Cassazione n. 21790/2023

ato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2980/2021R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Port oghesi, 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende, –ricorrente – Contro [OSCURATO:PERSONA], –intimata – avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. LOMBARDIA, [OSCURATO:PERSONA] n.1157/ 20 20 , depositata il 19 /0 6 /20 20 ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 06 luglio2023 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . [OSCURATO:PERSONA] Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] che: 1. L’Agenzia delle entrate ricorre, con unico motivo, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], che non ha svolto attività difensiva , avverso la sentenza in epigrafe. C on quest’ultima la C.t.r. ha rigettato l’appello dall’Ufficio avverso la sentenza della C.t.p.di Napoli che aveva accolto il ricorso del contribuente avverso il diniego frapposto dall’Ufficio all’istanzadi restituzione dei parte dell’Irpef applicata sul trattamento pensionistico erogato dalla N.A.T.O. 2. La contribuente assumeva che il trattamento pensionistico percepito fosse in tutto assimilabile ai redditi di lavoro dipendente percepiti in costanza di rapporto e, quindi, esente da imposta. 3. La C.t.r. riteneva che il trattamento corrisposto al personale già in servizio presso il Quartier generale e collocato a riposo rivestisse la natura di «retribuzione differita» in ragione della permanenza della dipendenza organica del funzionario e come dimostrato dal fatto che veniva erogato direttamente dalla N.A.T.O. attingendo da un fondo pensione costituito da quote di retribuzione mensilmente accantonate. Considerato che: 1. Con l’unico motivo l’Agenzia delle entratedenuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 8, lett. c) d. P.R. 18 settembre 1962 , n. 2083 e dell’art. 1 t.u.i.r. Censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto che al trattamento di quiescenza corrisposto dalla N.A.T.O. al contribuente si possano estendersi i medesimi benefici previsti per la retribuzione ordinaria di cui all’art. 8 d.P.R. n. 2083 del 1962 che prevede l’esenzione dal pagamento delle imposte erariali e locali sui redditi derivanti dagli stipendi ed emolumenti corrisposti agli impiegati dei [OSCURATO:PERSONA]. 2. Il motivo è fondato. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2.1. La Corte, pronunciandosi in fattispecie analoghe,ha affermato il principio di diritto, cui il Collegio ritiene di dare continuità, secondo cui le pensioni erogate in Italia ai dipendenti della N.A.T.O. sono soggette ad imposizione, non trovando applicazione l'esenzione prevista dall'art. 8, comma 1, lett. c), del d.P.R. n. 2083 del 1962, norma speciale di stretta interpretazione, limitata agli stipendi ed agli emolumenti percepiti dagli impiegati di tale organismo internazionale in costanza del rapporto lavorativo(Cass. 06/04/2023, n. 9527, Cass.14/10/2021, n. 27965, Cass.15/01/2019, n. 705). Va evidenziato, per altro, che negli stessi termini è stato già definito dalla Corte altro ricorso pendente tra le medesime parti (Cass. 03/02/2021, n. 2345). Si è osservato sul puntoche l'art. 8, comma 1, lett. c) cit., ai fini dell’esenzione dal pagamento delle imposte sui redditi, richiedeche si tratti di «redditi derivanti da stipendi ed emolumenti»e che essi siano corrisposti al personale civile «dai quartieri generali interalleati nella loro qualità di impiegati di detti quartieri generali». La disposizione normativa fa, quindi, esclusivo riferimento agli stipendi ed agli emolumenti percepiti in costanza del rapporto lavorativo, senza menzionare le pensioni corrisposte dopola cessazione del medesimo. 2.2. Tale limitazione, come evidenziato nella Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate del 16/12/2009, n. 285/E, trova la sua ratio nello scopo, sotteso alla norma, di prevedere un trattamento speciale in relazione alle finalità istituzionali perseguite dalle organizzazioni internazionali attraverso la loro struttura, della quale fa parte il personale inservizio; ne consegue che tale regi me agevolativo non ha ragion d’essereper coloro che non vi prestano più la loro opera. 2.3. Nel senso prospettato depone anche il Regolamento pensionistico delle «[OSCURATO:PERSONA]», tra le quali rientra la N.A.T.O., ed in particolare la disciplina dettata dall'art. 42 di detto Regolamento (Pensioni soggette alla legislazione fiscale nazionale), Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] laddove si prevede, al comma 1, che "la pensione e l'adeguamento sono tassabili quali redditi ai sensi della legislazione fiscale in vigore in tale paese"(comma 1), ossia sono assoggettate ad imposizione nello Stato di appartenenza in cui risiede il beneficiario e secondo le disposizioni contenute nella legislazione fiscale dello Stato stesso. Detto regolamento, per quello che attiene il trattamento tributario delle pensioni erogate ai dipendenti della N.A.T.O., non introduce una disciplina difforme rispetto a quanto già previsto dalle fonti internazionali N.A.T.O., le quali, con riguardo alle esenzioni fiscali, escludono dalla tassazione i soli salari e gli emolumenti, e dunque quelle attribuzioni che sono erogate in costanza del rapporto di lavoro, senza fare mai riferimento al trattamento pensionistico. Ciò si evince, in particolare, dalla lettura dell'Accordo di Ottawa del 20 settembre 1951 (ratificato con legge n. 1126 del 10 novembre 1954), il cui art. 19 utilizza i termini salaries and emoluments, come pure dall'art. X della Convenzione di Londra del 1951 (ratificata con legge n. 1335 del 1955) e dall'art. 7 del Protocollo di Parigi del 28agosto 1952 (ratificato con legge 30 novembre 1955, n. 1338), nei quali è assente qualsiasi riferimento al termine «pensione». La disciplina dettata dalla legge del 1962 non può, ovviamente, discostarsi da quella sovranazionale emergente dal richiamato art. 42 del Regolamento pensionistico, in virtù del quale l'importo della pensione concorre alla formazione del reddito imponibile del percettore residente, considerato che l'art. 8, comma 1, lett. c) del d.P.R. n. 2083/1962 si configura come norma speciale di stretta interpretazione, il cui tenore letterale depone per l'applicabilità del beneficio solamente a coloro che rivestono la qualità di 6 «impiegati» e con riguardo esclusivamente agli «stipendi ed emolumenti»percepiti. 2.4. Tale conclusione è ulteriormente avvalorata dalla considerazione che lo schema pensionistico applicato alle cd. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] «organizzazioni coordinate» prevede anche il meccanismo del tax adjustment, ovvero del rimborso ai pensionati delle organizzazioni di circa il 50 per cento delle imposte sul reddito pagate sulla pensione, con ciò riconoscendo implicitamente la legittimità della tassazione delle pensioni stesse. Lo stesso art. 42 del Regolamento parla, inoltre, del calcolo e «dell'importo delle imposte sul reddito per tutti i beneficiari di pensioni che sono contribuenti nel paese interessato»(comma 3) e di «detrazioni e sgravi fiscali»per carichi familiari (comma 4), elementi tutti che evidenziano la esistenza di un regime diverso tra il trattamento economico esente in corso di rapporto, espressamente previsto dal citato art. 8, e quello non esente dopo la cessazione del rapporto, spiegabile solo con l'intento di limitare al massimo ogni forma di soggezione o pressione, diretta o indiretta, degli Stati membri sul singolo dipendente N.A.T.O. 2.5. L'interpretazione letterale dell’art. 8 cit., che impone di attribuire l'esenzione unicamente agli emolumenti derivanti dai rapporti di lavoro in corso di svolgimento, trova, peraltro, conferma nei principi enunciati da questa Corte inipotesi analoga in cui era prevista l'esenzione per i redditi da lavoro prestato all'estero secondo cui i redditi da pensione sono equiparati ai redditi da lavoro dipendente solo ai fini della loro inclusione nella base imponibile, ma non anche ai fini della loro esclusione, per cui l'esenzione disposta per gli uni (quali, appunto, i redditi da lavoro dipendente prestato all'estero) non si estende, in mancanza di un'espressa disposizione di legge, ai redditi da pensione derivanti dal medesimo lavoro, e ciò in quanto le norme fiscali che prevedono esclusioni o esenzioni sono regole di stretta interpretazione, che non trovano applicazione se non nelle ipotesi da esse espressamente contemplate(Cass. 18/08/2004, n. 16098). L'equiparazione dei redditi da pensione a quelli da lavoro dipendente è, infatti, dettata dalla finalità di omogeneizzare il relativo Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] trattamento tributario e non anche per estendere ai primi una disposizione speciale prevista solo per una categoria ben precisa di lavoro dipendente. Va, d'altro canto, ricordato che le Sezioni Unite, sempre nell'ambito di controversie di lavoro, hanno precisato che gli emolumenti pensionistici, anche qualora siano erogati dallo stesso datore di lavoro ed abbiano natura di retribuzionedifferita, conservano la loro funzione previdenziale e non sono esattamente equiparabili ai redditi da lavoro dipendente, perchésono ascrivibili alla categoria delle erogazioni solo in senso lato inrelazione di corrispettività con la prestazione lavorativa e sono conseguentemente sottratti al criterio inderogabile di proporzionalità alla quantità e qualità del lavoro che caratterizza gli emolumenti da lavoro (Cass. Sez. U.,01/02/1997 n. 974) . 3. Pertanto, in accoglimento del ricorso, la sentenza deve essere cassata e la causa, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, può essere decisa nel merito, ai sensi dell'art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., con il rigetto dell'originario ricorso della contribuente. 4 Le spese delle fasi del giudizio di merito, avuto riguardo all'andamento del giudizio, possono essere integralmente compensate 5. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso e, decidendo la causa nel merito, rigetta il ricorso originario della contribuente. C ondanna l’intimata a corrispondere all’Agenzia delle entrate le