Cassazione n. 05322/2024

icorso iscritto al n. 28001/2015 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma alla via del Viminale n. 43 presso la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., rappresentato e difeso dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 3801/08/15 depositata il 24 aprile Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’11 gennaio 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] di Napoli dell’Agenzia delle Entrate notificava a [OSCURATO:PERSONA], esercente l’attività di mediatore immobiliare, un avviso di accertamento con il quale, in relazione all’anno d’imposta 2008, venivano ripresi a tassazione maggiori ricavi non dichiarati nell’anno 2008 in violazione del principio di competenza economica, consistenti nelle provvigioni maturate con riferimento a tre diversi affari conclusi per effetto del suo intervento, per un importo complessivo di 114.000 euro. [OSCURATO:PERSONA] impugnava il suddetto atto impositivo dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Napoli, che con sentenza n. 608/40/13 dell’11 ottobre 2013 respingeva il suo ricorso. L’appello successivamente proposto dalla parte privata soccombente venivda respinto dalla [OSCURATO:PERSONA] della Campania con sentenza n. 3801/08/15 depositata il 24 aprile 2015. Rilevava il giudice regionale: - che il momento al quale doveva farsi riferimento ai fini dell’imputazione fiscale dei ricavi corrispondenti alle provvigioni maturate dal Musco per la prestata attività di intermediazione era quello della stipula dei contratti preliminari di compravendita conclusi per effetto del suo intervento, avvenuta nell’anno 2008; - che, con riguardo a una delle operazioni contestate, non risultava dimostrata l’esistenza di uno specifico accordo inteso ad addossare a una sola delle parti messe in contatto l’obbligo di pagamento della provvigione, in deroga alla previsione di cui all’art. 1755, comma 1, c.c.; - che, rispetto ad altra operazione, mancava la prova dell’accordo asseritamente intercorso fra i paciscenti allo scopo di non dare esecuzione al contratto preliminare da loro concluso. Contro tale sentenza lo stesso Musco ha proposto ricorso per cassazione sulla base di due motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. Il ricorso è stato avviato alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso sono denunciate, ai sensi dell’art. 360, comma 1, nn. 3) e 5) c.p.c., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 2729 c.c., nonchè degli artt. 39 D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 D.P.R. n. 633 del 1972. 1.1 Si assume che l’impugnata sentenza risulterebbe fondata esclusivamente su presunzioni semplici non suffragate da alcun ulteriore elemento argomentativo o probatorio idoneo a dimostrare la legittimità dell’accertamento operato dall’ufficio finanziario. In particolare, la C.T.R. avrebbe incentrato il proprio ragionamento decisorio sull’astratta previsione recata dall’art. 1755 c.c. -norma di carattere dispositivo che riconosce il diritto del mediatore al pagamento della provvigione da ciascuna delle parti da lui messe in relazione-, senza tenere conto delle diverse pattuizioni specificamente regolanti le singole operazioni di mediazione di cui trattasi, nonchè delle peculiarità del caso di specie. Più precisamente, essa avrebbe tralasciato di considerare che: 1)con riferimento alla prima operazione, l’obbligo di corrispondere la provvigione era stato posto a carico del solo acquirente; 2)con riguardo alla seconda operazione, gli effetti giuridici del preliminare concluso inter partes, e così pure il diritto del mediatore alla provvigione relativa all’affare, erano stati sospensivamente condizionati alla stipula del contratto definitivo di compravendita, avvenuta soltanto nel 2010 (anno in cui si era regolarmente proceduto alla fatturazione e contabilizzazione dei corrispondenti ricavi); 3)la terza operazione si riferiva a un programmato contratto definitivo di compravendita poi non concluso, in relazione al quale era stato versato dal solo acquirente un acconto di 10.000 euro sulla pattuita provvigione. 2. Con il secondo motivo viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., la violazione dell’art. 109 D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) e dell’art. 1757 c.c.. 2.1 Si ribadisce che il diritto alla provvigione relativa all’affare oggetto della seconda operazione di mediazione era stato sospensivamente condizionato alla stipula del contratto definitivo di compravendita, onde non poteva presumersi che il Musco avesse percepito detta provvigione fin dall’anno 2008, nel quale era stato concluso il preliminare. 3. I due motivi, da esaminare congiuntamente per la loro intima connessione, sono privi di fondamento e in parte inammissibili. 3.1 L’art. 109 TUIR, per quanto qui interessa, stabilisce che: -salva diversa disposizione contenuta nelle precedenti norme della sezione I del capo II (rubricata Determinazione della base imponibile ) i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni (comma 1); -ai fini della determinazione dell’esercizio di competenza, i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate (comma 2, lettera b). 3.2 Dal chiaro tenore letterale delle surriportate disposizioni normative si ricava che nei confronti dei soggetti titolari di reddito d’impresa gli elementi reddituali vanno imputati, di regola, al periodo d’imposta in cui si verificano i presupposti ai quali essi si ricollegano, indipendentemente dal momento della percezione o del pagamento, che sotto questo aspetto costituiscono fatti finanziari privi di rilievo. 3.3 Il principio di competenza ivi fissato consiste, dunque, in contrapposizione al principio di cassa, nel prendere in considerazione, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, non già il periodo in cui il ricavo è percepito o il costo è assolto, bensì quello nel quale sorge il diritto all’acquisizione del provento o l’obbligo al sostenimento dell’onere (cfr. Cass. n. 8123/2021, Cass.n. 15752/2020). 3.4 Tanto premesso, il problema da risolvere in questa sede attiene all’individuazione del momento in cui, in caso di conclusione di un contratto a effetti obbligatori (quale quello preliminare di compravendita), debba essere imputato fiscalmente il ricavo costituito dalla provvigione spettante al mediatore che abbia messo in relazione le parti. 3.5 Orbene, proprio dall’art. 109 TUIR si evince che tale ricavo (come pure la corrispondente spesa) deve essere imputato al periodo d’imposta in cui: (1)le prestazioni del mediatore sono «ultimate»; (2)la provvigione può ritenersi «certa» nell’esistenza e «determinabile in modo obiettivo» nell’ammontare. La certezza dell’esistenza dell’elemento reddituale d’impresa si determina sul piano giuridico già all’atto della stipulazione di un contratto preliminare ad opera delle parti messe in relazione dal mediatore, poiché in quel momento può ritenersi intervenuta la conclusione di un affare, agli effetti dell’art. 1755, comma 1, c.c.. Invero, a prescindere dalle vicende successive del contratto e da eventuali inadempimenti delle parti, il mediatore ha in ogni caso diritto al compenso per l’attività svolta fin da quando l’affare è stato concluso per effetto del suo intervento (cfr. Cass. n. 15752/2020, Cass. n. 12274/2015). 3.6 Ai surriferiti princìpi di diritto si è correttamente attenuta la C.T.R., la quale, una volta accertato che le tre operazioni di intermediazione immobiliare oggetto dei rilievi dell’Ufficio erano consistite nella procurata conclusione di altrettanti contratti preliminari di compravendita stipulati nel corso dell’anno 2008, ha ritenuto che i ricavi corrispondenti alle provvigioni maturate in favore del Musco dovessero essere dichiarati in quell’anno in ossequio al principio di competenza. 3.7 Per il resto, infondatamente il ricorrente lamenta che la Commissione di secondo grado avrebbe fondato la propria decisione esclusivamente su semplici presunzioni, a loro volta poggianti sulla norma di carattere dispositivo contenuta nell’art. 1755, comma 1, c.c.. Dalla lettura della sentenza gravata emerge, infatti, che detta Commissione ha attentamente vagliato le difese del contribuente, ritenendole in parte sfornite di supporto probatorio, in parte inconferenti. Segnatamente, essa ha evidenziato che: -per quanto attiene alla prima operazione di mediazione, relativa alla compravendita intercorsa fra [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], la documentazione prodotta in giudizio dal Musco risultava inidonea a dimostrare l’esistenza di un accordo fra venditore e acquirente, inteso a far gravare unicamente sul secondo l’obbligo di pagamento della provvigione; -in ordine alla seconda operazione, concernente la compravendita intercorsa fra il prefato [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], appariva irrilevante la circostanza che il contratto definitivo fosse stato concluso nell’anno 2010, in quanto il diritto alla provvigione e i correlativi obblighi fiscali dovevano ritenersi sorti fin dalla stipula del preliminare, risalente al 23 giugno 2008; -con riguardo alla terza operazione, inerente alla compravendita intercorsa fra [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], andava ritenuta priva di rilievo la dedotta circostanza, rimasta peraltro indimostrata, secondo cui i contraenti si sarebbero accordati «per non dare, in tutto o in parte, esecuzione al contratto»; per contro, rivestiva fondamentale importanza il rinvenimento ad opera della Guardia della Finanza di una fattura dell’importo di 70.000 euro emessa dal mediatore, potendo da tale documento desumersi che il diritto alla provvigione era non solo certo nell’an, ma anche obiettivamente determinato nel quantum. 3.8 Contrariamente all’asserto censorio del ricorrente, il giudice d’appello non ha quindi aprioristicamente escluso che, in deroga all’art. 1755, comma 1, c.c., il diritto alla provvigione possa essere convenzionalmente posto a carico di una sola delle parti messe in relazione dal mediatore, bensì ha ritenuto, sulla scorta di un apprezzamento di merito delle risultanze processuali, insindacabile nella presente sede di legittimità, che il Musco non sia riuscito a offrire prova convincente dell’avvenuta conclusione di un simile accordo derogatorio con riferimento alla prima operazione di mediazione. D’altronde, in analogo ordine di idee questa Corte ha avuto modo di chiarire che laderoga alla regola generale della deducibilità dei costi per provvigioni passive nell’esercizio in cui viene ultimata la prestazione del mediatore può essere giustificata soltanto in presenza di specifiche pattuizioni contrattuali o di incertezza sullo stesso ammontare delle dette provvigioni (cfr. Cass. n. 12274/2015). 3.9 Quanto, invece, alla seconda operazione, deve rilevarsi che la questione relativa all’esistenza di una condizione sospensiva subordinante il pagamento della provvigione alla stipula del contratto definitivo di compravendita non è stata trattata nell’impugnata sentenza (nella quale viene affrontato e risolto il diverso problema dell’imputabilità all’esercizio di competenza delle provvigioni maturate in capo al mediatore per aver procurato la conclusione di un contratto preliminare, indipendentemente dal fatto che il loro incasso sia avvenuto soltanto nel corso di un successivo anno) e che il Musco non deduce, né dimostra, di averla sottoposta alla C.T.R., offrendo, al riguardo, in osservanza del principio di autosufficienza del ricorso, le indicazioni necessarie per verificare se, come e quando essa sia stata introdotta nei precedenti gradi di giudizio; né egli chiarisce se e quando sia stato prodotto davanti ai giudici di merito il documento (atto pubblico per notar Roberto de Falco di Arzano del 22 dicembre 2008, depositato unitamente al ricorso ex art. 369, comma 2, n. 4) c.p.c.) sul quale il motivo si fonda. Per tale ragione, la sollevata censura va ritenuta in parte qua inammissibile per la sua novità (si vedano, sull’argomento, ex multis, Cass. n. 22254/2022, Cass. n. 2254/2022, Cass. n. 509/2018, Cass. n. 10211/2015, Cass. n. 23675/2013, Cass. n. 22909/2005, Cass. n. 14816/2004, Cass. n. 13593/2004). 4. In definitiva, alla stregua di quanto precede, il ricorso deve essere respinto. 5. Le spese del presente grado di giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo. 6. Stante l’esito del giudizio, viene resa nei confronti del ricorrente l’attestazione di cui all’art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, L. n. 228 del 2012. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese del presente giudizio di legittimità, liquidate in complessivi 5.600 euro, oltre ad eventuali spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, L. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unifica