Cassazione n. 27858/2023

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 12664/2022 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’[OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata in Ancona presso lo studio dello stesso sito in [OSCURATO:PERSONA], n. 144. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in 00145 Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 426 C/D rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato. –controricorrente – Avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. MARCHE n. 1327/02/2021, depositata in data 05 novembre 2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 settembre 2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. La contribuente, esercente l’attività di consulente del lavoro in forma individuale, in data 5 aprile 2005, presentava all’Agenzia delle Entrate, direzione provinciale Ancona, istanza di rimborso Diniego rimb. IRAP 2003-2004 IRAP ai sensi dell’art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, in relazione agli anni di imposta 2003 e 2004, per un importo complessivo di € 4.189,88. La contribuente, in particolare, assumeva di svolgere la professione senza l’ausilio collaboratori ed in assenza di autonoma organizzazione, dato l’utilizzo di una sola automobile in locazione finanziaria, un telefono cellulare e due computer portatili. L’ufficio, in relazione all’istanza promossa, non forniva alcuna risposta, cosicché si formava un silenzio-rifiuto. 2. Avverso il silenzio-rifiuto, la contribuente proponeva tempestivo ricorso dinanzi la C.t.p. di Ancona. 3. La C.t.p. di Ancona, con sentenza n. 1899/03/2016, accoglieva il ricorso della contribuente, affermando il diritto al rimborso dell’imposta versata, in ragione dell’esiguità dei beni strumentali utilizzati per lo svolgimento della propria professione (esiguità dimostrata fornendo anche copia del registro dei beni ammortizzabili). 4. Avverso tale sentenza proponeva appello l’ufficio dinanzi la C.t.r. delle Marche; si costituiva la contribuente con controdeduzioni. 5. Con sentenza n. 1327/02/2021, depositata in data 5 novembre 2021, la C.t.r. adita accoglieva il gravame, riformando le statuizioni del giudice di prime cure. 6. Avverso la sentenza della C.t.r. delle Marche, la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un solo motivo. L’Ufficio finanziario ha resistito con controricorso. La causa ̀ stata trattata nella camera di consiglio del 20 settembre 2023. Considerato che: 1. Con l’unico motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. in relazione al d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, ed in particolare all’art. 2 di tale norma, ed ai consolidati precedenti giurisprudenziali in materia; violazione art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. in relazione all’art. 163 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 recante il divieto di doppia imposizione» parte ricorrente lamenta l’error in iudicando nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha ritenuto che la contribuente si avvalesse in modo rilevante e continuativo di collaboratori e che dunque esercitasse la professione in presenza di autonoma organizzazione, così pronunciandosi anche in contrasto con la legge di bilancio 2022 che ha abolito l’IRAP per lavoratori autonomi, ditte individuali e professionisti a partire dal 2022. 2. Il motivo è inammissibile oltre che infondato. 2.1. Anzitutto, la doglianza rappresentata nel motivo di ricorso non è pertinente perché la contribuente era onerata di provare che, per l’attività professionale svolta, non si avvaleva, ai fini agevolativi della propria attività professionale, della struttura societaria di cui era socia laddove, invece, ci si limita ad affermare che la contribuente evidenziava che la propria attività veniva svolta con l'esclusivo apporto del proprio lavoro presso uno studio legale con l'ausilio dei soli beni strumentali necessari per esercitare adeguatamente e quindi in assenza di qualsiasi struttura organizzata esterna capace di produrre un valore aggiunto (pg. 3 del ricorso). Così declinata la censura, risulta del tutto obliterato l'onere di indicare in modo esaustivo le circostanze di fatto che potevano condurre, se adeguatamente considerate, ad una diversa decisione, in quanto il ricorso deve contenere in sé tutti gli elementi che diano al giudice di legittimità la possibilità di provvedere al diretto controllo della motivazione della decisione impugnata, non essendo sufficiente un generico rinvio agli atti ed alle risultanze processuali" (cfr., ex plurimis, Cass. n. 1166/2012). 2.2. Di poi, la struttura del giudizio tributario inerente all'impugnazione del rigetto di una domanda di rimborso è diversa dall'ordinario giudizio tributario, di tipo impugnatorio, concernente atti aventi contenuto impositivo. Infatti, in tema di rimborsi, il contribuente riveste la qualità di attore non solo in senso formale - come nei giudizi di impugnazione di un atto impositivo - ma anche sostanziale (Cass. n. 1237 del 21/01/2020; Cass. n. 23587 del 21/11/2016; Cass. n. 3 10797 del 5/5/2010; Cass. n. 29613 del 29/12/2011; Cass. n. 22567 del 1/12/2004). Da tale rilievo discende, da un lato, che il contribuente in tali casi ha l'onere di allegare e provare i fatti posti a sostegno della domanda di rimborso e, dall'altro, che le argomentazioni difensive con le quali l'Amministrazione - che non ha, in questo caso, esplicit ato una pretesa (impugnata dal contribuente), quale l'avviso di accertamento o di liquidazione, o la irrogazione di una sanzione - nega la sussistenza dei fatti nei termini dedotti dal contribuente costituiscono mere difese, come tali non soggette ad alcuna preclusione processuale, salva l'ipotesi della formazione del giudicato interno o, ove ne ricorrano i presupposti, l'applicazione del principio di non contestazione. 2.3. Ancora, costituisce orientamento giurisprudenziale pacifico quello secondo cui, nel processo tributario, quando il contribuente impugni il silenzio-rifiuto formatosi su una istanza di rimborso, costui deve dimostrare che, in punto di fatto, non sussiste alcuna delle ipotesi che legittimano il rifiuto, e l'Amministrazione finanziaria può, dal canto suo, difendersi «a tutto campo», non essendo vincolata ad una specifica motivazione di rigetto, con la conseguenza che le eventuali «falle» del ricorso introduttivo possono essere eccepite, anche in appello, dall'Amministrazione, a prescindere dalla preclusione posta dall'art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto, comunque, attengono all'originario thema decidendum (sussistenza o insussistenza dei presupposti che legittimano il rifiuto del rimborso), fatto salvo il limite del giudicato (Cass. 06/12/2018, n. 31626). 2.4. Infine, il denunciato rischio di doppia imposizione è assolutamente insussistente, stante la diversità di presupposto impositivo riguardo all’IRAP versata in forma individuale sull’attività di lavoro autonomo della contribuente e quella versata sul reddito da partecipazione societaria; pure irrilevante si profila il riferimento all’abrogazione dell’IRAP per i lavoratori autonomi, in quanto essa ha effetto a partire dal 2022, laddove la domanda si riferisce ad un rimborso dell’IRAP versata per gli anni 2003 e 2004. 3. In conclusione, il ricorso va rigettato. Le spese del giudizio seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese processuali che si liquidano in € 1.400,00, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificat