Cassazione n. 13114/2026

ifesa dall’Avvocatura Generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] Grado di Lazio n.5731/2022 depositata il 07/12/2022.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/01/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] (CTP) di Roma accoglieva ilricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] spa (di seguito più brevemente [OSCURATO:PERSONA]) cheaveva impugnato l’avviso di liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate(ADE), direzione provinciale Roma 1, le richiedeva il pagamentodell’imposta di registro sull’atto giudiziario costituito dalla sentenza delTribunale civile di Roma che aveva deciso la controversia insorta tra laNumero registro generale 10527/2024Numero sezionale 707/2026Numero di raccolta generale 13114/2026Data pubblicazione 07/05/2026contribuente e [OSCURATO:SOCIETA], concernente la liquidazione di riserve iscrittenella contabilità lavori relativi all’esecuzione di un appalto. In particolare,la CTP escludeva la natura risarcitoria di tali riserve, con conseguenteaffermata applicabilità dell’imposta fissa, per le operazioni rientranti nelcampo IVA, in luogo di quella proporzionale applicata dall’Ufficio.2. Avverso siffatta pronuncia insorgeva l’Agenzia delle Entrate con attodi appello che la Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado del Laziorigettava, negando, come già affermato dal giudice di prime cure, lanatura risarcitoria di tali riserve da qualificarsi, invece, di naturacorrispettiva, escluse, quindi, dall’applicazione dell’imposta proporzionale.3. ADE ha impugnato per cassazione tale sentenza, affidandosi ad ununico motivo.4. [OSCURATO:SOCIETA] che ha depositato controricorso.5. In prossimità dell’adunanza camerale, la controricorrente hadepositato memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Preliminarmente va rilevato che, contrariamente a quanto eccepitosul punto dalla controricorrente, il ricorso è senz’altro procedibile ai sensidell’art.369 c.p.c., con particolare riferimento al 2° comma lett.a),considerato che la parte ricorrente ha depositato, in uno con il ricorso, ilduplicato informatico della sentenza impugnata (file denominato “SENTCTR 5731-22 autentica.pdf”), munita di firma digitale, debitamenteverificata, del Presidente relatore, [OSCURATO:PERSONA]. Il che consente diritenere senz’altro assolto l’onere procedurale di cui alla citata disposizione(vedi Cass.12971/2024), tanto più considerando la disciplina di cui all’art.25 bis d.lgs. 546/92 e l’acquisizione degli atti per estrazione diretta dalfascicolo digitale.2. Ciò premesso, occorre soffermarsi sull’eccezione di giudicato esternoproposta da [OSCURATO:PERSONA] nella memoria da ultimo prodotta che, in tesi dellacontroricorrente, si fonderebbe sulla sentenza n. 6655/2024, resa tra leNumero registro generale 10527/2024Numero sezionale 707/2026Numero di raccolta generale 13114/2026Data pubblicazione 07/05/2026stesse parti del presente giudizio, non impugnata dall’Agenzia delleEntrate, con cui la Corte di Giustizia Tributaria di II° del Lazio, sez. IV hariconosciuto il legame inscindibile tra gli oneri/costi sostenuti dalla dittaappaltatrice (indicati nelle riserve) e l’esecuzione del contratto di appalto,affermando l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa (inquanto operazione soggetta ad Iva), in conformità all’orientamentoconsolidato delle Corti di Giustizia Tributaria di secondo grado.2.1. La doglianza è infondata.2.2. Affinchè operi il giudicato esterno occorre che esso si sia formato sulmedesimo fatto che, a mente dell’art.20 del dpr.131/86, è costituitodall’atto oggetto di tassazione sicchè, qualora si tratti di atto giudiziario,l’identità del fatto postula anche l’identità del titolo giudiziario esaminatodal giudice tributario nella sentenza il cui giudicato si intende far valere inun diverso processo tra le stesse parti.2.3. Nella fattispecie, dalla lettura della sentenza in questione si evincechiaramente che l’atto oggetto di tassazione sia costituito da una sentenzadiversa da quella oggetto del presente giudizio.2.4. Il che esclude ogni efficacia della sentenza tributaria invocata nelpresente giudizio.3. Ciò premesso, con l’unico motivo proposto, la ricorrente lamenta,sotto il profilo dell’art.360 1° comma n.3 c.p.c., la violazione e falsaapplicazione degli articoli 20, 37, 40 e 8 della Tariffa, parte prima deld.p.r. 131/186 nonché degli articoli 3, 13 e 15 del d.p.r. 633/72, in quantoall’affermazione per cui le somme riconosciute spettanti all’appaltatore daparte della sentenza sottoposta a registrazione, con espressa funzionerisarcitoria, costituirebbero invece “corrispettivi” rientranti nel campo Iva.3.1. Il motivo è fondato.3.2. La questione posta dal motivo in esame impone di richiamare, inestrema sintesi, l’orientamento di questa Corte in tema di riservenell’ambito della disciplina del contratto di appalto pubblico.Numero registro generale 10527/2024Numero sezionale 707/2026Numero di raccolta generale 13114/2026Data pubblicazione 07/05/20263.3. In particolare, si è affermato (vedi Cass.33188/23) che le riserveiscritte dall'appaltatore possono avere natura diversa: alcune sonofinalizzate a ottenere il risarcimento del danno subito per fatti imputabilialla stazione appaltante (riserve di natura risarcitoria), altre invece miranoa ottenere il pagamento di somme dovute in base al contratto (riserve dinatura corrispettiva).3.4. Si è chiarito (vedi Cass,.40049/2021) che le riserve di naturacorrispettiva si sostanziano nelle maggiorazioni di prezzo richiestedall'appaltatore in applicazione di disposizioni di legge o di clausolecontrattuali. Queste trovano fondamento in norme di legge o clausolecontrattuali specifiche, e rispetto ad esse un eventuale contenzioso puòriguardare solo il quantum e non l'an del corrispettivo. Sono, quindi,caratterizzate da certezza e obiettiva determinabilità.3.5. Le riserve di natura risarcitoria sono, invece, pretese che miranounicamente alla reintegrazione del patrimonio dell'appaltatore, prive dicollegamento con le prestazioni dedotte in contratto. Non possono esserericomprese nella nozione di prezzo o corrispettivo.3.6. In altri termini, sono di natura corrispettiva le riserve relative amaggiori oneri per lavori eseguiti (correlate al corrispettivo contrattuale),mentre di natura risarcitoria quelle relative a danni subiti per fatti anomalio ritardi imputabili alla stazione appaltante.3.7. A titolo meramente esemplificativo, appartengono alla primacategoria, le riserve per "maggiore onerosità per i maggiori volumi discavo", "compenso per i lavori oltre il cd. 'sesto-quinto'” e per “incrementodei costi dei materiali e della manodopera soggetti a revisione legale ocontrattuale”, in quanto riguardano il pagamento di somme dovute perlavori eseguiti oltre quanto previsto dal contratto, sostanziandosi in unarichiesta di maggiorazione del corrispettivo. Appartengono, invece, allacategoria delle riserve risarcitorie, quelle relative a “mancata disponibilitàdi aree di lavoro”, "protrazione del vincolo contrattuale", "ritardatoNumero registro generale 10527/2024Numero sezionale 707/2026Numero di raccolta generale 13114/2026Data pubblicazione 07/05/2026collaudo", "fermo manodopera”, “interessi moratori per ritardatopagamento di acconti per lavori”, poiché mirano a ottenere il ristoro deidanni subiti per fatti non imputabili all'appaltatore, ma dipendenti da unillecito contrattuale della stazione appaltante.3.8. Orbene, tenendo a mente tale distinzione concettuale, occorreevidenziare che ai sensi dell’art.15 1° comma del d.p.r. 633/72 sonoespressamente escluse dal campo applicativo IVA le somme dovute atitolo di interessi moratori di penalità per ritardi o altre irregolaritànell’adempimento degli obblighi del cessionario e del committente (vediCass.10837/24).3.9. Ergo, le riserve di natura risarcitoria apposte ad un contratto diappalto soggetto a regime IVA, da cui derivino provvedimenti giudiziari dicondanna al pagamento di somme a favore dell’appaltatore a titolo dirisarcimento del danno, fan sì che tali titoli giudiziari siano tassati, ai finidell’applicazione dell’imposta del registro, in misura proporzionale conl’aliquota del 3% ai sensi dell’art.8 1° comma lett. b) della parte primadella tariffa di cui al DPR 131/86, anziché in misura fissa, come inveceprevisto dalla Nota II dell’art.8 cit., che esclude l’imposta proporzionaleper i provvedimenti giudiziari nella parte in cui dispongono il pagamento dicorrispettivi o prestazioni soggetti all’imposta sul valore aggiunto ai sensidell’art.40 del DPR 131/86, come, per l’appunto, nel caso di provvedimentidi accoglimento di riserve di natura corrispettiva.3.10. Ciò posto, ritiene il Collegio che la CGT di 2° grado abbia falsamenteapplicato l’art.8 cit. in relazione agli effetti della sentenza del Tribunale diRoma n.10449/2017, i cui provvedimenti condannatori sono oggettodell’avviso di liquidazione impugnato.3.11. In particolare, il giudice di appello, pur avendo dato atto delcontenuto delle riserve n.14, n.17, n. 20 e n.21, rispettivamente alle lett.a), b) c) e d) della motivazione, ha sussunto erroneamente iprovvedimenti giudiziari di accoglimento delle stesse nella previsione di cuiNumero registro generale 10527/2024Numero sezionale 707/2026Numero di raccolta generale 13114/2026Data pubblicazione 07/05/2026alla nota II dell’art.8 cit., ossia quali condanne al pagamento di importisoggetti a IVA in dipendenza di riserve (erroneamente) qualificate dinatura corrispettiva, nonostante che dal tenore delle stesse, così comeriportate nella pronuncia di 2° grado, emerga in modo palese la loronatura risarcitoria, in quanto esse non si risolvono in una maggiorazionedel prezzo contrattuale, ma si sostanziano nella richiesta di reintegrazionedel patrimonio dell’appaltatore, in conseguenza dei danni, così comeliquidati nella sentenza tassata, derivanti da illecito contrattuale dellastazione appaltante.3.12. In altri termini, la CGT di 2° grado, pur avendo riportato in sentenzail contenuto delle singole riserve da cui emerge chiaramente la loro naturarisarcitoria, ha sussunto erroneamente il provvedimento di accoglimentodelle stesse nell’ipotesi di cui alla Nota II dell’art.8 della parte prima dellatariffa di cui al DPR 131/86, anziché in quella di cui alla lett.b del primocomma dell’art.8 cit., che prevede, invece, l’applicazione, ai finidell’imposta del registro, dell’aliquota proporzionale del 3%, così comeapplicata nell’avviso di liquidazione impugnato, trattandosi di condannagiudiziaria al pagamento di somme a contenuto risarcitorio sottratte alregime dell’imposta sul valore aggiunto.4. In definitiva, il ricorso va accolto e, pertanto, la sentenza va cassatae, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa va decisanel merito con rigetto del ricorso originario della contribuente, stante lalegittimità dell’avviso impugnato.4.1. Le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità seguono lasoccombenza e si liquidano come in dispositivo, già ridotte del 20% inrelazione ai gradi di merito, considerato che nel contenzioso tributario,all'Amministrazione finanziaria assistita in giudizio dai propri funzionari odipendenti spetta, in caso di vittoria della lite, la liquidazione delle spesemediante applicazione della tariffa o dei parametri vigenti per gli avvocaticon riduzione del 20% dei compensi spettanti, contemplate dall'art. 15,Numero registro generale 10527/2024Numero sezionale 707/2026Numero di raccolta generale 13114/2026Data pubblicazione 07/05/2026comma 2-bis, del D.Lgs. n. 546 del 1992 (vedi Cass.18041/25). P.Q.MLa Corte accoglie ii ricorso, cassa la sentenza impugnata e,decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario.Condanna la controricorrente al pagamento, in favore dellaricorrente, delle spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità checosì liquida; quanto al primo grado, in Euro 8.000,00 a titolo di compenso;quanto al secondo, in Euro 8.500,00 a titolo di compenso; quanto algiudizio di legittimità, in Euro 7.000,00 a titolo di compenso, oltre alrimborso delle spese prenotate a debito .Così deciso a Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria del 27/1/2026 .Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]