Cassazione n. 36684/2022

nunciatola seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 5567/2015R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. (C.F.01162720179), in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difes a dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE] ) , dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]’ (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]’ (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], in virtù di procura speciale a margine del ricorso , elettivamente domiciliat a presso lo studio di quest’ultimo in Roma, Via dei Gracchi, 39 –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363301001), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’[OSCURATO:PERSONA]: tributi – operazioni soggettivamente inesistenti N.5567/15 R.G. Est. F. D’Aquino Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 - c ontroricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, Sezione staccata di Brescia, n. 3628/64/14, depositata in data 2 luglio 2014 Udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino nella camera di consiglio del 28ottobre 2022. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. , svolgente attività di compravendita di lamiere metalliche, ha impugnato un avviso di accertamento, redatto con metodologia analitico-induttiva ex art. 39, primo comma, lett. d) d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e relativo al periodo di imposta 2003, con il quale si accertavano maggiori IRPEG, IRAP e IVA per effetto del disconoscimento di operazioni soggettivamente inesistenti ( fatture ricevute da [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.). La contribuente ha dedotto l’effettiva esistenza delle operazioni eha invocato la propria buona fede. 2. La CTP di Brescia ha accolto il ricorso. 3. La CTR della Lombardia, Sezione staccata di Brescia, con sentenza in data 2 luglio 2014, ha accolto l’appello dell’Ufficio quanto all’IVA, rigettandolo quanto alle imposte dirette, stante la novella dell’art. 8, commi 1 e 2, d.l. 2 marzo 2012, n. 16. Ha ritenutoil giudice di appello, per quanto qui rileva, che l’Ufficio ha dato la prova della consapevolezza della falsità soggettiva delle operazioni, posto che l’emittente era società non operativa, come risultante dalla visura del Registro delle Impresee da un dossier Cerved ; in proposito, il giudice di appello ha escluso rilevanza in termini di prova contraria alla circostanza che l’operazione di acquisto incidesse per una quota inferiore allo 0,50% degli acquisti complessivi. N.5567/15 R.G. Est. F. D’Aquino 4. Propone ricorso per cassazione la società contribuente, affidato a quattro motivie ulteriormente illustrato da memoria, cui ha resistito con controricorso l’Ufficio. [OSCURATO:PERSONA] 1.1.Con il primo motivo si deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 17, primocomma, 19, primo comma, 21, 54, 56, 63 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, anche in relazione agli artt. 2697, 2727, 2729 cod. civ. e alla tutela dell’affidamento e della buona fede di cui all’art. 10 l. 27 luglio 2000, n. 212, nonché in relazione agli artt. 111, 24 Cost., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto assolto l’onere della prova da parte dell’Ufficio circa la consapevolezza della società contribuente di avere preso parte a una frode IVAsulla base di un dossier Cerved e della visura delRegistro delle Impese. Parte ricorrente deduce che il giudice di appello avrebbe valorizzato una annotazione formale di tali certificazioni circa l’inattività della società emittente, deducendo che tale annotazione fosse frutto di ritardo di successive an notazioni da parte del Registro delle Imprese, circostanza il cui esame sarebbe stato omesso dal giudice di appello , unitamente al deposito dei bilanci dell’emittente per i periodi di imposta 2002 e 2003. Osserva, inoltre, che il giudice di appello avrebbe omesso di valutare l’assenza di comportamento fraudolento della contribuente, omettendo di verificare l’esistenza delle operazioni sottostanti. 1.2.Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., nullità della sentenza per violazione degli artt. 36, d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, 132, secondo comma, n. 4 cod. proc. civ., dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., motivazione apparente in relazione ai medesimi profili del superiore motivo, risultando del tutto carente l’indicazione dei mezzi di prova addotti. N.5567/15 R.G. Est. F. D’Aquino 1.3. Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., violazione delprincipio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato ex art. 112 cod. proc. civ. e omessa pronuncia, nella parte in cui il giudice di appello non ha esaminato le ulteriori questioni rimaste assorbite, quali il difetto di motivazionee la decadenza dal termine ordinario per l’accertamento dagli accertamenti tributari ex art. 43 d.P.R. n. 600/1973. 1.4. Con il quarto motivosi deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, nella parte in cui il giudice di appello ha omesso l’esame di circostanze in fatto , quali l’avvenuto pagamento delle forniture a mezzo bonifico bancario, nonché l’omessa verifica in capo all’emittente che avesse proceduto a prelevamenti in danaro contestualmente all’esecuzione dei pagamenti. 2. Il primo motivo è inammissibile , in quanto il ricorrente, attraverso la deduzione di una violazione di legge, mira a una diversa valutazione dei fatti operata dal giudice del merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass., Sez. VI, 4 luglio 2017, n. 8758). Nel qual caso, oggetto del giudizio non è l’analisi e l’applicazione delle norme, bensì l’apprezzamento(scelta e valutazione) delle prove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass., Sez. I, 5 febbraio 2019, n. 3340; Cass., Sez. I, 14 gennaio 2019, n. 640; Cass., Sez. I, 13 ottobre 2017, n. 24155; Cass., Sez. V, Sez. 5, 4 aprile 2013, n. 8315). Il che è reso evidente dalla deduzione dell’erronea valutazione della visura camerale e del dossier Cerved (derivante dalla considerazione che l’inattività dell’emittente sarebbe meramente formale e che vi fosse un mero ritardo degli annotamenti successivi)e dell’omessa valutazione di ulteriori elementi di fatto (il deposito dei N.5567/15 R.G. Est. F. D’Aquino bilanci da parte dell’emittente degli esercizi 2002, 2003), che attiene all’attività di scelta e valutazione degli elementi di prova. 3. Infondata è, invece, la censura relativa all’omessa valutazione del comportamento fraudolento della società contribuente, essendo costruita la buona fede del contribuente sulla consapevolezza della corretta esecuzione delle operazioni a monte in termini di standard oggettivi di diligenza del contribuente e non in termini di mera consapevolezza psicologica. 4. In memoria parte ricorrente allega come rilevante ai fini della «falsità soggettiva» la circostanza in fatto relativa alla «marginalità quantitativa» delle operazioni rispetto agli acquisti complessivi. Tale elemento (al di là della natura di censura di violazione di leggee della tardiva deduzione in memoria di tale aspetto) è stato, tuttavia, valutato nella sentenza impugnata come ininfluente, conformemente al principio secondo cui la valutazione della buona fede deve essere effettuata avuto riguardo alla massima diligenza esigibile da un accorto operatore professionale (Cass., Sez. V, 12 febbraio 2019,n. 4045), nel caso in cui il soggetto passivo avrebbe potuto sapere che l’operazione interessata si collocava nell’ambito di un’evasione commessa dal fornitore nella catena a monte delle cessioni, viziata da evasione dell’IVA(CGUE, 22 ottob re 2015, PPUH, C - 277/14, punto 49 e giurisprudenza ivi cit.).Circostanza –inoltre - rispetto alla quale è stata ritenuta, con apprezzamento in fatto , decisiva la circostanza dell’omessa ponderazione della inesistenza organizzativa del cedente, rispetto alla quale non assume rilievo la scarsa incidenza quantitativa degli acquisti da tale fornitore rispetto ad altri acquistiprovenienti dalla complessiva catena di approvvigionamento. 5. Il secondo motivo è infondato, posto che il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del minimo costituzionale richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. in N.5567/15 R.G. Est. F. D’Aquino caso di mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale, di motivazione apparente, di manifesta ed irriducibile contraddittorietà e di motivazione perplessa od incomprensibile (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053). La motivazione del giudice di appello, tratteggiata in narrativa, rende palese come sia stato accolto l’appello dell’Ufficio quanto all’IVA sul presupposto dell’assolvimento da parte dell’Ufficio dell’onere della prova circa la consapevolezza della falsità soggettiva delle operazioni a monte, con percorso motivazionale logico e compiuto. 6. Il terzo motivo è infondatoin relazione ad entrambi gli aspetti dedotti. Quanto all’omessa pronuncia in relazione al difetto di motivazione, non ricorre il vizio di omessa pronuncia quando la decisione adottata, in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte, comporti necessariamente il rigetto di quest'ultima, non occorrendo specifica argomentazione in proposito; nel qual caso è sufficiente quella motivazione che fornisca una spiegazione logica ed adeguata della decisione adottata, evidenziando le prove ritenute idonee a suffragarla, ovvero la carenza di esse, senza che sia necessaria l'analitica confutazione delle tesi non accolte o la disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi (Cass., Sez. V, 2 aprile 2020, n. 7662; Cass., Sez. V, 6 dicembre 2017, n. 29191). L’accoglimento nel merito della pretesa dell’Ufficio comporta, nella specie, rigetto implicito delle questioni pregiudiziali,tra cui quella indicata. 7. Quanto all’omessa pronuncia in relazione all’insussistenza dei presupposti per il raddoppio dei termini di decadenza ex art. 43 d.P.R. n-600/1973, la censura è ammissibile, avendo il ricorrente indicato di avere proposto la questione sin dal primo grado e di averla riproposta in appello. Tuttavia,il giudice di legittimità, investito della censura di omessa pronunciae, in generale, di un vizio della norma processuale, diviene giudice del fatto processuale e può esaminare la censura il cui N.5567/15 R.G. Est. F. D’Aquino esame è stato omesso dal giudice del merito, nonché i relativi atti di causa,ove non siano necessari ulteriori accertamenti in fatto (Cass., Sez. U., 25 luglio 2019, n. 20181). 8. Nel merito, il ricorrente deduce che l’avviso, relativo al periodo di imposta 2003, è stato notificato in data 13 gennaio 2011 a fronte di segnalazione in data 25 febbraio 2009, intervenuta tardivamente rispetto al termine di decadenza dall’accertamento, da ciò derivando la decadenza dell’Ufficio dall’accertamento. La censura è infondata alla luce della costante giurisprudenza di questa Corte, secondo la quale il raddoppio dei termini previsto dall’art. 43, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, nella formulazione pro tempore,e dall'art. 57, commaterzo, d.P.R. n. 633/1972può operare anche se la notizia di reato è emersa dopo la scadenza del termine ordinario di decadenza(Cass., Sez. V, 24 ottobre 2022, n. 31413; Cass., Sez. V, 24 novembre 2021, n. 36474; Cass., Sez. V, 16 dicembre 2016, n. 26037), posto che il raddoppio dei termini di accertamento presuppone unicamente l'obbligo di denuncia penale, ai sensi dell'art. 331cod. proc. pen. per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74/2000, e non anche la sua effettiva presentazione, in conformità con l’interpretazione del giudice delle leggi, secondo cui «la lettera della legge impediscedi interpretare le disposizioni denunciate nel senso che il raddoppio dei termini presuppone necessariamente un accertamento penale definitivo circa la sussistenza del reato [..] quest'ultima interpretazione [..] contrasterebbe anche con il vigente regime del cosiddetto "doppio binario" tra giudizio penale e procedimento e processo tributario» (Corte cost., 25 luglio 2011, n. 247).La censura va, pertanto, rigettata. 9. Il quarto motivo è inammissibile, non avendo il ricorrente esplicitato il giudizio di decisività del fatto storico de lla esistenza di pagamenti tracciabili (due bonifici, come ribadito in memoria) e dell’omesso accertamento di eventuali prelevamenti in denaro da parte N.5567/15 R.G. Est. F. D’Aquino dell’emittente in costanza del pagamento delle fatture, essendosi limitatoparte ricorrente a dedurre che la valutazione di tale elemento avrebbe comportato l’annullamento dell’atto impositivo «per ragioni di merito». Circostanza che , vieppiù, si rivela avulsa da ll’economia complessiva del presente giudizio, nel quale non si discute di operazioni oggettivamente inesistenti (per le quali la prova dell’esistenza delle operazioni sottostanti costituisce elemento dirimente ai fini dell’infondatezza dell’accertamento), bensì di operazioni solo soggettivamente inesistenti, in cui l’operazione è stata effettivamente compiuta ma con diverso emittente. Le deduzioni contenute in memoria non aggiungono ulteriori utili argomenti di discussione. 10. Il ricorso va, pertanto, rigettato, con spese regolate dalla soccombenza e liquidate da dispositivo, oltre al raddoppio del contributo unificato. P. Q. M. La Corte rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore del controricorrente, che liquida in complessivi € 5.000,00, oltre spese prenotate a debito; d à atto che sussistono i presupposti processuali, a carico di parte ricorrente, ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. 24 dicembre 2012,