative regionali che assumono quale presupposto perl’aumento dell’aliquota IRAP la mera appartenenza alla categoria deglienti di cui all’art. 6 del d.lgs. 446/1997; nel caso in esame la leggeregionale della Toscana ha fatto esclusivo riferimento al requisitooggettivo relativo al tipo di attività svolta dai confidi a prescindere dalloro inquadramento soggettivo.In conclusione, la ricorrente evidenzia che correttamente è stataapplicata l’IRAP maggiorata al 5,25% alla contribuente ArtigiancreditoToscano, non in virtù di requisito soggettivo (nel senso che a tal fine èstata considerata alla stregua di banche o istituti finanziari), bensì perl’attività svolta in concreto corrispondente al [OSCURATO:PERSONA] per il qualela L.R. Toscana n. 64/2006 aveva previsto l’aumento dell’aliquota IRAP.2. Il ricorso è infondato.2.1. In via preliminare va disattesa la richiesta di riunione deiricorsi n. 21046/2015, n. 29616/2017, n. 25198/2018, n. 26450/2020a quello in esame, ai sensi dell’art. 273 c.p.c., o di una loro trattazionecongiunta, in quanto non più pendenti ma definiti rispettivamente consentenza n. 25558/2022 (di seguito richiamata), con decreto n.5971/2012 (di estinzione del giudizio per cessazione della materia delcontendere a seguito di definizione agevolata) e con ordinanza n.14212/2020 (di estinzione del giudizio per analoghe ragioni), mentrel’ultimo ricorso ancora pendente risulta fissato per la medesimaadunanza camerale del 19 giugno 2026. In relazione a quest’ultimoricorso, pertanto, non sussiste obbligo di riunione perché si tratta diimpugnazione avverso diverse sentenze, mentre la trattazione nellamedesima adunanza camerale assicura la trattazione congiunta dellequestioni controverse.2.2. Venendo all’esame del motivo di ricorso, la Corte intende darecontinuità all’indirizzo giurisprudenziale espresso con sentenza dellaNumero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026sezione Tributaria del 31/8/2002, n. 25558, che ha affermato la nonapplicabilità ai confidi, e cioè ai Consorzi di garanzia collettiva fidi,dell’incremento IRAP previsto dall’art. 5 della legge della RegioneToscana n. 64/2006.Più in particolare, la Corte ha ritenuto che “l’intento del legislatoreregionale sia stato quello di mutare il metodo di identificazione deisoggetti passivi, ma con la specificazione - tramite la nota "[1]" - chesono soggetti alla maggiorazione dello 0,85% solo quei soggetti per iquali alla data del 31.12.2006 era già stata prevista la maggiorazionedell'aliquota al 4,40%, ai sensi dell'art. 2, primo comma, dellaprecedente legge Regione Toscana n. 43 del 2002, la quale prevedevatale aumento solo "per i soggetti di cui agli articoli 6 e 7 del decretolegislativo 15 dicembre 1997, n. 446 (Istituzione dell'imposta regionalesulle attività produttive, revisione degli scaglioni, delle aliquote e delledetrazioni dell'IRPEF e istituzione di una addizionale regionale a taleimposta, nonché riordino della disciplina dei tributi locali) e successivemodifiche", in cui sono ricomprese le imprese bancarie ed assicurative,ma da cui risultano esclusi i confidi, disciplinati dal successivo articolo10”.La Corte, sebbene con riferimento ad altra categoria e cioè a quelladei promotori finanziari, con ordinanza della sezione 6-5 del28/7/2022, n. 23619, aveva già affermato che la Regione Toscana, conla legge regionale n. 43 del 2002, esercitando la facoltà dimaggiorazione dell’aliquota Irap prevista dall’art. 16, co. 3, d.lgs. n.446/1997, aveva innalzato detta aliquota dal 4,25% al 4,40% solo perdeterminate categorie di soggetti passivi di cui agli artt. 6 e 7 e cioèalle banche, agli altri enti e società finanziarie ed alle imprese diassicurazione: per i soggetti diversi restava applicabile l’aliquotaordinaria Irap del 4,25% (anziché quella maggiorata del 4,40%), comeda previsione generale contenuta nell’art. 16, co. 1, del d.lgs. n.Numero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026446/1997. Pertanto, la Regione Toscana, allorquando con legge n.64/2006 ha previsto, all’art. 5, che, a decorrere dall’[OSCURATO:DATA_NASCITA], lealiquote Irap fossero soggette alle variazioni di incremento previstenell’allegato A, non poteva non tener presente le differenti aliquote inquel momento applicate a seconda della categoria di attività presa inconsiderazione. In assenza di una espressa previsione nel senso di unaumento generalizzato delle dette aliquote, il richiamo, operato nellanota (1) a corredo dell’allegato A, all’aliquota del 4,40% vigente fino al31.12.2006 non poteva riferirsi ai soggetti sottoposti all’aliquota Irapordinaria del 4,25%.2.3. La normativa nazionale e quella regionale conducono nel sensodelle decisioni di cui innanzi.Ed infatti, l'art. 13 del d.l. n. 269 del 2003, come conv. dalla legge326/2003, al comma 45 dispone che ai fini delle imposte sui redditi iconfidi, comunque costituiti, si considerano enti commerciali, e alcomma 47 prevede che detti confidi determinano in ogni caso il valoredella produzione netta secondo le modalità contenute nell'articolo 10,comma 1, del d.lgs. 446/1997 e successive modificazioni.Il legislatore nazionale ha, quindi, distinto i confidi rispetto agli entifinanziari, bancari o assicurativi, che sono invece regolati ai sensi degliartt. 6 e 7 del d.lgs. n. 446 del 1997.L'articolo 16 del d.lgs. n. 446 del 1997 ha previsto per le Regioni lapossibilità di aumentare con propri provvedimenti l'aliquota basedell'Irap fissata al 4,25%.L'art. 2 della Legge Regione Toscana 43/2002 ha, quindi, dispostol'aumento dell'Irap al 4,40% per le banche, gli enti e le societàfinanziarie e le imprese di assicurazione, ma da tale incremento sonostati ritenuti pacificamente esclusi i confidi, che hanno continuato aversare l'Irap in base all'aliquota ordinaria del 4,25 %.Numero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026L’art. 5 della Legge Regione Toscana n. 64 del 2006 ha poi dispostol'aumento delle aliquote Irap nei confronti dei soggetti economiciindicati nell'allegato "A" della stessa legge ove si chiarisce che per lepari allo 0,85 %, ma ha poi specificato in nota che esso si applica adoperatori economici per i quali "l'aliquota vigente al 31 dicembre 2006è al 4,40 per cento".L'aumento è stato dunque previsto per le imprese che esercitano leriassicurazioni e fondi pensione), e 66 (attività ausiliarie dei servizifinanziari e delle attività assicurative), ma risulta decisiva la ricordatanota "1", la quale sancisce che la maggiorazione dello 0,85% dell'Irapsi applica (solo) a quelle attività per le quali fosse già stato fissatol'incremento dell'Irap al 4,40%.Sebbene l’[OSCURATO:PERSONA] soc. coop. sia un consorzio digaranzia collettiva fidi e, quindi, svolga attività ausiliaria dei servizifinanziari (codice Ateco 66 secondo la classificazione Istat al 2002),l’aumento dello 0,85% non si applica perché alla data dell’entrata invigore dell’art. 5 della legge regionale l’aliquota applicata ai confidi,esplicitamente esclusi, come detto, dalla disciplina dell'Irap applicabileagli enti finanziari, bancari, assicurativi, nonché ausiliari di talicategorie, dall'art. 13, comma 47, del d.l. n. 269 del 2003, non era parial 4.40% bensì al 4.25%.2.4. A differenza di quanto ritenuto dalla ricorrente la notaesplicativa all’allegato A della L.R. 64/2006 non si limita a precisareche per gli enti commerciali l’aliquota era fino al 31 gennaio 2006 parial 4.40%.Ed infatti nell’allegato A è previsto ai fini IRAP un incremento di aliquotanella misura dello 0,85% per le attività indicate con i codici Ateco 64(servizi finanziari), 65 (assicurazioni, riassicurazioni e fondi pensione)Numero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026e 66 (attività ausiliarie dei servizi finanziari e delle attività assicurative)ma la maggiorazione in virtù della nota n. 1 non si applica alle interecategorie menzionate, bensì soltanto a quelle attività -dalle quali vannoesclusi quelle svolte dai confidi- per le quali l'aliquota vigente al 31dicembre 2006 era pari 4,40%.La prospettazione non risulta superata dalla indicazione di un codiceAteco diverso, n. 64.92.01, collocato sotto il codice generale diriferimento 64.92.0 dedicato alle “Altre attività creditizie”, avutoriguardo alla successiva classificazione del 2007, della quale la leggeregionale n. 64/2006 non poteva tener conto. Mentre la L.R. Toscanan. 64/2006 richiama i codici Ateco 2002 relativi alle attività finanziariee assicurative, la classificazione Ateco 2007 ha attribuito ai confidi unautonomo codice (64.92.01), distinto da quelli richiamati dalla leggeregionale; nel 2007, quindi, i confidi sono stati espressamente distintidalle attività bancarie e finanziarie ordinarie e ricondotti all'autonomocodice 64.92.01 ("Altre attività creditizie"), diverso da quelli richiamatidalla normativa regionale, a conferma della specificità dei consorzi inquestione che, sebbene enti commerciali, non sono assimilabili quantoallo statuto applicabile alle banche o agli altri intermediari finanziari.La ratio di tale interpretazione va individuata a monte quale direttaconseguenza dell’esclusione dei confidi ai fini della determinazionedell’IRAP dal regime di cui agli artt. 6 e 7 del d.lgs. 446/1997 e, quindi,nella disposizione di favore riconosciuta a detti enti che, pur svolgendomutualistica di sostenere le piccole e medie imprese nell’accedere alcredito prestando garanzie nei confronti degli istituti di credito; conriferimento al valore della produzione netta, qui in esame, i confidipertanto determinano la base imponibile con il metodo retributivo,beneficiando di un calcolo più favorevole rispetto alle impresecommerciali, pur dovendosi considerare tali ai fini delle imposte suiNumero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026redditi in virtù della previsione dell’art. 13 del d.l. 269/2003, convertitodalla legge 326/2003 innanzi richiamata.2.5. In senso contrario non può nemmeno richiamarsi la risoluzionen. 5/E del 19 gennaio 2015, riportata dalla ricorrente.La risoluzione ha ad oggetto la “consulenza giuridica – IRAP –Determinazione della base imponibile ed aliquota applicabile aiCONFIDI (Art. 6 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446)”.Nel parere reso, richiamati i commi 45 e 47 dell’art. 13 del d.l.269/2003, l’Agenzia delle entrate ha osservato che da un punto di vistasoggettivo, i confidi, in quanto operanti nel settore finanziario,sarebbero generalmente riconducibili tra i soggetti “(…) indicatinell’articolo 1 del decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, esuccessive modificazioni”, per i quali, ai sensi dell’articolo 6, comma 1,del D.Lgs. n. 446 del 1997, “(…) salvo quanto previsto nei successivicommi, la base imponibile è determinata dalla somma algebrica delle(…) voci del conto economico (…)”; che però la previsione dell’art. 13,comma 47, del d.l. n. 269 del 2003 impone ai confidi, “comunquecostituiti”, di determinare “in ogni caso” il valore della produzione nettasecondo le modalità di cui all’articolo 10, comma 1, del d.lgs. n. 446del 1997 (c.d. “metodo retributivo”), e conduce ad affermare che illegislatore abbia voluto riservare ai confidi - seppur soggettivamenteconfigurabili quali enti finanziari - la capacità di determinare il valoredella produzione netta secondo le regole previste per gli enti privatinon commerciali.Da tanto consegue, secondo la risoluzione citata, che “la descrittascelta legislativa comporta che, in ordine alla individuazione dellasoggettività passiva dei Confidi, non può valere il riferimento a “lebanche e gli altri enti e società finanziari” contenuto nell’articolo 6 delD.Lgs. n. 446, la cui applicazione deve comunque intendersi, in viagenerale, necessariamente vincolata anche al metodo di calcolo dellaNumero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026base imponibile in esso indicato. Per i Confidi, dunque, la sussistenzadel solo requisito soggettivo non rappresenta un elemento sufficienteper poter giustificare l’applicazione (tanto in termini di determinazionedella base imponibile, quanto in relazione all’individuazionedell’aliquota applicabile) del regime IRAP proprio delle banche ed altrisoggetti finanziari”.La medesima Agenzia delle entrate ha, quindi, esclusoespressamente, non soltanto ai fini della determinazione della baseimponibile ma anche con riferimento alla individuazione dell’aliquotaapplicabile, la disciplina prevista ai fini IRAP per le banche e gli altrisoggetti finanziari ed ha affermato che non deve essere applicata lamaggiorazione di aliquota prevista per i soggetti di cui all’articolo 6 delD.Lgs. n. 446 del 1997.Da tanto consegue che, se non deve essere applicata ai confidi lamaggiorazione dell’aliquota al 4.40%, va escluso, a maggior ragione,l’aumento dell’aliquota dello 0,85% previsto proprio per gli enti per iquali era applicabile l’aliquota al 4,40%, come precisato dalla nota 1innanzi richiamata.2.6. Peraltro, anche le istruzioni per la compilazione del modelloIRAP in relazione all’anno 2015 qui in rilievo, come peraltro per gli anniprecedenti e successivi, danno atto del peculiare regime dei confidi.Per l’anno 2015 dalle istruzioni alla compilazione del modello IRAPsi evince che il rigo IC63 doveva essere utilizzato anche dai confidi,così come definiti dall’articolo 13, comma 1, del D.L. n. 269 del 30settembre 2003, convertito dalla legge 24 novembre 2003, n. 326, “iquali, comunque siano costituiti, determinano il valore della produzionenetta, ai sensi del comma 47 dello stesso articolo, secondo le modalitàcontenute nell’articolo 10, comma 1. In base alla risoluzione n. 5 del19 gennaio 2015, i confidi, che determinano la base imponibile colNumero registro generale 24858/2022Numero sezionale 5041/2026Numero di raccolta generale 21695/2026Data pubblicazione 25/06/2026“metodo retributivo”, non devono applicare l’aliquota maggiorataprevista per i soggetti di cui all’articolo 6 del D.Lgs. n. 446 del 1997”3. Il ricorso va, pertanto, respinto.4. Le spese del giudizio vanno compensate, dovendosi considerare,da una parte, la complessità e la peculiarità della materia regolata conplurime disposizioni normative regionali e nazionali, dall’altro,l’orientamento espresso dalla Corte con la pronuncia innanzi richiamatasoltanto nella imminenza del presente ricorso e, pertanto, non ancoraconsolidato, a fronte di orientamenti contrastanti della giurisprudenzadi merito tributaria.Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa allaprenotazione a debito del contributo unificato per essereamministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato,non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R., 30 maggio 2002, n.115. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Compensa le spese del giudizio.Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 19 giugno 2026Il PresidenteAndreina Giudicepietro