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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 3 settembre 2026

Cassazione n. 24973/2026

Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

SSH 73E23 Z210J, rappresentato e difesodall' avv. [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Livorno, giusta procura speciale in atti– ricorrente –CONTROAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore generale p.t.- resistente –avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado di Firenze,Sezione I, nr. 1644/2022 del 5/12-27/12/2022, non notificata;udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] all’adunanzacamerale dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA];1. [OSCURATO:PERSONA] propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi,avverso la sentenza in epigrafe, con la quale la C.T.R. della Toscana haaccolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della C.T.P.di Prato n. 42/2020, con cui era stato accolto il ricorso avente ad oggettol’avviso di accertamento n.

T8T01T200739-2016, relativo all’anno diimposta 2011, di cui il contribuente affermava di essere venutocasualmente a conoscenza a seguito di istanza di accesso in data20/5/2019 e successiva consegna in data 12/6/2019, al di fuori, quindi, delNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026procedimento notificatorio.

Col ricorso introduttivo veniva chiestol’annullamento dell’avviso di accertamento per nullità della notifica e perintervenuta decadenza dal potere impositivo.2. [OSCURATO:PERSONA] di Prato accoglieva il ricorso, perassenza dei presupposti dell’operatività dell’art. 60, comma 1, lett. e)d.p.r. n. 600/1973, non avendo il messo notificatore esperito alcuntentativo presso il luogo risultante dalla certificazione Unico 2016 – 2017.3.

Riteneva invece la C.T.R. che “In via preliminare ed assorbente osserva ilCollegio che, come anche dedotto dalla parte contribuente, quest’ultima haavuto conoscenza dell’avviso di accertamento in data 12 giugno 2019, aseguito di istanza alla parte pubblica in data 27 maggio 2019.

Sulla scortadei presupposti dedotti dalla parte appellata risulta, tuttavia che il ricorsosia stato prodotto intempestivamente, in quanto il ricorso avente RGR n.235/2019 è stato notificato il 13 novembre 2019, oltre i sessanta giorniprevisti avverso l’atto contro cui si ricorre (art. 21, comma 1, d.lgs.546/1992) con conseguente inammissibilità del giudizio di primo grado.Appare incontrovertibile, nella specie, che la risposta dell’Amministrazionesollecitata dalla parte contribuente costituisca “atto impositivo, ossia attocon il quale il contribuente è reso edotto della pretesa fatta valere dall’Amministrazione nei suoi confronti: cfr.

C. Cass.

SS.UU. n. 18298/2021).Ne deriva che va accolto l’appello per la tardiva proposizione del ricorso diprimo grado.

Spese compensate.”4.

L’Agenzia delle Entrate si è costituita al solo fine di partecipareall’eventuale discussione in pubblica udienza.5.

Per la trattazione della controversia è stata fissata l'adunanza camerale del[OSCURATO:DATA_NASCITA], in prossimità della quale il ricorrente ha depositato memoriaillustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo il ricorrente denuncia «violazione e falsaapplicazione dell'art. 156, co. 3 c.p.c., in relazione all'art. 360 co. 1 nr. 3Numero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026c.p.c.», per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II grado erroneamenteritenuto che la conoscenza dell’atto impositivo conseguita aliunde dalcontribuente (nella specie: in forza di atto di accesso ai documentiamministrativi, ai sensi della L. 241/90) dopo la scadenza del termine didecadenza di cui all'art. 43 D.P.R. 600/73 potesse, in presenza diprecedente notifica nulla o inesistente, determinare la decorrenza deltermine di sessanta giorni per l'impugnazione del provvedimentoimpositivo stesso.

La tesi sarebbe erronea in diritto, dato che lo scopo nonpuò dirsi raggiunto, posto che, in relazione all'anno di imposta 2011, iltermine di decadenza dell'Amministrazione era già scaduto il 31/12/16 (incaso di dichiarazione presentata) o il 31/12/2017 (in caso di dichiarazioneomessa): la conoscenza del provvedimento avvenuta oltre tale datasarebbe, quindi, certamente inidonea al raggiungimento dello scopo.2.

Con il secondo motivo denuncia la «nullità della sentenza e delprocedimento per violazione degli artt. 112 c.p.c. e 2909 c.c. in relazioneall'art. 360 co. 1 nr. 4 c.p.c.», per avere la Corte di Giustizia Tributaria diII grado di Firenze statuito l'inammissibilità del ricorso di prime cure perfatti diversi da quelli contenuti nel ricorso in appello.3.

I motivi, da esaminarsi congiuntamente, sono infondati.3.2.

La conoscenza aliunde dell’atto impositivo, in tesi invalidamentenotificato, è idonea a produrre effetti sananti sostanziali, ex art. 43 deld.p.r. n. 600/73, solo laddove la conoscenza effettiva dell’atto siaintervenuta prima dello scadere del termine di decadenza (Cass.26310/2021).

Poiché nel caso in esame trattasi di imposte evase dell’anno2011, che avrebbero dovuto essere dichiarate nel 2012, alla data diconoscenza dell’atto (12 giugno 2019) i termini di decadenza, sia perl’ipotesi di presentazione della dichiarazione che per l’ipotesi di omessadichiarazione (cinque anni), erano scaduti alla data di conoscenza dell’atto([OSCURATO:DATA_NASCITA]).Numero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/20263.3.

La decadenza dal potere impositivo non è tuttavia rilevabile d’ufficio,trattandosi di eccezione in senso stretto che deve essere tempestivamentesollevata dal contribuente (ex multis, Cass. n. 24074/2018).3.4.

Tanto chiarito, aspetto ben diverso è quello della decorrenza deltermine perentorio di giorni sessanta previsto dall’art. 21 del decretolegislativo n. 546/1992 per impugnare l’atto impositivo che,contrariamente a quanto afferma la parte ricorrente, decorre anche dallaconoscenza di fatto dell’atto impugnato (pacificamente il 12.6.2019), postoche il procedimento notificatorio, in tutte le sue forme, mira a garantire laconoscenza legale dell’atto, che è un minus rispetto alla conoscenzaeffettiva.3.5.

Questa Corte, nella recentissima sentenza n. 17183/2026, hariaffermato il suddetto principio, superando un’isolata pronuncia di segnocontrario (Cass. 7185/2025), affermando che: «In diritto vapreliminarmente ribadito che la notificazione non costituisce un requisito diesistenza e di perfezionamento dell’atto impositivo, né è requisito divalidità o di legittimità dell’atto stesso ma mera condizione di efficacia.2.4.

In sostanza, un atto invalidamente notificato non è nullo ma, perl’appunto, inefficace.

2.5. In conseguenza di tale statuizione, si èargomentato che ogniqualvolta il contribuente abbia ottenuto la pienaconoscenza del provvedimento tributario, questa debba essere qualificatacome equipollente rispetto alla notifica, con l’ulteriore corollario che vienein questo modo sanato sia il vizio di nullità che quello di inesistenza;neppure la notifica dell'accertamento che dovesse qualificarsi comeinesistente si sottrae, dunque, alla sanatoria per conseguimento delloscopo di portare l'atto impositivo nella piena conoscenza del destinatario,palesata inequivocabilmente dall'impugnazione dell'accertamento stesso,cosicché è stato più volte ribadito il principio di diritto secondo cui in temadi atti d'imposizione tributaria, la notificazione non è un requisito digiuridica esistenza e perfezionamento, ma una condizione integrativaNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026d'efficacia, sicché la sua inesistenza o invalidità non determina in viaautomatica l'inesistenza dell'atto, quando ne risulti inequivocamente lapiena conoscenza da parte del contribuente entro il termine di decadenzaconcesso per l'esercizio del potere all'Amministrazione finanziaria, su cuigrava il relativo onere probatorio (cfr. Cass. n. 8374/2015; conformi Cass.nn. 33138/2025, 20690/2025, 19223/2025, 16810/2025, 13348/2025,24518/2024, 15553/2024, 6862/2023, 4167/2022, 21071/2018,2203/2018).

2.6. Peraltro, che la notificazione non sia elemento costitutivodell’atto amministrativo d’imposizione tributaria e non contribuisca, perciò,alla sua perfezione, è riconosciuto implicitamente, ma chiaramente, dalD.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, n. 3 (vigente rationetemporis), secondo il quale «la mancata notificazione di attiautonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato,ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo»; se ne deduce chela mancanza della notificazione di un atto amministrativo d’imposizionetributaria non influisce sulla sua esistenza (cfr. Cass. n. 4760/2009). 2.7.Tali conclusioni peraltro si ricollegano a quanto più volte affermato daquesta Corte in materia di processo tributario, secondo cui, ove la parteresistente contesti la tempestività del ricorso, è onere del contribuenteallegare l'atto impugnato con la prova della data di avvenuta notifica, dallaquale decorre il termine per la proposizione del ricorso, salvo che si trattidi notifica nulla, ipotesi nella quale l'Amministrazione finanziaria è tenuta adimostrare il momento nel quale il ricorrente ha avuto effettiva conoscenzadel predetto atto (cfr. Cass. nn. 10209/2018, 13584/2017).

2.8. Se lanotificazione non esiste, quindi, è preclusa l’efficacia della decisioneamministrativa, ma la sua esistenza, se si è realizzata, non vienecompromessa e, ove mai assumessero rilevanza fatti equipollenti esostitutivi della notificazione, l’atto amministrativo d’imposizione tributariapotrebbe comunque produrre i suoi effetti (Cass. n. 4760/2009 cit.). 2.9.Perché l’effetto sanante di cui sopra possa realmente realizzarsi, èNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026necessario, tuttavia, il rispetto di almeno due condizioni essenziali: a) laprima, è che vi sia certezza del fatto che l’interessato abbia avutoconoscenza dell’atto impositivo non notificato, gravando sull'Ufficio stessol'onere di provare la piena conoscenza dell'atto da parte del contribuente ela sua acquisizione entro il predetto termine di decadenza; b) la seconda, èche la conoscenza dell’atto impositivo da parte dell’interessato,comprovata nei fatti come illustrato sub a), avvenga, altresì, entro itermini di decadenza fissati dalle diverse leggi d’imposta per l’esercizio delpotere impositivo: laddove, quindi, l’Ufficio non riesca a dimostrare chetale conoscenza si è avuta entro detto termine (oppure, viceversa, laddoveil soggetto passivo riesca a dimostrare che egli ha avuto reale conoscenzadell’atto una volta che tale termine fosse già spirato), l’atto impositivo saràda considerarsi inefficace, ma a motivo della sua mancata notificazione,quanto per notificazione oltre il termine di legge per l’esercizio dellapotestà impositiva.

2.10. È d’uopo, inoltre, esaminare anche il datotestuale normativo di cui all’art. 21 d.lgs n. 546/1992 secondo cui «ilricorso deve essere proposto a pena di inammissibilità entro sessantagiorni dalla data di notificazione dell'atto impugnato», e non altrimenti.2.11.

Orbene, pur non prevedendo il legislatore alcuna equipollenza tranotificazione e piena conoscenza, tuttavia sarebbe contrario alla naturadelle cose, e alla logica che ne sta alla base, negare alla conoscenzaeffettiva, purché piena e purché provata dall'Ufficio tributario, la stessacapacità di creare, a carico del contribuente, l'onere di rispettare il terminedecadenziale per l'eventuale impugnazione dell'atto d'imposizione che nongli sia stato notificato, ma che egli abbia, comunque, pienamenteconosciuto.

2.12. Come si è detto, la notificazione di un attoamministrativo d'imposizione tributaria, in quanto operazione diconoscenza che ha per oggetto una dichiarazione recettizia solitaria, è unfatto che si colloca nella fase integrativa dell'efficacia del provvedimento eche, creando una situazione giuridica oggettiva di conoscibilità per ilNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026contribuente, svolge la funzione di stabilire, con effetto di certezza legale,il dies a quo del termine per l'impugnazione; se questa funzione è svoltada una conoscenza potenziale dell'atto autoritativo - la conoscibilità creatadalla notificazione, a maggior ragione essa può esser svolta da unaconoscenza effettiva dell'atto.

2.14. È stato allora opportunamente posto inrilievo da questa Corte (cfr. Cass. n. 4760/2009 cit.) che di questa naturadelle cose tengono dunque conto esplicito tutte quelle disposizioninormative che, al fine di stabilire quale sia il giorno iniziale delladecorrenza del termine per impugnare un atto amministrativo, equiparanola notificazione o la comunicazione dell'atto impugnabile alla sua «pienaconoscenza» da parte dell’amministrato, laddove, ad esempio, il D.P.R. 24novembre 1971, n.1199, art. 2, comma 1 e l'art. 9, comma 1 prevedono,rispettivamente per il ricorso gerarchico e per il ricorso straordinario alPresidente della Repubblica, che essi siano proposti entro il termine, ditrenta giorni per il primo o di centoventi per il secondo, a partire dallanotificazione o dalla comunicazione amministrativa dell'atto impugnabile «oda quando l'interessato ne abbia avuto piena conoscenza», il D.lgs. 2 luglio2010, n. 104 (Codice del processo amministrativo), art. 41, dispone che ilricorso giurisdizionale amministrativo dev'essere notificato entro il terminedi sessanta giorni «decorrente dalla notificazione, comunicazione o pienaconoscenza», ed ancora, il D.P.R. 12 aprile 2006, n. 184, art. 12, comma2, n. 1 prevede che il ricorso alla Commissione per l'accesso ai documentiamministrativi sia presentato entro trenta giorni dalla «piena conoscenza»del provvedimento impugnato.

2.15. Le ragioni sottese alle norme sulcontenzioso amministrativo generale non possono, quindi, che valereanche per il contenzioso tributario, considerato che il procedimentotributario costituisce un sottosistema del diritto amministrativo in relazionedi species ad genus, con la conseguenza che le norme che regolano ilprocedimento amministrativo trovano applicazione nel sottosistema, neilimiti in cui non siano derogate od incompatibili con le norme di dirittoNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026tributario che disciplinano il procedimento impositivo (cfr. Cass. n.18448/2015 in motiv.).

2.16. A fronte della consolidata e diffusagiurisprudenza di legittimità su tale punto, va, dunque, disatteso altroprecedente, rimasto sostanzialmente isolato (Cass. n. 5178 del 2025),secondo cui, pur non costituendo, la notificazione, un requisito di esistenzao di perfezionamento dell'atto impositivo, tuttavia, la sua ritenutainesistenza non potrebbe essere surrogata dalla conoscenza dell'atto daparte del destinatario, acquisita attraverso un procedimento diverso da unanotificazione regolarmente eseguita, con la conseguenza che sarebbe soloda quest'ultimo adempimento che decorre il termine di impugnazionedell'atto impositivo, ai sensi e per gli effetti dell'art. 21 del d.lgs. n. 546 del1992, non potendosi equiparare la conoscenza occasionale dell'atto aquella legale.

2.17. [OSCURATO:PERSONA] non ritiene invero condivisibili tali principi, inprimo luogo, sulla scorta delle argomentazioni dianzi illustrate.

2.18. Èopportuno, inoltre, evidenziare, che, in fattispecie del tutto sovrapponibilealla presente, questa Corte ha già affermato che se l'art. 19, lettera e bis,del decreto legislativo numero 546/1992 include l'iscrizione di ipoteca suimmobili, di cui all'articolo 77 del d.p.r. numero 602/1973, tra gli attiimpugnabili, ed il concessionario deve effettuare la comunicazionedell'iscrizione ipotecaria a norma dell'articolo 6 della legge 212/2000,secondo cui l'amministrazione finanziaria deve assicurare l'effettivaconoscenza da parte del contribuente degli atti a lui destinati, edell'articolo 17 della legge 212/2000, che prevede che le disposizioni dellalegge stessa si applicano anche nei confronti dei soggetti che rivestono laqualifica di concessionari di organi diretti dell'amministrazione finanziaria,ivi compresi i soggetti che esercitano l'attività di accertamento,liquidazione e riscossione dei tributi di qualunque natura, al contempo, iltermine di 60 giorni previsto dall'art. 21 del decreto legislativo n.546/1992 per proporre impugnazione non può che decorrere dallacomunicazione dell'iscrizione di ipoteca sia perché lo prevede la normaNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026stessa, sia in quanto la conoscenza certa della data da cui decorre iltermine per il gravame risponde ai principi di certezza dei rapporti giuridicie di buona amministrazione, poiché diversamente opinando ilconcessionario si troverebbe a non avere mai certezza dell’inoppugnabilitàdell'iscrizione ipotecaria; nel caso in cui la comunicazione non abbia avutoluogo il contribuente ha, pertanto, facoltà di proporre ricorso avversol'iscrizione di ipoteca nel momento in cui ne abbia avuto effettivaconoscenza, senza che egli debba fornire la prova del giorno in cui haavuto notizia non formale dell'iscrizione poiché l'ignoranza dell'esistenzadel provvedimento deve presumersi, in caso d'inesistenza dellacomunicazione, fino alla data di proposizione del ricorso, essendo a caricodi chi eccepisca che la parte ebbe di fatto conoscenza del provvedimento inepoca precedente l'onere di fornire la relativa prova (cfr. Cass. n.12309/2018 in motiv.)».4.

Nel caso in esame, correttamente la CGT-2 ha dato rilievo alla data incui il ricorrente ha espressamente ammesso di aver ricevuto in consegnal’avviso di accertamento impugnato (12.6.2019) e rilevato, altrettantocorrettamente, la tardività del ricorso, presentato solo in data 13.11.2019ossia oltre il termine perentorio di giorni sessanta di cui all’art. 21 deldecreto legislativo n. 546/1992.5.

Anche il secondo motivo è infondato.5.1.

La tardività del ricorso introduttivo per violazione dell’art. 21 deldecreto legislativo n. 546/1992 è rilevabile d’ufficio in ogni stato e gradodel giudizio, a meno che non si sia formato un giudicato interno esplicito, ilche non è avvenuto nel caso in esame, dal momento che il giudice di primogrado ha annullato l’avviso di accertamento per nullità della sua notifica,senza affrontare espressamente la questione della tempestività del ricorso.Secondo la pronuncia a Sezioni Unite di questa Corte n. 24172/2025,infatti, non è configurabile un giudicato interno implicito laddove si tratti diquestioni fondanti la struttura ed il funzionamento del processo, quali, fraNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026le altre, le decadenze verificatesi per effetto dello spirare di terminiperentori per la proposizione dell’azione (Cass. n. 20978/2013; Cass. n.32637/2019; Cass., S.U., n. 8501/2021).6.

In conclusione, il ricorso va rigettato.7.

Nulla per le spese.8.

Stante l’esito dell’impugnazione, viene resa nei confronti della ricorrentel’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma17, della L. n. 228 del 2012.

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso:nulla per le spese;Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 (TestoUnico delle spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presuppostiprocessuali per il versamento da parte del ricorrente di un ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per laproposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA].Il Presidente([OSCURATO:PERSONA])

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
SSH 73E23 Z210J, rappresentato e difesodall' avv. [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Livorno, giusta procura speciale in atti– ricorrente –CONTROAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore generale p.t.- resistente –avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado di Firenze,Sezione I, nr. 1644/2022 del 5/12-27/12/2022, non notificata;udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] all’adunanzacamerale dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA];1. [OSCURATO:PERSONA] propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi,avverso la sentenza in epigrafe, con la quale la C.T.R. della Toscana haaccolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della C.T.P.di Prato n. 42/2020, con cui era stato accolto il ricorso avente ad oggettol’avviso di accertamento n. T8T01T200739-2016, relativo all’anno diimposta 2011, di cui il contribuente affermava di essere venutocasualmente a conoscenza a seguito di istanza di accesso in data20/5/2019 e successiva consegna in data 12/6/2019, al di fuori, quindi, delNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026procedimento notificatorio. Col ricorso introduttivo veniva chiestol’annullamento dell’avviso di accertamento per nullità della notifica e perintervenuta decadenza dal potere impositivo.2. [OSCURATO:PERSONA] di Prato accoglieva il ricorso, perassenza dei presupposti dell’operatività dell’art. 60, comma 1, lett. e)d.p.r. n. 600/1973, non avendo il messo notificatore esperito alcuntentativo presso il luogo risultante dalla certificazione Unico 2016 – 2017.3. Riteneva invece la C.T.R. che “In via preliminare ed assorbente osserva ilCollegio che, come anche dedotto dalla parte contribuente, quest’ultima haavuto conoscenza dell’avviso di accertamento in data 12 giugno 2019, aseguito di istanza alla parte pubblica in data 27 maggio 2019. Sulla scortadei presupposti dedotti dalla parte appellata risulta, tuttavia che il ricorsosia stato prodotto intempestivamente, in quanto il ricorso avente RGR n.235/2019 è stato notificato il 13 novembre 2019, oltre i sessanta giorniprevisti avverso l’atto contro cui si ricorre (art. 21, comma 1, d.lgs.546/1992) con conseguente inammissibilità del giudizio di primo grado.Appare incontrovertibile, nella specie, che la risposta dell’Amministrazionesollecitata dalla parte contribuente costituisca “atto impositivo, ossia attocon il quale il contribuente è reso edotto della pretesa fatta valere dall’Amministrazione nei suoi confronti: cfr. C. Cass. SS.UU. n. 18298/2021).Ne deriva che va accolto l’appello per la tardiva proposizione del ricorso diprimo grado. Spese compensate.”4. L’Agenzia delle Entrate si è costituita al solo fine di partecipareall’eventuale discussione in pubblica udienza.5. Per la trattazione della controversia è stata fissata l'adunanza camerale del[OSCURATO:DATA_NASCITA], in prossimità della quale il ricorrente ha depositato memoriaillustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo il ricorrente denuncia «violazione e falsaapplicazione dell'art. 156, co. 3 c.p.c., in relazione all'art. 360 co. 1 nr. 3Numero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026c.p.c.», per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II grado erroneamenteritenuto che la conoscenza dell’atto impositivo conseguita aliunde dalcontribuente (nella specie: in forza di atto di accesso ai documentiamministrativi, ai sensi della L. 241/90) dopo la scadenza del termine didecadenza di cui all'art. 43 D.P.R. 600/73 potesse, in presenza diprecedente notifica nulla o inesistente, determinare la decorrenza deltermine di sessanta giorni per l'impugnazione del provvedimentoimpositivo stesso. La tesi sarebbe erronea in diritto, dato che lo scopo nonpuò dirsi raggiunto, posto che, in relazione all'anno di imposta 2011, iltermine di decadenza dell'Amministrazione era già scaduto il 31/12/16 (incaso di dichiarazione presentata) o il 31/12/2017 (in caso di dichiarazioneomessa): la conoscenza del provvedimento avvenuta oltre tale datasarebbe, quindi, certamente inidonea al raggiungimento dello scopo.2. Con il secondo motivo denuncia la «nullità della sentenza e delprocedimento per violazione degli artt. 112 c.p.c. e 2909 c.c. in relazioneall'art. 360 co. 1 nr. 4 c.p.c.», per avere la Corte di Giustizia Tributaria diII grado di Firenze statuito l'inammissibilità del ricorso di prime cure perfatti diversi da quelli contenuti nel ricorso in appello.3. I motivi, da esaminarsi congiuntamente, sono infondati.3.2. La conoscenza aliunde dell’atto impositivo, in tesi invalidamentenotificato, è idonea a produrre effetti sananti sostanziali, ex art. 43 deld.p.r. n. 600/73, solo laddove la conoscenza effettiva dell’atto siaintervenuta prima dello scadere del termine di decadenza (Cass.26310/2021). Poiché nel caso in esame trattasi di imposte evase dell’anno2011, che avrebbero dovuto essere dichiarate nel 2012, alla data diconoscenza dell’atto (12 giugno 2019) i termini di decadenza, sia perl’ipotesi di presentazione della dichiarazione che per l’ipotesi di omessadichiarazione (cinque anni), erano scaduti alla data di conoscenza dell’atto([OSCURATO:DATA_NASCITA]).Numero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/20263.3. La decadenza dal potere impositivo non è tuttavia rilevabile d’ufficio,trattandosi di eccezione in senso stretto che deve essere tempestivamentesollevata dal contribuente (ex multis, Cass. n. 24074/2018).3.4. Tanto chiarito, aspetto ben diverso è quello della decorrenza deltermine perentorio di giorni sessanta previsto dall’art. 21 del decretolegislativo n. 546/1992 per impugnare l’atto impositivo che,contrariamente a quanto afferma la parte ricorrente, decorre anche dallaconoscenza di fatto dell’atto impugnato (pacificamente il 12.6.2019), postoche il procedimento notificatorio, in tutte le sue forme, mira a garantire laconoscenza legale dell’atto, che è un minus rispetto alla conoscenzaeffettiva.3.5. Questa Corte, nella recentissima sentenza n. 17183/2026, hariaffermato il suddetto principio, superando un’isolata pronuncia di segnocontrario (Cass. 7185/2025), affermando che: «In diritto vapreliminarmente ribadito che la notificazione non costituisce un requisito diesistenza e di perfezionamento dell’atto impositivo, né è requisito divalidità o di legittimità dell’atto stesso ma mera condizione di efficacia.2.4. In sostanza, un atto invalidamente notificato non è nullo ma, perl’appunto, inefficace. 2.5. In conseguenza di tale statuizione, si èargomentato che ogniqualvolta il contribuente abbia ottenuto la pienaconoscenza del provvedimento tributario, questa debba essere qualificatacome equipollente rispetto alla notifica, con l’ulteriore corollario che vienein questo modo sanato sia il vizio di nullità che quello di inesistenza;neppure la notifica dell'accertamento che dovesse qualificarsi comeinesistente si sottrae, dunque, alla sanatoria per conseguimento delloscopo di portare l'atto impositivo nella piena conoscenza del destinatario,palesata inequivocabilmente dall'impugnazione dell'accertamento stesso,cosicché è stato più volte ribadito il principio di diritto secondo cui in temadi atti d'imposizione tributaria, la notificazione non è un requisito digiuridica esistenza e perfezionamento, ma una condizione integrativaNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026d'efficacia, sicché la sua inesistenza o invalidità non determina in viaautomatica l'inesistenza dell'atto, quando ne risulti inequivocamente lapiena conoscenza da parte del contribuente entro il termine di decadenzaconcesso per l'esercizio del potere all'Amministrazione finanziaria, su cuigrava il relativo onere probatorio (cfr. Cass. n. 8374/2015; conformi Cass.nn. 33138/2025, 20690/2025, 19223/2025, 16810/2025, 13348/2025,24518/2024, 15553/2024, 6862/2023, 4167/2022, 21071/2018,2203/2018). 2.6. Peraltro, che la notificazione non sia elemento costitutivodell’atto amministrativo d’imposizione tributaria e non contribuisca, perciò,alla sua perfezione, è riconosciuto implicitamente, ma chiaramente, dalD.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, n. 3 (vigente rationetemporis), secondo il quale «la mancata notificazione di attiautonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato,ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo»; se ne deduce chela mancanza della notificazione di un atto amministrativo d’imposizionetributaria non influisce sulla sua esistenza (cfr. Cass. n. 4760/2009). 2.7.Tali conclusioni peraltro si ricollegano a quanto più volte affermato daquesta Corte in materia di processo tributario, secondo cui, ove la parteresistente contesti la tempestività del ricorso, è onere del contribuenteallegare l'atto impugnato con la prova della data di avvenuta notifica, dallaquale decorre il termine per la proposizione del ricorso, salvo che si trattidi notifica nulla, ipotesi nella quale l'Amministrazione finanziaria è tenuta adimostrare il momento nel quale il ricorrente ha avuto effettiva conoscenzadel predetto atto (cfr. Cass. nn. 10209/2018, 13584/2017). 2.8. Se lanotificazione non esiste, quindi, è preclusa l’efficacia della decisioneamministrativa, ma la sua esistenza, se si è realizzata, non vienecompromessa e, ove mai assumessero rilevanza fatti equipollenti esostitutivi della notificazione, l’atto amministrativo d’imposizione tributariapotrebbe comunque produrre i suoi effetti (Cass. n. 4760/2009 cit.). 2.9.Perché l’effetto sanante di cui sopra possa realmente realizzarsi, èNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026necessario, tuttavia, il rispetto di almeno due condizioni essenziali: a) laprima, è che vi sia certezza del fatto che l’interessato abbia avutoconoscenza dell’atto impositivo non notificato, gravando sull'Ufficio stessol'onere di provare la piena conoscenza dell'atto da parte del contribuente ela sua acquisizione entro il predetto termine di decadenza; b) la seconda, èche la conoscenza dell’atto impositivo da parte dell’interessato,comprovata nei fatti come illustrato sub a), avvenga, altresì, entro itermini di decadenza fissati dalle diverse leggi d’imposta per l’esercizio delpotere impositivo: laddove, quindi, l’Ufficio non riesca a dimostrare chetale conoscenza si è avuta entro detto termine (oppure, viceversa, laddoveil soggetto passivo riesca a dimostrare che egli ha avuto reale conoscenzadell’atto una volta che tale termine fosse già spirato), l’atto impositivo saràda considerarsi inefficace, ma a motivo della sua mancata notificazione,quanto per notificazione oltre il termine di legge per l’esercizio dellapotestà impositiva. 2.10. È d’uopo, inoltre, esaminare anche il datotestuale normativo di cui all’art. 21 d.lgs n. 546/1992 secondo cui «ilricorso deve essere proposto a pena di inammissibilità entro sessantagiorni dalla data di notificazione dell'atto impugnato», e non altrimenti.2.11. Orbene, pur non prevedendo il legislatore alcuna equipollenza tranotificazione e piena conoscenza, tuttavia sarebbe contrario alla naturadelle cose, e alla logica che ne sta alla base, negare alla conoscenzaeffettiva, purché piena e purché provata dall'Ufficio tributario, la stessacapacità di creare, a carico del contribuente, l'onere di rispettare il terminedecadenziale per l'eventuale impugnazione dell'atto d'imposizione che nongli sia stato notificato, ma che egli abbia, comunque, pienamenteconosciuto. 2.12. Come si è detto, la notificazione di un attoamministrativo d'imposizione tributaria, in quanto operazione diconoscenza che ha per oggetto una dichiarazione recettizia solitaria, è unfatto che si colloca nella fase integrativa dell'efficacia del provvedimento eche, creando una situazione giuridica oggettiva di conoscibilità per ilNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026contribuente, svolge la funzione di stabilire, con effetto di certezza legale,il dies a quo del termine per l'impugnazione; se questa funzione è svoltada una conoscenza potenziale dell'atto autoritativo - la conoscibilità creatadalla notificazione, a maggior ragione essa può esser svolta da unaconoscenza effettiva dell'atto. 2.14. È stato allora opportunamente posto inrilievo da questa Corte (cfr. Cass. n. 4760/2009 cit.) che di questa naturadelle cose tengono dunque conto esplicito tutte quelle disposizioninormative che, al fine di stabilire quale sia il giorno iniziale delladecorrenza del termine per impugnare un atto amministrativo, equiparanola notificazione o la comunicazione dell'atto impugnabile alla sua «pienaconoscenza» da parte dell’amministrato, laddove, ad esempio, il D.P.R. 24novembre 1971, n.1199, art. 2, comma 1 e l'art. 9, comma 1 prevedono,rispettivamente per il ricorso gerarchico e per il ricorso straordinario alPresidente della Repubblica, che essi siano proposti entro il termine, ditrenta giorni per il primo o di centoventi per il secondo, a partire dallanotificazione o dalla comunicazione amministrativa dell'atto impugnabile «oda quando l'interessato ne abbia avuto piena conoscenza», il D.lgs. 2 luglio2010, n. 104 (Codice del processo amministrativo), art. 41, dispone che ilricorso giurisdizionale amministrativo dev'essere notificato entro il terminedi sessanta giorni «decorrente dalla notificazione, comunicazione o pienaconoscenza», ed ancora, il D.P.R. 12 aprile 2006, n. 184, art. 12, comma2, n. 1 prevede che il ricorso alla Commissione per l'accesso ai documentiamministrativi sia presentato entro trenta giorni dalla «piena conoscenza»del provvedimento impugnato. 2.15. Le ragioni sottese alle norme sulcontenzioso amministrativo generale non possono, quindi, che valereanche per il contenzioso tributario, considerato che il procedimentotributario costituisce un sottosistema del diritto amministrativo in relazionedi species ad genus, con la conseguenza che le norme che regolano ilprocedimento amministrativo trovano applicazione nel sottosistema, neilimiti in cui non siano derogate od incompatibili con le norme di dirittoNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026tributario che disciplinano il procedimento impositivo (cfr. Cass. n.18448/2015 in motiv.). 2.16. A fronte della consolidata e diffusagiurisprudenza di legittimità su tale punto, va, dunque, disatteso altroprecedente, rimasto sostanzialmente isolato (Cass. n. 5178 del 2025),secondo cui, pur non costituendo, la notificazione, un requisito di esistenzao di perfezionamento dell'atto impositivo, tuttavia, la sua ritenutainesistenza non potrebbe essere surrogata dalla conoscenza dell'atto daparte del destinatario, acquisita attraverso un procedimento diverso da unanotificazione regolarmente eseguita, con la conseguenza che sarebbe soloda quest'ultimo adempimento che decorre il termine di impugnazionedell'atto impositivo, ai sensi e per gli effetti dell'art. 21 del d.lgs. n. 546 del1992, non potendosi equiparare la conoscenza occasionale dell'atto aquella legale. 2.17. [OSCURATO:PERSONA] non ritiene invero condivisibili tali principi, inprimo luogo, sulla scorta delle argomentazioni dianzi illustrate. 2.18. Èopportuno, inoltre, evidenziare, che, in fattispecie del tutto sovrapponibilealla presente, questa Corte ha già affermato che se l'art. 19, lettera e bis,del decreto legislativo numero 546/1992 include l'iscrizione di ipoteca suimmobili, di cui all'articolo 77 del d.p.r. numero 602/1973, tra gli attiimpugnabili, ed il concessionario deve effettuare la comunicazionedell'iscrizione ipotecaria a norma dell'articolo 6 della legge 212/2000,secondo cui l'amministrazione finanziaria deve assicurare l'effettivaconoscenza da parte del contribuente degli atti a lui destinati, edell'articolo 17 della legge 212/2000, che prevede che le disposizioni dellalegge stessa si applicano anche nei confronti dei soggetti che rivestono laqualifica di concessionari di organi diretti dell'amministrazione finanziaria,ivi compresi i soggetti che esercitano l'attività di accertamento,liquidazione e riscossione dei tributi di qualunque natura, al contempo, iltermine di 60 giorni previsto dall'art. 21 del decreto legislativo n.546/1992 per proporre impugnazione non può che decorrere dallacomunicazione dell'iscrizione di ipoteca sia perché lo prevede la normaNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026stessa, sia in quanto la conoscenza certa della data da cui decorre iltermine per il gravame risponde ai principi di certezza dei rapporti giuridicie di buona amministrazione, poiché diversamente opinando ilconcessionario si troverebbe a non avere mai certezza dell’inoppugnabilitàdell'iscrizione ipotecaria; nel caso in cui la comunicazione non abbia avutoluogo il contribuente ha, pertanto, facoltà di proporre ricorso avversol'iscrizione di ipoteca nel momento in cui ne abbia avuto effettivaconoscenza, senza che egli debba fornire la prova del giorno in cui haavuto notizia non formale dell'iscrizione poiché l'ignoranza dell'esistenzadel provvedimento deve presumersi, in caso d'inesistenza dellacomunicazione, fino alla data di proposizione del ricorso, essendo a caricodi chi eccepisca che la parte ebbe di fatto conoscenza del provvedimento inepoca precedente l'onere di fornire la relativa prova (cfr. Cass. n.12309/2018 in motiv.)».4. Nel caso in esame, correttamente la CGT-2 ha dato rilievo alla data incui il ricorrente ha espressamente ammesso di aver ricevuto in consegnal’avviso di accertamento impugnato (12.6.2019) e rilevato, altrettantocorrettamente, la tardività del ricorso, presentato solo in data 13.11.2019ossia oltre il termine perentorio di giorni sessanta di cui all’art. 21 deldecreto legislativo n. 546/1992.5. Anche il secondo motivo è infondato.5.1. La tardività del ricorso introduttivo per violazione dell’art. 21 deldecreto legislativo n. 546/1992 è rilevabile d’ufficio in ogni stato e gradodel giudizio, a meno che non si sia formato un giudicato interno esplicito, ilche non è avvenuto nel caso in esame, dal momento che il giudice di primogrado ha annullato l’avviso di accertamento per nullità della sua notifica,senza affrontare espressamente la questione della tempestività del ricorso.Secondo la pronuncia a Sezioni Unite di questa Corte n. 24172/2025,infatti, non è configurabile un giudicato interno implicito laddove si tratti diquestioni fondanti la struttura ed il funzionamento del processo, quali, fraNumero registro generale 7221/2023Numero sezionale 5232/2026Numero di raccolta generale 24973/2026Data pubblicazione 03/09/2026le altre, le decadenze verificatesi per effetto dello spirare di terminiperentori per la proposizione dell’azione (Cass. n. 20978/2013; Cass. n.32637/2019; Cass., S.U., n. 8501/2021).6. In conclusione, il ricorso va rigettato.7. Nulla per le spese.8. Stante l’esito dell’impugnazione, viene resa nei confronti della ricorrentel’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma17, della L. n. 228 del 2012. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso:nulla per le spese;Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 (TestoUnico delle spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presuppostiprocessuali per il versamento da parte del ricorrente di un ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per laproposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA].Il Presidente([OSCURATO:PERSONA])
Sentenza Cassazione n. 24973/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris