Cassazione n. 24573/2026

empore, [OSCURATO:PERSONA] in persona del legalerappresentante pro tempore, rappresentate e difese dall'avvocatoMassimo [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato-controricorrente-avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II grado delPiemonte n. 415/2023 depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA].Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/02/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/20261. Con sentenza n. 415/2023, depositata in data 11/10/2023, la Cortedi Giustizia Tributaria di II grado del Piemonte rigettava gli appelli riunitiproposti da [OSCURATO:SOCIETA]., società unipersonale e [OSCURATO:SOCIETA]. quale socia della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. inConcordato preventivo (società cancellata), accogliendo l’appelloincidentale proposto dall’Agenzia delle Entrate in punto di spese di lite,avverso la sentenza n. 241/2021 con cui la CTP di Alessandria avevarigettato il ricorso proposto dalle contribuenti avverso l’avviso diliquidazione dell’imposta di registro relativa all’atto di cessione del ramod’azienda della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. alla [OSCURATO:SOCIETA]., arogito [OSCURATO:PERSONA] in data [OSCURATO:DATA_NASCITA] e successivo atto ricognitivo del29/12/2014. Detta imposta era stata liquidata dai contraenti assumendoquale base imponibile il prezzo della cessione dichiarato in 54.000 euro,pari alla differenza tra poste attive e debiti accollati alla cessionaria per untotale di 426.000 euro, risultati pari, in sede di atto ricognitivo, allamaggior somma di 547.298,92 euro.La Corte regionale confermava la sentenza impugnata, pur nonaderendo all’assunto della CTP secondo cui le passività aziendali possonoessere dedotte dalla base imponibile dell’imposta di registro purchèinerenti. Motivava invece il rigetto del ricorso delle contribuenti sullascorta della ritenuta insussistenza nel nostro ordinamento di una normaspeciale giustificante, “sulla considerazione della unitarietà di attività epassività nel caso di cessione di azienda”, la disapplicazione del principio,affermato dalla giurisprudenza di legittimità, secondo cui, ai fini delladeterminazione del valore dell’atto d’acquisto di un complesso aziendalesecondo il criterio del valore dichiarato dalle parti ex art. 51, comma 1,d.P.R. n. 131/1986, non si debbono detrarre dal prezzo indicato nelcontratto le eventuali passività trasferite unitamente al cespite, trattandosidi operazione prevista dall’art. 51, comma 4, del d.P.R. n. 131/1986 soloNumero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026nella specifica ipotesi in cui l’Ufficio disattenda detto valore e proceda adun’autonoma valutazione. A tal proposito, la CGT di II grado rilevava che,nel caso di specie, l’Ufficio non aveva rettificato alcun valore di cessione,essendosi limitato a liquidare l’imposta di registro, come dovuta, sullabase delle stesse pattuizioni e dichiarazioni delle parti, sicchè erainfondata anche l’eccezione di decadenza dell’Ufficio accertatore, nonessendo elasso il termine decadenziale triennale di cui all’art. 76, comma2, d.P.R., n. 131/1986 applicabile nel caso di specie, essendo il terminebiennale di cui al comma 1-bis del citato art. 76 operante solo nel caso incui l’Ufficio proceda ad una vera e propria rettifica del valore venale delbene.2. Avverso la sentenza della CGT di II grado n. 415/2023 proponevanoricorso per cassazione la [OSCURATO:SOCIETA]. e la Lobelia ImmobiliareS.r.l., socia della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., cancellata dal registrodelle imprese.3. L’Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso.4. Le contribuenti depositavano memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo le ricorrenti deducono la “violazione e falsaapplicazione dell’art. 76 co. 1 bis e 52 co. 1° e 2° D.P.R. 131/1986”, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3. c.p.c., in quanto, al di là del nomendi “avviso di liquidazione”, l’atto impugnato avrebbe natura rettificativa,quantomeno con riferimento al corrispettivo sulla base del quale l’Ufficioha calcolato l’imposta, sicché a tale atto “non può essere applicato l’art.52, comma 2° TUR, ma il 52, comma 1° e quindi il termine biennale di cuiall’art. 76 comma 1 bis”. Non essendo contestato che l’atto accertativo èstato notificato il 13.12.2016 e che l’atto oggetto di rettifica è statoNumero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026registrato il 10.12.2014, sarebbe pertanto maturato il terminedecadenziale biennale di cui all’art. 76, comma 1- bis del TUR.Il motivo è infondato.Ai sensi dell’art. 76, comma 1-bis del TUR, nella versione vigenteratione temporis, “L'avviso di rettifica e di liquidazione della maggioreimposta di cui all'articolo 52, comma 1, deve essere notificato entro iltermine di decadenza di due anni dal pagamento dell'impostaproporzionale.”.Ai sensi del comma 1 dell’art. 52 del TUR, “1. L'ufficio, se ritiene che ibeni o i diritti di cui ai commi 3 e 4 dell'articolo 51 hanno un valore venalesuperiore al valore dichiarato o al corrispettivo pattuito, provvede con lostesso atto alla rettifica e alla liquidazione della maggiore imposta, con gliinteressi e le sanzioni.2. L'avviso di rettifica e di liquidazione dellamaggiore imposta deve contenere l'indicazione del valore attribuito aciascuno dei beni o diritti in esso descritti…”.Il comma 2 del sopracitato art. 76 stabilisce che “2. Salvo quantodisposto nel comma 1-bis, l'imposta deve essere richiesta, a pena didecadenza, entro il termine di tre anni decorrenti, per gli atti presentatiper la registrazione o registrati per via telematica: a) dalla richiesta diregistrazione, se si tratta di imposta principale;…”.Pertanto, il termine di decadenza per la liquidazione dell’impostaprincipale dell’atto presentato per la registrazione è pari a tre anni,mentre solo nel caso in cui si proceda all’accertamento di un valore venalesuperiore al valore dichiarato o al corrispettivo pattuito, l’atto di rettifica edi conseguente liquidazione va notificato nel termine di due anni dalpagamento dell’imposta proporzionale, scattando altrimenti la decadenzada detto potere accertativo.Orbene, nel caso di caso di specie non v’è ragione di riqualificare l’attoin questione, espressamente intestato come mero “avviso di liquidazionedell’imposta…”, quale avviso di rettifica (e di liquidazione), atteso cheNumero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026l’atto non contiene una diversa stima (e conseguente “rettifica”) del valorevenale dei beni costituenti il compendio aziendale ceduto, condizione perl’operatività del termine decadenziale biennale di cui all’art. 76, comma 1-bis del citato art. 76. Tale termine non opera automaticamente per effettodella mera diversa determinazione della base imponibile, laddove, comenel caso di specie, essa non dipenda da una diversa stima del valorevenale dell’azienda ma solo della individuazione di detta base imponibilesulla scorta di parametri normativi diversi, applicati ai medesimi valoridichiarati dalle parti, dei quali non viene pertanto contestata la congruità,con conseguente insussistenza della necessità di relativa “rettifica”.2. Con il secondo motivo di ricorso si deduce la “violazione e falsaapplicazione dell’art. 2555 codice civile”, in relazione all’art. 360, comma1, n. 3 c.p.c., in quanto la sentenza impugnata non avrebbe consideratol’azienda come un “insieme unitario e inscindibile di rapporti e dicomponenti positivi e negativi, debiti compresi, collegati tra lorofunzionalmente”, avallando invece una nozione di azienda quale“complesso esclusivamente di attività”, relegando le passività a “fattosuccessivo, eventuale e, per così dire, esterno alla cessione, una meramodalità di pagamento del corrispettivo”, sebbene la solidarietà delcessionario per le obbligazioni (oggetto di accollo) verso i dipendenti siaprevista ex lege e sebbene questa Corte abbia chiarito che la cessioned’azienda comporta il trasferimento dell’intero sistema aziendale e quindi“dei differenti fattori economici, quali beni strumentali e non, comprese lepassività, tutti funzionalmente collegati al raggiungimento del finedell’impresa”.3. Con il terzo motivo si deduce la “violazione degli art. 23, 43, 2° co.,51 co. 4° DPR 131/1986”, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.,per avere la sentenza impugnata considerato irrilevanti le modalitàconvenute dai contraenti per il pagamento del corrispettivo anche quandosi risolvano nell’accollo da parte del cessionario dei debiti aziendali, i quali,Numero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026invece, se inerenti all’azienda (come senz’altro nel caso del TFR ed altrespettanze retributive, di cui è evidente la connessione con l’eserciziodell’attività e la produzione di reddito), concorrono a determinare innegativo il valore della cessione, senza che possa trovare applicazione ilprincipio di cui all’art. 43, comma 2, del d.P.R. n. 131/1986, atteso chesolo in caso di estraneità dei debiti all’azienda si configura una fattispeciesostanzialmente riconducibile all’accollo da parte del cessionario del debitodel cedente.I due motivi, da esaminare congiuntamente in quanto entrambiinvolgenti la questione della valutazione nella base imponibile dellepassività aziendali (e in particolare dei debiti per il TFR e spettanzeretributive dovute ai lavoratori), sono fondati.Questa Corte, con una recente pronuncia di rilievo nomofilattico(sentenza n. 17179/2026, pubblicata in data 1.6.2026), a cui si ritiene diconformarsi, ha rimeditato l’orientamento secondo cui, ai fini delladeterminazione del valore dell’atto di acquisto di un complesso aziendalesecondo il criterio del valore dichiarato dalle parti – che l’art. 51, comma1, del TUR pone a base normale della tassazione – non vanno detratte leeventuali passività trasferite unitamente al cespite, in quanto detraibilisolo nell’ipotesi di cui al comma 4 del sopracitato art. 51 (come sostenutodalla sentenza impugnata), ritenendo il suddetto ordine di idee“confliggente con il criterio legale di commisurazione della baseimponibile, espressamente dettato, per l’ipotesi di cessione di azienda,dall’art. 51, comma 2, TUR…”, il quale “stabilisce il parametro legale delvalore venale dei beni al netto delle passività (inerenti)”, costituente “uncriterio unico, che non può essere diversamente declinato a seconda che ilvalore dichiarato sia stato o meno rettificato dall’Ufficio”. Ciò sia perché “ilcriterio per stabilire la base imponibile è unico (comma 2, art. 51) e,pertanto, risulta irrilevante che essa sia stata determinata dalcontribuente o rettificata dall’Ufficio, disattendendo i dati esposti, nonNumero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026potendo mutare il paradigma della sua commisurazione a seconda di unelemento estraneo alla predetta regola giuridica, pena l’assolutairragionevolezza del diverso trattamento in assenza di una plausibilegiustificazione…”, sia perché “il controllo dell’Ufficio opera… non solonell’ipotesi in cui venga rettificata la base imponibile dichiarata…” maanche “nei casi in cui l’Ufficio non proceda poi alla rettifica, reputando cheil valore dichiarato sia corretto (in base al suddetto criterio legale) oquando il corrispettivo versato sia considerato superiore al valorevenale…L’unicità del criterio legale di commisurazione della baseimponibile e la sua inderogabile applicazione in fase di controllo da partedell’Ufficio, sia che proceda o meno a rettifica, spiega dunque perché nonsia condivisibile l’assunto che basa il distinguo tra il primo e il quartocomma sulla diversa determinazione dell’Ufficio e, quindi, ritiene che lepassività debbano detrarsi solo nel caso in cui l’Ufficio disattenda il valoredichiarato ai sensi del comma 4…”. Nella medesima sentenza n.17179/2026, questa Corte, per altro verso, ha reputato non “persuasival’affermazione di principio secondo cui nessuna rilevanza può attribuirsialle modalità con cui gli stessi contraenti hanno convenuto il pagamentodel corrispettivo per la cessione dell’azienda, quando il corrispettivo ècostituito dall’accollo da parte dell’acquirente dei debiti dell’azienda”. Ilpunto, invero, “non può essere quello di verificare se il debito sia stato omeno accollato dalla parte cessionaria ma di stabilire se esso sia o menoinerente all’esercizio dell’attività d’impresa”, sicché, nel caso in esame, lapattuizione di cui alla clausola 4.2.2 dell’atto di cessione (relativaall’accollo da parte della cessionaria, rimarcato dalla controricorrente, delTFR e di ogni altro credito maturato dai dipendenti sino al 10.12.2012,come già previsto nel precedente atto d’affitto di ramo d’azienda) di per sésola non può essere dirimente al fine di escludere la decurtazione dellapassività dalla base imponibile.Numero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026Sulla scorta delle suddette argomentazioni questa Corte ha pertantoaffermato il principio di diritto secondo cui: in tema di imposta diregistro, ai fini della determinazione del valore dell’atto di acquisto di uncomplesso aziendale, la regola applicabile è unica ed è quella stabilitadall’art. 51, comma 2, TUR, secondo cui per gli atti che hanno per oggettoaziende o diritti reali su di esse, si intende per valore quello venalecomplessivo dei beni che compongono l’azienda, compreso l’avviamento,al netto delle passività inerenti all’azienda risultanti dalle scritture contabiliobbligatorie o da atti aventi data certa a norma del codice civile, con laprecisazione che detto criterio opera sia nel caso in cui il valore sia statodichiarato dalle parti ai sensi del comma 1 dell’art. 51 TUR, che nell’ipotesiin cui l’Ufficio, a mente del successivo comma, rettifichi la base imponibiledichiarata (v. sent. cit.).La inerenza delle passività, sussistente laddove pertinenti alle esigenzee finalità dell’azienda (v. in tal senso Cass., n. 6277/2024) - la quale,pertanto, non può essere intesa, come sostenuto dalla controricorrente,solo “come un insieme di cespiti …di valore necessariamente positivo”,considerate le “passività aziendali” di cui la cessionaria divieneautomaticamente responsabile in solido in virtù dell’accollo ex legeprevisto dall’art. 2560 c.c. (v. Cass., n. 14020/2025) e la responsabilitàsolidale di cedente e cessionario nei confronti dei lavoratori previstadall’art. 2112 c.c., nonché la espressa imputazione delle passività,prevista dall’art. 23 del TUR, ai diversi beni in proporzione del loro valore,in caso di cessione d’azienda - “non deve far ritenere applicabile laprevisione dell’art. 43, comma 2, TUR (secondo il cui disposto I debiti ogli altri oneri accollati e le obbligazioni estinte per effetto dell’attoconcorrono a formare la base imponibile ), valorizzando oltre misura lasemplice circostanza che nell’atto tassato tali passività siano stateconsiderate …accollate dalla parte cessionaria .” (v. sent. cit. n.17179/2026), come nell’atto di cessione del ramo d’azienda in questione.Numero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026A tal proposito, questa Corte ha chiarito che “la disciplina dell’imposta diregistro in tema di cessione d’azienda disarticola la rilevanza degli accollifondati sulla disposizione di cui all’art. 43, comma 2, d.P.R. n. 131/1986,in ragione della inerenza, o meno, del debito che (così) viene inconsiderazione ai fini della tassazione di registro della cessione di azienda(d.P.R. cit., art. 51, comma 4), essendosi rilevato che, mentre le passivitàaziendali di cui all’art. 2560 c.c. (oggetto, in realtà, di accollo ex lege),inerenti all’esercizio dell’attività di impresa, vanno senz’altro scomputatedal calcolo della base imponibile, gli accolli di debiti diversi vanno, invece,inseriti nel medesimo calcolo (solo) allorquando ne emerga l’estraneitàall’azienda”. Tantomeno può ritenersi che la inerenza, in quanto requisitooggettivo della passività aziendale, ove sussistente, sia elisa, ai fini delladeterminazione della base imponibile dell’imposta di registro, dallaeventuale pattuizione delle parti che consideri detta passività aziendalecome parte del futuro prezzo di acquisto dell’azienda.Inoltre, con riferimento ai debiti relativi al TFR, come agli altri creditimaturati dai dipendenti, di cui alla clausola 4.2.2. dell’atto di cessione, vasenz’altro ritenuta la inerenza di tali passività, alla luce degli ultimi arrestidella giurisprudenza di legittimità, che ha evidenziato che l’attività delpersonale dipendente risulta indissolubilmente correlata allo stessosvolgimento dell’attività d’impresa (v. Cass., n. 21566/2025; Cass. n.21638/2025; Cass., n. 21179/2024).In relazione ai motivi accolti, la sentenza impugnata va pertantocassata, con rinvio alla CGT di II grado del Piemonte, in diversacomposizione, che procederà a nuovo esame del merito in applicazione deigià indicati principi di diritto. P.Q.MNumero registro generale 9551/2024Numero sezionale 1518/2026Numero di raccolta generale 24573/2026Data pubblicazione 08/08/2026accoglie il secondo ed il terzo motivo di ricorso, rigetta il primo, cassala sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di II gradodel Piemonte, in diversa composizione, che procederà anche allaregolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso all’esito della camera di consiglio del 13/02/2026, comericonvocata in data 12/06/2026.Il PresidenteANGELO [OSCURATO:PERSONA]