Cassazione n. 20058/2023

to la seguente ORDINANZA sulricorso 10265/2019 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, r appresentata e difesa dall ’ Avvocatura Generale dello Stato,con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]; Oggetto:sanzione ex art.303TULD - disap- plicazione- principio proporzionalitàUE -intimato - propostoavverso la sentenza n. 5219/7/2018 della COMM.TRIB.REG. dellaLOMBARDIA, depositata il 28/11/2018, non notificata; Uditala relazione della causa svolta in data 8 /3/2023 dal Consigliere PIERPAOLOGORI. Rilevatoche: 1.Con sentenza n. 5219/7/2018 depositata in data 28/11/2018 la commissionetributaria regionale della Lombardia accoglieva parzial- mentel’appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] rico, avverso la sentenza n. 4/4/2018 della commissione tributaria provinciale di Como, che avevarigettato il ricorso avverso l ’ invito al pagamento e l ’ atto di con- testazionedi sanzione amministrativa per diritti doganali concernenti l’introduzioneclandestina nel territorio nazionale di monete d ’ oro dalla Svizzeraper un valore complessivo di euro 4.841,50, con irrogazione diuna sanzione amministrativa ex art.303 comma 3 lett. e) TULD nella misurapari al minimo edittale di euro 30.000,00. 2.Il contribue nte, in conseguenza della violazione accertata dai fun- zionari doganali, presentava deduzioni difensive sostenendo di non avercommesso volontariamente l ’ illecito contestato e che le monete nondichiarate appartenevano ai beni di famiglia. In sede di riesam e degliatti, l ’ Ufficio rilevava che l ’ invito al pagamento risultava errato e ne disponeva l ’ annullamento in autotutela, contestualmente emet- tendogli atti impositivi alla base del presente processo. 3.[OSCURATO:PERSONA] rigettava il rico rso del contri- buentee confermava integralmente gli atti opposti. Secondo il giudice diprime cure l ’ obbligo doganale era sorto per il fatto stesso che la merceavesse attraversato il confine, e legittimi erano i diritti doganali richiesti,in assenza di d ichiarazione all ’ Ente impositore e consequen- zialmente era dovuta anche la sanzione, legittimamente irrogata al minimoedittale. 4. [OSCURATO:PERSONA], in parziale accoglimento dell’appello del contribuente, accertava la violazione dell ’ ob bligo di- chiarativoe la debenza del tributo, ma riduceva le sanzioni. La CTR ritenevainfatti che per la violazione dell ’ obbligo di dichiarazione com- messa,fosse sproporzionata l ’ entit à della sanzione irrogata dall ’ Agen- ziaex art.303 comma 3 lett. e) TULD, sia pure nella misura pari al minimoedittale, e disapplicava tale previsione normativa, ridetermi- nandola misura delle sanzioni in euro 2.200,00, pari a circa il 10% del valoreimportato. 5.Avverso tale decisione, l'Agenzia delle Dogane propone ricorso affi- dato a due motivi di impugnazione, mentre il contribuente non ha svoltodifese. Consideratoche: 6. Con il primo motivo di impugnazione, in relazione all'art. 360, comma1, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia delle Dogane denuncia la vio- lazionedell’art. 5 TUE, per aver la CTR ritenuto di dover non applicare allafattispecie l ’ art. 303 co.3 lett.e TULD, nella sua formulazione mo- dificatadal decreto legge 2 marzo 2012 n.16 applicabile ratione tem- poris,e cos ì « sanzioni che non corrispon dono ai principi posti dalle nor- mativecomunitarie». L’Agenziacensura con il mezzo il fatto che il giudice d ’ appello, pur ri- tenendo corretta l ’ applicazione della sanzione per l ’ omessa dichiara- zione in dogana delle monete , abbia ritenuto esistente una spr opor- zionetra gravit à della violazione ed entit à dell ’ importo irrogato, ride- terminando la stessa sanzione in euro 2.200, pari al 10% del valore importatoin violazione della summenzionata previsione di legge. 7.Con il secondo motivo di ricorso, in relazio ne all ’ art. 360, comma 1, n.3,cod. proc. civ., l ’ Agenzia delle Dogane e dei Monopoli denuncia la violazionedell’articolo 303 co.3 lett.e) TULD, dell ’ articolo 16 co.4 d.l. n.158/2015 e dell ’ art.7 co.4 d.lgs. n. 472/97, in quanto la sentenza dellaCTR non permetterebbe di comprendere la normativa applicata, ecosì il fondamento giuridico che ha permesso al giudice di giungere alla macroscopica riduzione della sanzione comminata . Secondo l’Agenzia,anche a voler concedere che per rideterminare la sanzione la CTR abbia fatto riferimento all ’ art.7 d.lgs. 472/97 rubricato “ criteri dideterminazione della sanzione ” , nella parte in cui al comma 4 pre- vedeche, « qualora concorrano circostanze che rendono manifesta la sproporzione tra l ’ entit à del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione, questa pu ò essere ridotta fino alla met à del minimo » , co- munque la riduzione della sanzione avrebbe potuto giungere fino ad euro15.000,00, senza disapplicare l ’ art.303 co.3 lett. e) TULD, ma non oltre. 8. I motivi, connessi, devono essere valutati congiuntamente e sono infondati. 8.1.In materia di sanzioni amministrative per diritti di confine evasi, l’art. 303 comma terzo del d.P.R. n. 43 del 1973, come sostituito dall’art.11 del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, convertit o con modificazioni dalla l. 26 aprile 2012, n. 44, stabilisce che se i tributi complessiva- mente dovuti secondo l ’ accertamento sono maggiori di quelli cal- colati in base alla dichiarazione e la differenza dei diritti supera il cinque per cento, la sanzione amministrativa, qualora il fatto non costituisca pi ù grave reato, è la seguente: a) per diritti fino a 500 euro si applica la sanzione amministrativa da103 a 500 euro; b)per i diritti da 500,1 a 1.000 euro, si applica la sanzi one ammini- strativada 1.000 a 5.000 euro; c)per i diritti da 1000,1 a 2.000 euro, si applica la sanzione ammini- strativada 5.000 a 15.000 euro; d)per i diritti da 2.000,1 a 3.999,99 euro, si applica la sanzione amministrativada 15.000 a 30.000 euro; e)oltre 4.000, si applica la sanzione amministrativa da 30.000 euro adieci volte l ’ importo dei diritti. Nelcaso in esame in cui i diritti di confine evasi sono stati superiori alla sogliadi 4000 e inferiori a 5.000 euro, l ’ Amministrazione finan ziaria ha fatto applicazione della sanzione nella misura minima prevista per lo scaglione,pari a 30mila euro. Il giudice d ’ appello, valutata l ’ entit à del tributoevaso e il comportamento tenuto dal contribuente, ha disappli- catosiffatta previsione normati va per contrasto con il principio comu- nitariodi proporzionalit à . 8.2.[OSCURATO:PERSONA] rammenta la giurisprudenza della Corte di Giustizia che ha pi ù volte calato tale principio in materia di sanzioni, affermando specificamenteche esse non debbano eccedere quanto necessario per conseguiregli obiettivi di garantire l ’ esatta riscossione dell ’ IVA all ’ im- portazione e di evitare l ’ evasione (v., in tal senso , Corte di Giustizia sentenze8 maggio 2008, Ecotrade , C ‑ 95/07e C ‑ 96/07, punti da 65 a 67; 12 luglio 2012, EMS - [OSCURATO:PERSONA] , C ‑ 284/11, punto 67), e tale principio si applica anche al diritto doganale, in quanto materia armonizzata(cfr. Regolamento (UE) n. 952/2013 del Parlamento eu- ropeoe del Consiglio, del 9 ottobre 2013). Alfine di valutare se una sanzione sia conforme al principio di propor- zionalità,occorre tener conto, in particolare, della natura e della gra- vitàdell’infrazione che detta san zione mira a penalizzare, nonch é delle modalità di determinazione dell ’ importo della sanzione stessa (cos ì Corte di Giustizia sentenza 17 luglio 2014 Equoland , C ‑ 272/13, para 35). E’stato anche statuito come, nella determinazione della misura della sanzioneirrogabile, laddove vi sia un ’ entit à percentuale fissata per la maggiorazionee l ’ impossibilit à di adeguarla alle circostanze specifiche diogni caso di specie, non è escluso che tale modalit à di determina- zione dell ’ importo della sanzione, e dunque la p arte corrispondente della medesima, possa rivelarsi sproporzionata (v. Corte di Giustizia, sentenza19 luglio 2012, R ē dlihs , C - 263/11, punto 52; sentenza Equo- landcit., para 45). 8.3.In applicazione di tali principi, questa Sezione ha gi à fatto ricorso alladisapplicazione del regime sanzionatorio per contrasto con il prin- cipiodi proporzionalit à , affermando, ad esempio, in materia d'IVA, che lasanzione prevista dall'art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1997, applicabile all'importatoreche si sia avva lso del sistema di sospensione del versa- mentodell'imposta all'importazione senza immettere materialmente la mercenel deposito fiscale, deve essere disapplicata per contrariet à al dirittocomunitario, cos ì come interpretato dalla Corte di Giustizia, ove ecceda, in ragione della percentuale fissata per la maggiorazione e dell'impossibilitàdi graduarne la misura alle circostanze concrete, il li- mite necessario per assicurare l'esatta riscossione ed evitare l'eva- sione,atteso che, tenuto conto della natura fo rmale della violazione, potrebbero costituire un'adeguata sanzione anche i soli interessi mo- ratori(Cass. Sez. 6 - 5, Sentenza n. 17814 del 08/09/2015). Semprein tema d ’ IVA, è stato anche statuito che le modalit à di deter- minazionedelle sanzioni previste dagli artt. 5, comma 4, e 6, comma 1,del d.lgs. n. 471 del 1997, che le ragguagliano ad una forbice dal centoal duecento per cento della differenza rispetto all'imposta dovuta edell'imposta relativa all'imponibile non correttamente documentato o registratonel corso dell'esercizio, eccedono il limite necessario per as- sicurare l'esatta riscossione dell'imposta ed evitare l'evasione attesa l'entità minima della percentuale fissata per la maggiorazione e l'im- possibilitàdi adeguarla alle circostanze specifi che di ogni singolo caso, per cui vanno disapplicate in quanto contrarie al diritto comunitario, cosìcome interpretato dalla Corte di giustizia (Cass. Sez. 5, Sentenza n.14767 del 15/07/2015). 8.4.Proprio alla luce dell ’ insegnamento giurisprudenziale ch e precede, siain dottrina sia giurisprudenza (cfr. Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 14908del 2022) si è gi à dubitato della razionalit à dell ’ art. 303 comma terzodel d.P.R. n. 43 del 1973 con riferimento alla soglia minima san- zionatoriarigidamente prevista per lo scaglione applicabile, cos ì come sostituitodall’art.11 del d.l. 2 marzo 2012, e questo gi à in un momento anterioreal formarsi di gran parte della giurisprudenza della Corte di giustiziache precede, e della sua applicazione da parte della Corte di cassazione. 9.[OSCURATO:PERSONA] ritiene che la sentenza di appello abbia fatto corretta ap- plicazione dell ’ insegnamento della citata sentenza della Corte di Giu- stiziaEquoland e del principio di proporzionalit à sancito dall ’ art.5 pa- ragrafo4 del TUE (ex arti colo 5 del TCE), il quale statuisce nella sua primaparte che « In virt ù del principio di proporzionalit à , il contenuto ela forma dell'azione dell'Unione si limitano a quanto necessario per il conseguimento degli obiettivi dei trattati » , sussistendo contrasto tra questaprevisione e l ’ art. 303 comma terzo lett. e) del d.P.R. n. 43 del 1973non risolvibile in mera chiave interpretativa, ma solo attraverso lasua disapplicazione. Infatti,quest’ ultima previsione eccede il limite necessario per assicu- rare l'esatta riscossione dell'imposta ed evitare la violazione della normatributaria, attesa l ’ entit à dell ’ importo minimo applicabile in sede disanzione, di 30.000 euro, pari ad oltre sei volte la misura dell ’ eva- sionecontestata di 4.841,50 e uro. E ’ inoltre impossibile adeguare la sanzionealle circostanze specifiche del caso, in cui il comportamento delcontribuente si sostanzia nella mancata dichiarazione al confine di monetepacificamente costituenti beni di membri della famiglia, come provatodalla documentazione prodotta in atti, anche con riferimento allacondizione di rifugiati di guerra (cfr. p.6 sentenza d ’ appello). 10.[OSCURATO:PERSONA] osserva inoltre che la [OSCURATO:PERSONA] siè attenuta alla giurisprudenza della Corte di giustizia e della Corte di cassazione anche circa le conseguenze della ritenuta incompatibilit à della previsione con il diritto comunitario, non limitandosi alla mera disapplicazionedella norma nazionale in contrasto con il diritto comu- nitario.Il giudice d ’ appello si è infatti adoperato per applicare una san- zione proporzionata alla violazione dell ’ obbligo di dichiarazione com- messadal contribuente, individuandone il fondamento giuridico. A dif- ferenzadi quanto ritiene l ’ Agenzia in ricorso, il giudice non ha compiuto una determinazione meramente equitativa, ma l ’ ha parametrata, ci- tando:«Le violazioni dell'obbligo di dichiarazione di cui all'articolo 1, comma 2, [della Legge n. 7/2000] sono punite, ai sensi dell'art. 4, comma 2, della citata Legge, con la s anzione amministrativa da un minimodel 10% ad un massimo del 40% del valore negoziato. » . A sua volta, l ’ articolo 1, comma 2 della medesima legge prevede: «Chiunquedispone o effettua il trasferimento di oro da o verso l'estero, ovveroil commercio di oro nel territorio nazionale ovvero altra opera- zionein oro anche a titolo gratuito, ha l'obbligo di dichiarare l ’ opera- zione(…)». 10.1.Il giudice d ’ appello ha perci ò razionalmente fatto riferimento alla leggen.7/2000 recante la nuova disciplina del merc ato dell'oro, anche in attuazione della direttiva 98/80/CE del Consiglio del 12 ottobre 1998,e l ’ ha applicata analogicamente alla fattispecie, giungendo per l’effetto a rideterminare la sanzione nella misura del 10% della base imponibile delle monete d ’ oro non dichiarate, il cui valore era 22.007,00euro (cfr. p.5 sentenza impugnata), pari ad euro 2.200,00. 11.Conclusivamente, il ricorso dev ’ essere rigettato e va formulato il seguenteprincipio di diritto, al fine di rendere manifesta l ’ opinio ne della Cortesulla questione decisa: « Inmateria d'IVA, le modalit à di quantificazione delle sanzioni previstedall’art.303, comma 3, lett. e) del d.P.R. n. 43 del 1973 (TULD),come sostituito dall ’ art.11 del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, convertitocon modi ficazioni dalla l. 26 aprile 2012, n. 44, che ledeterminano per il diritto di confine non dichiarato in un im- portominimo di 30.000 euro, eccedono il limite necessario per assicurare l'esatta riscossione dell'imposta ed evitare l ’ eva- sionedi un dazio doga nale non versato superiore a 4mila ma inferiorea 5mila euro, attesa la misura fissa del minimo e l'im- possibilità di adeguare le sanzioni alle circostanze specifiche delsingolo caso, per cui vanno disapplicate in quanto contrarie aldiritto comunitario, c os ì come interpretato dalla Corte di giu- stizia.». 12.In assenza di costituzione del