Cassazione n. 21698/2026

e,dall’Avvocatura generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, allavia dei Portoghesi n. 12 in Roma;- ricorrente -controT [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa, giusta procura speciale allegata, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]Musti, che ha indicato recapito Pec;- resistente -avversola sentenza n. 4344, pronunciata dalla Commissione TributariaRegionale della Lombardia il 19.5.2016, e pubblicata il 22.7.2016;ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal ConsiglierePaolo [OSCURATO:PERSONA];la Corte osserva:Numero registro generale 5847/2017Numero sezionale 5034/2026Numero di raccolta generale 21698/2026Data pubblicazione 25/06/20261. A seguito di proprie verifiche, l’Agenzia delle Entrate redigeva il27.7.2011 nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA], concessionaria per la vendita diautovetture Toyota, [OSCURATO:PERSONA] di Costatazione, proponendo trerilievi in relazione al reddito dichiarato con riferimento all’anno 2008, coneffetti anche negli anni successivi. Il primo rilievo concerneva le quote diammortamento di costi non deducibili per difetto di inerenza. Il secondoed il terzo l’omessa contabilizzazione di ricavi.L’Amministrazione finanziaria notificava quindi alla società gli avvisi diaccertamento n. T9D031E01279/2012 (Iva e sanzioni), e n.T9D031E01484/2012 (Irap e sanzioni).La società proponeva procedura di accertamento con adesione, chenon sortiva esito positivo.2. Avverso l’atto impositivo proponeva ricorso la società, innanzi allaCommissione Tributaria Provinciale di Milano, proponendo plurimecensure. La CTP accoglieva parzialmente l’impugnativa, annullando ilprimo ed il secondo rilievo.3. Spiegava appello avverso la pronuncia dei primi giudici, innanzi allaCommissione Tributaria Regionale della Campania, per la parte in cui erarimasta soccombente, l’Amministrazione finanziaria. La società reagivamediante ricorso e controricorso incidentale in relazione alla conferma delterzo rilievo. La CTR rigettava entrambi gli appelli.4. Ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrataaffidandosi a due strumenti di impugnazione. La contribuente non si ècostituita tempestivamente nel giudizio di legittimità, ma ha depositatovicende del processo.Ragioni della decisione1. Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art 360primo comma, n. 3, c.p.c., l’Ente impositore contesta la violazione e falsaapplicazione degli artt. 85, 102 e 109, quinto comma, del Dpr n. 917 delNumero registro generale 5847/2017Numero sezionale 5034/2026Numero di raccolta generale 21698/2026Data pubblicazione 25/06/20261986, e dell’art. 5 del D.Lgs. n. 466 del 1997 per avere la CTRerroneamente ritenuto deducibili quote di ammortamento di costi però nondeducibili, perché relative alla realizzazione di opere di manutenzionestraordinaria consistenti nella ristrutturazione dell’immobile locato, in cuiera destinata a svolgersi l’attività commerciale, per un valore complessivodi oltre un milione di Euro, deduzione invocata però non dal proprietariodell’immobile, destinatario finale delle opere, bensì dal conduttore,pertanto in difetto di inerenza.1.1. Sembra opportuno premettere come risulti pacifico che l’immobileoggetto di locazione apparteneva alla Iniziative metalliche Srl, che loaveva ceduto in locazione alla [OSCURATO:PERSONA], la quale aveva assunto aproprio carico le opere necessarie per l’adattamento dell’immobile allenecessità di una concessionaria per la vendita di autovetture. La CarComauto, concessionaria di marchi diversi, aveva quindi sublocatol’immobile alla odierna resistente T [OSCURATO:PERSONA], che aveva provveduto aproprie spese alla ristrutturazione nel rispetto dei parametri indicate dallaToyota, di cui era concessionaria.1.2. La CTR ha osservato, in proposito, che con “riguardo alla primaripresa annullata si rileva chiaramente dalla documentazione in atti (All. 4e 5 del ricorso principale), che non si tratta di adeguamenti strutturali, male spese sono state sostenute esclusivamente per adeguare il fabbricatoagli standard imposti da Toyota ai propri concessionari. Sul punto varespinto l’appello dell’Ufficio” (sent. CTR, p. II).1.3. Contesta l’Agenzia delle Entrate, rifacendosi a Cass. 25.2.2011, n.6936, che le spese sostenute per la manutenzione straordinariadell’immobile non sono deducibili dal conduttore, anche se sia stato questoa sostenerle, perché difetta il requisito dell’inerenza, che sussiste quando“il bene, sul quale sono effettuati gli interventi di manutenzionestraordinaria, sia normalmente destinato dal contribuente all’esercizio diun’attività potenzialmente idonea a produrre utili” mentre, nel caso diNumero registro generale 5847/2017Numero sezionale 5034/2026Numero di raccolta generale 21698/2026Data pubblicazione 25/06/2026specie, “beneficiario ultimo delle opere era, esclusivamente, il proprietariolocatore” (ric., p. 6).1.4. Invero la ricorrenza del requisito dell’inerenza di un costo rispettoall’attività d’impresa deve stimarsi nel caso concreto, in considerazionedella natura dell’attività esercitata e dell’attitudine della spesa a generarepotenzialmente ricavi.Nel caso di specie le spese di manutenzione, pacificamente sostenutedalla T [OSCURATO:PERSONA], risultavano non solo utili, ma addirittura necessarie perl’esercizio dell’attività commerciale perché, come accertato dalla CTR,risultavano indispensabili per adeguare l’immobile agli standard richiestidalla società Toyota, di cui la T [OSCURATO:PERSONA] era concessionaria. In altri termini,se la contribuente non ristrutturava l’immobile sostenendo la relativaspesa, non solo non avrebbe potuto conseguire maggiori ricavi, ma nonavrebbe potuto affatto iniziare l’attività commerciale e quindi conseguireun qualsiasi ricavo.A tanto deve aggiungersi che la stessa Agenzia delle Entrate riconosceche le opere sono state “eseguite per esigenze della contribuente”, e nondella locataria e della proprietaria. Risulta peraltro del tutto indimostratoche le opere realizzate, di cui non è fornita neppure una dettagliatadescrizione - e di cui pertanto non è possibile riscontrare se si trattasse diopere di ‘ristrutturazione’, come afferma l’Ente impositore, circostanzainvece negata dal giudice dell’appello - potessero rivestire una qualsiasiutilità per soggetti diversi dalla conduttrice, o comunque comportasserouna valorizzazione economica di un bene.Si osservi, in conclusione, che nel precedente di questa Corterichiamato dall’Amministrazione finanziaria, si è ritenuto che il rispetto delrequisito dell’inerenza “postula la correlazione tra la spesa o il costosostenuti e l'esercizio effettivo dell'attività economica dell'imprenditore. È,cioè, necessario che il bene, sul quale sono effettuati gli interventimigliorativi, sia normalmente destinato dal contribuente all'esercizio diNumero registro generale 5847/2017Numero sezionale 5034/2026Numero di raccolta generale 21698/2026Data pubblicazione 25/06/2026un'attività potenzialmente idonea a produrre utili” (Cass. 25.2.2011, n.6936). Nel caso di specie, vertendosi in materia di opere pacificamenteindispensabili al contribuente per l’esercizio dell’attività d’impresa, ilrequisito dell’inerenza risulta rispettato.La pronuncia della CTR non merita pertanto censure sul punto, ed ilprimo motivo di ricorso deve essere respinto.2. Mediante il secondo strumento d’impugnazione, introdotto ai sensidell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., l’Agenzia delle Entrate censura laviolazione e falsa applicazione dell’art. 85, primo comma, lett. a), del Dprn. 917 del 1986, dell’art. 36 del Dpr n. 600 del 1973, dell’art. 54 del Dprn. 633 del 1972 e dell’art. 2728 c.c., in cui è incorso il giudice dell’appelloannullando il secondo rilievo, perché la società ha indebitamentecontabilizzato costi che dovevano invece essere sostenuti dalla locatrice,come da contratto stipulato tra le parti.2.1. Il giudice del gravame rileva che “la seconda ripresa annullatariguarda alcuni costi di gestione del fabbricato che, secondo l’Ufficio,dovevano essere riaddebitati alla proprietà come da contratto di locazione;in realtà tali costi risultano dai documenti in atti (All. 7 del ricorso econtratto di sublocazione) essere costi aggiuntivi a quelli previsticontrattualmente e quindi non riaddebitabili” (sent. CTR, p. II).2.2. Censura l’Agenzia delle Entrate che il contratto di locazione delfabbricato prevedeva, al punto 6, che le spese per la fornitura di energiaelettrica, forza motrice, riscaldamento, acqua ed oneri di fognatura,smaltimento rifiuti e manutenzione ordinaria, dovessero gravare a caricodella locatrice.La società, però, ha sostenuto che i costi gravanti sulla locatrice sonostati da questa direttamente sostenuti, come quelli relativi alriscaldamento del deposito auto, mentre i costi invocati attengono adoneri non compresi nella previsione contrattuale, come il riscaldamentodella show room e dell’officina.Numero registro generale 5847/2017Numero sezionale 5034/2026Numero di raccolta generale 21698/2026Data pubblicazione 25/06/2026Replica l’Amministrazione finanziaria che non vi è prova “chedeterminate spese ordinarie non fossero ricomprese nel canone” (ric. p. 8)di locazione.2.3. Invero la CTR afferma che i costi di cui al secondo rilievo risultanodai documenti in atti essere costi aggiuntivi a quelli previsticontrattualmente e quindi non riaddebitabili, ed invoca a fondamentodell’argomento l’allegato n. 7 del ricorso ed il contratto di sublocazione.Tuttavia il giudice dell’appello non ha cura di riportare che cosa emergadagli atti contenuti nell’allegato richiamato, e neppure quali fossero leprevisioni del contratto di locazione da cui risultasse desumibile unaindicazione dei costi per le spese gravanti sulla locatrice che noncomprendesse quelle contabilizzate come costi a proprio carico dallacontribuente.In conseguenza non è possibile stimare il giusto fondamento dellavalutazione espressa dalla CTR, ed il secondo motivo di ricorso risultaperciò fondato.3. In definitiva deve pertanto essere accolto il secondo motivo diricorso, rigettato il primo, e la decisione impugnata deve essere cassata inrelazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia perché proceda a nuovo esame.La Corte di Cassazione, P.Q.Maccoglie il secondo motivo di ricorso proposto dall’Agenzia delleEntrate, rigettato il primo, cassa la sentenza impugnata in relazione almotivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia perché, in diversa composizione e nel rispetto dei principiesposti, proceda a nuovo giudizio, e provveda anche a regolare tra le partile spese di lite del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma il 19 giugno 2026Il PresidenteNumero registro generale 5847/2017Numero sezionale 5034/2026Numero di raccolta generale 21698/2026Data pubblicazione 25/06/2026Andreina Giudicepietro