Cassazione n. 22531/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 23506/2021 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA] S.P.A., [OSCURATO:SOCIETA]., elettivamente domiciliate in [OSCURATO:PERSONA] 10, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), che le rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrenti- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. del [OSCURATO:PERSONA] n. 451/01/2021depositata il 17/03/2021 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/05/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. [OSCURATO:SOCIETA]. – attiva nel settore della progettazione, produzione, distribuzione e vendita di occhiali ed accessori – stipulava contratti di licenza, in forza dei quali i proprietari dei marchi gliene concedevano la facoltà di utilizzo, ed altresì effettuava operazioni di importazione da Paesi terzi, avvalendosi di [OSCURATO:SOCIETA]. quale rappresentante doganale indiretto. L’Ufficio delle Dogane di Treviso sottoponeva [OSCURATO:SOCIETA] a verifica per acquisire documentazione inerente importazioni effettuate nel periodo compreso tra gennaio ed aprile 2016. Fornita da [OSCURATO:SOCIETA] la documentazione richiesta, l’Ufficio notificava pvc nel quale contestava la mancata inclusione dei diritti di licenza corrisposti alle licenzianti. [OSCURATO:SOCIETA] presentava osservazioni ex art. 11, comma 4-bis, D.Lgs. n. 374 del 1990. La quota di contestazione riferita alla [OSCURATO:SOCIETA] era pari a complessivi Euro 62.769,66 (di cui Euro 5.626,34 a titolo di dazi, Euro 1.237,80 a titolo di IVA sui maggiori dazi ed Euro 55.905,52 a titolo di IVA sulle royalties) nonché Euro 82.735,34 a titolo di sanzioni, oltre gli interessi. In particolare, secondo quanto sostenuto in controricorso (p. 3) e non contestato dalla ricorrente Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, “nelle more del termine per l’impugnazione e coerentemente con quanto affermato nelle proprie osservazioni, la [OSCURATO:SOCIETA]. provvedeva al versamento dei maggiori diritti doganali (pari ad Euro 6.662,12), dell’IVA afferente ai maggiori diritti doganali (pari ad Euro 1.465,66) nonché dei relativi interessi (pari ad Euro 2.010,32) e sanzioni (pari ad Euro 11.841,00) e assolveva nuovamente la maggiore imposta sul valore aggiunto pretesa dall’Ufficio in ragione del pagamento delle royalties, pari ad Euro 66.226,21 alle Licenziante utilizzando il meccanismo del plafond per un importo complessivo pari ad Euro 88.205,31”. Il 21 novembre 2018, l’Ufficio – disattendendole – notificava a [OSCURATO:SOCIETA] e [OSCURATO:SOCIETA] avviso di accertamento suppletivo e di rettifica prot. n. 33682/RU per complessivi Euro 74.353,99 (di cui Euro 6.662,12 a titolo di dazio, Euro 1.465,66 a titolo di IVA sui maggiori dazi ed Euro 66.226,21 a titolo di IVA sulle royalties) oltre interessi per un importo complessivo ad Euro 8.086,27, nonché atto di irrogazione di sanzioni prot. 33680/RU per Euro 281.467,75. 2. Le società impugnavano l’avviso di rettifica dell’accertamento e l’atto di irrogazioni delle sanzioni dinanzi alla CTP di Treviso. L’Ufficio si costituiva sostenendo la legittimità del proprio operato ed altresì eccependo la carenza di interesse ad agire delle società in quanto [OSCURATO:SOCIETA], nelle more tra la notifica degli atti impugnati ed il radicamento del giudizio, aveva provveduto ad assolvere l’IVA mediante l’utilizzo del plafond 2016, con conseguente cessazione dellamateria del contendere. 3. La CTP di Treviso, con sentenza n. 466/03/2019 del 09/12/2019 depositata il 27/12/2019, non notificata, accoglieva il ricorso. In particolare [cfr. ricorso, lett. F)], affermava non sussistere “la parziale cessazione della materia del contendere per l'intervenuto pagamento da parte della [OSCURATO:SOCIETA]. avendo la società ricorrente precisato che il di essa interesse al ricorso permane soltanto inrelazione alle somme che l'Ufficio pretende da essa a titolo di interessi di mora e, in misura maggiore, di sanzioni”; riteneva non dovuto il pagamento dell’IVA all'importazione, determinandosi una duplicazione di imposta, dato che la stessa era stata già corrisposta con reverse charge, “strumento” che “integra una modalità di effettivo assolvimento dell’IVA”; in riferimento alla posizione di [OSCURATO:SOCIETA], opinava che il rappresentante indiretto non rispondesse in solido con l'importatore in ordine ad irregolarità non rilevabili dalla documentazione presentata; escludeva, infine, la dovutezza di interessi e sanzioni. 4. Proponeva appello l’Ufficio, respinto dalla CTR del Veneto con la sentenza in epigrafe, sulla base della seguente motivazione: - sul motivo riguardante “vizio di motivazione in ordine alla richiesta di cessazione della materia del contendere relativamente all'lVA all'importazione pagata dalla [OSCURATO:SOCIETA]. mediante utilizzo del plafond 2016”, --“è evidente che la ‘cessazione della materia del contendere’ può essere disposta solo se la richiesta proviene da entrambe le parti ovvero se il Giudice ne ravvisa l'effettiva sussistenza. Nel caso in esame le società contribuenti hanno invece evidenziato come l'avvenuto pagamento dell'IVA all'importazione da parte della [OSCURATO:SOCIETA]. per mezzo del plafond annuale non possa costituire elemento determinante per dichiarare la cessata materia del contendere in merito alla debenza di tale IVA, poiché ad essa sono collegate le somme richieste dall'Ufficio per interessi e sanzioni, per l'annullamento delle quali permane pertanto la volontà delle odierne appellate di proseguire il giudizio. Tale fatto è stato espresso in modo specifico nella sentenza appellata. la quale pertanto va confermata sul punto”; -sul motivo riguardante “violazione dell'art. 112 c.p.c.”, --“non si ravvisa nella sent enza appellata alcun elemento che possa rappresentare una violazione dell'art. 112 c.p.c. Come sopra indicato, la [OSCURATO:SOCIETA]. e la [OSCURATO:SOCIETA]. avevano ben evidenziato nel ricorso introduttivo che pur avendo provveduto al pagamento dell'IVA richiesta dall'Ufficio e non potendo ottenerne la restituzione (avendo utilizzato il plafond) avevano interesse a che venisse dichiarata ‘non dovuta’ tale imposta al fine di veder annullato il relativo avviso di accertamento anche con riferimento agli interessi e alle sanzioni. Quindi la CTP di Vicenza ha correttamente esaminato i presupposti dell'IVA all'importazione per illustrare il percorso logico-giuridico che ha portato alla decisione, e tale motivo d'appello va rigettato”; - sul motivo riguardante il “non aver [la CTP] rilevato che non vi è stata alcuna duplicazione dell'IVA”, --“la questione è stata risolta in senso favorevole alle società contribuenti dalla giurisprudenza comunitaria […] (Corte giust. 17 luglio 2014, causa C-272/13, Equoland) e dall'ormai consolidata giurisprudenza della Corte di Cassazione […] (per tutte: Cass. civ.n. 8473/18, 13384/19, 15346/19). Va rilevato inoltre che la sentenza della Cassazione citata dall'Ufficio (n. 2140/20) ha confermato l'operato dell'Amministrazione doganale solo perché la società contribuente non aveva provato di aver assolto I'IVA con il meccanismo del ‘reverse charge’, come invece ampiamente dimostrato dalla [OSCURATO:SOCIETA]. con la documentazione depositata in atti. Infine, che la maggiore IVA debba essere riscossa solo sui maggiori dazi dovuti è stato espressamente riconosciuto dall'Ufficio delle Dogane di Milano3 con provvedimento emesso nei confronti della stessa società oggi appellata nell'ambito di una fattispecie analoga a quella oggi qui in esame”; - su i motivi riguardante il “non aver [la CTP] considerato legittima la richiesta degli interessi di mora” e il “non aver [essa] ritenuto corrette le sanzioni irrogate”, --“la confermata illegittimità della richiesta della maggiore IVA all'importazione comporta necessariamente la conferma della sentenza di primo grado relativamente all'annullamento dei connessi interessi di mora e delle relative sanzioni”; - sul motivo riguardante il “non aver [la CTP] affermato che il rappresentante indiretto risponde in solido con l'importatore”, -“l'annullamento dell'avviso di accertamento nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. non può che riflettersi sull'assenza di responsabilità solidale del rappresentante indiretto [OSCURATO:SOCIETA]. per le operazioni di importazione qui in esame. Va comunque confermato quanto deciso dalla CTP di Treviso anche sull'ulteriore aspetto della responsabilità solidale del rappresentante indiretto che non può assumere, come sostenuto dall'Ufficio, un aspetto quasi ‘oggettivo’”, come confermato dalla giurisprudenza di legittimità. La “compartecipazione” di [OSCURATO:SOCIETA] nell’azione fraudolenta “nel caso in esame non è assolutamente provata, avendo la [OSCURATO:SOCIETA]. dimostrato di aver operato con la diligenza richiesta ad un professionista del settore importazioni […]”. 5. Avverso la superiore sentenza della CTR propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli con sei motivi, cui resistono le società con articolato controricorso, ulteriormente insistito con memoria in data 10 maggio 2023. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo di ricorso si denuncia: “Errore di diritto – Violazione e falsa applicazione dell'art. 360 n. 4 c.p.c. in relazione all'art. 36 D.Lgs. n. 546/92 – Errore di diritto sull'eccezione sollevata dall'Ufficio in ordine alla cessazione della materia del contendere. [OSCURATO:SOCIETA] di IVA all'importazione mediante utilizzo del plafond preclude l'impugnativa su detta posta”. 1.1. “L'Ufficio contesta la […] violazione dell'art. 36, comma 2, n. 4, del D.Lgs n. 546/92 in ordine al vizio di motivazione nella parte in cui la [OSCURATO:PERSONA] non ha riconosciuto la cessazione della materia del contendere. [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. ha assolto l'IVA sulla maggior base imponibile accertata (per la parte ulteriore rispetto all'IVA sul maggior dazio accertato), mediante utilizzo del plafond IVA disponibile nell'anno in cui sono avvenute le importazioni di cui si tratta”. L’assolvimento in tal guisa dell’IVA e l’accettazione da parte dell’Agenzia ha comportato il venir meno dell’interesse ad agire ex art. 100 cod. proc. civ. “Tra l'altro, è comunque pacifico che la società abbia rinunciato di fatto alla domanda originaria sull'IVA all'importazione ed anche a quella sulla reversibilità dell'assolvimento con il plafond, dato che la [OSCURATO:SOCIETA]. ha precisato che ‘il di essa interesse al ricorso permane soltanto in relazione alle somme che l'Ufficio pretende da essa a titolo di interessi di mora e, in misura maggiore, di sanzioni’”. 2. Con il secondo motivo di ricorso si denuncia: “Errore di diritto – Violazione e falsa applicazione dell'art. 360 n. 4 c.p.c. in relazione all'art. 112 c.p.c.”. 2.1. “[OSCURATO:PERSONA] ha esaminato questioni non oggetto di domanda ed il Collegio di secondo grado non ha ravvisato nella decisione di primo grado alcun elemento che potesse rappresentare una violazione dell'art. 112 c.p.c.”. “Nella fattispecie in esame, vi era l'assoluta carenza di un interesse economicamente apprezzabile, in grado di giustificare la prosecuzione dell'azione: l'avvenuta definizione della controversia ad opera dell'assolvimento dell’IVA con il plafond, estinguendo il debito, esime o avrebbe dovuto esimere le [OSCURATO:PERSONA] dall'esaminare questioni di merito”. 3. Entrambi i motivi sono manifestamenteinondati. 3.1. La sentenza impugnata è chiarissima nel rilevare che “la [OSCURATO:SOCIETA]. e la [OSCURATO:SOCIETA]. avevano ben evidenziato nel ricorso introduttivo che pur avendo provveduto al pagamento dell'IVA richiesta dall'Ufficio e non potendo attenerne la restituzione (avendo utilizzato il plafond) avevano interesse a che venisse dichiarata ‘non dovuta’ tale imposta al fine di veder annullato il relativo avviso di accertamento anche con riferimento agli interessi e alle sanzioni”, sicché “la CTP di Vicenza ha correttamente esaminato i presupposti dell'IVA all'importazione per illustrare il percorso logico-giuridico che ha portato alla decisione”. Sussisteva l’interesse concreto ed attuale delle società a far dichiarare l’illegittimità della pretesa relativamente all’IVA all’importazione, non già per ottenere il rimborso di quanto corrisposto (stante l’estinzione del debito mediante il meccanismo del plafond), ma per contestarne le conseguenze in punto di interessi e sanzioni. 3.2. Né, in forza di esplicitadomanda in tal senso delle società, la CTP prima e la CTR poi avrebbero potuto esimersi dal rendere pronuncia, giacché diversamente sarebbero incorse in una vera e propria omissione rilevante ai sensi dell’art. 112 cod. proc. civ., la cui violazione, siccome contestata in ricorso, è invece da escludersi, avendo esse correttamente deciso sulla non debenza di interessi e sanzioni, in conformità alle devoluzioni della società, sul presupposto della ritenuta illegittimità, “a monte”, della pretesa relativamente all’IVA all’importazione. 4. Con il terzo motivo di ricorso si denuncia: “Errore di diritto – Violazione e falsa applicazione dell'art. 360 n. 3 c.p.c. in relazione all'art. 36 D.Lgs. n. 546/92, 2697 c.c. e agli artt. 69 e 70 DPR 633/1972, all'art. 34 TULD e 70, 71 [OSCURATO:PERSONA] – Nel caso in esame non vi è stata alcuna duplicazione dell'IVA”. 4.1. La CTR afferma che la questione è stata risolta favorevolmente alle società dalla giurisprudenza unionale ed interna. In realtà la giurisprudenza richiamata è inconferente. “Nei giudizi di merito, invece, spettava al contribuente dimostrare che, in relazione all'obbligazione oggetto dell'atto impositivo, impugnato, fosse già stata pagata l'IVA. Dimostrazione che non poteva essere fornita in quanto, sulla maggiore base imponibile relativa all'importazione dei beni, la controparte non ha mai pagato l’IVA all'importazione”. In particolare, “la vera questione è che, nel caso in esame, non vi è duplicazione dell'imposta, perché l’IVA viene applicata ad operazioni imponibili distinte. L'applicazione dell'IVA a due distinte operazioni imponibili non costituisce affatto una duplicazione dell'imposta […]. Le due operazioni imponibili in relazione alle quali controparte sostiene che vi sarebbe la duplicazione dell'IVA (ovvero l'acquisto dei diritti di licenza dai vari licenzianti da un lato e l'importazione dei beni dall'altro), in realtà sono due operazioni completamente diverse e autonome, in quanto sono contraddistinte dall'essere poste in essere da soggetti diversi, dall'avere ad oggetto prestazioni diverse, e dall'essere avvenute in periodi (a volte in anni d'imposta) diversi”. “Nel caso dell'acquisto delle royalties dai vari licenzianti, i diritti di licenza costituiscono davvero l'oggetto della compravendita e del pagamento del corrispettivo, e pertanto sono la prestazione oggetto dell'operazione imponibile ai fini IVA. Al contrario, nell'importazione degli occhiali, non si pagano dazi o IVA sulle royalties, ma queste ultime costituiscono solo ed esclusivamente uno dei parametri che si devono utilizzare per determinare il valore dei beni importati (che sono e rimangono gli occhiali) […]”. 5. Il motivo è –a tratti manifestamente – infondato. 5.1. In punto di fatto – alla stregua di un’affermazione pretermessa dal motivo – la CTR dà atto di aver accertato che il pagamento dell’IVA “con il meccanismo del ‘reverse charge’” è stato “ampiamente dimostrato dalla [OSCURATO:SOCIETA]. con la documentazione depositata in atti”. 5.2. Ne consegue la piana applicazione degli insegnamenti di cui a Cass. n. 8473 del 2018, correttamente evocata dalla CTR, a tenore della quale (parr. 7.1 s., pp. 17 s.), 7.1.- Il sistema dell'IVA alle importazioni è […] incardinato in quello generale dell'IVA: l'IVA all'importazione non colpisce esclusivamente il prodotto importato in quanto tale, ma s'inserisce nel sistema fiscale uniforme dell'IVA, che colpisce sistematicamente e secondo criteri obiettivi sia le operazioni degli Stati membri, sia quelle all'importazione (Corte giust. 17 luglio 2014, causa C- 272/13, Equoland; 25 febbraio 1988, causa C-299/86, [OSCURATO:PERSONA], punto 9; 5 maggio 1982, causa C-15/81, Schul, punto 21). Sicché essa può essere assolta mediante il meccanismo contabile del reverse charge, che non configura di per sé un congegno elusivo o frodatorio, ma un utile modo di assolvimento dell'IVA all'importazione (tra varie, nella giurisprudenza interna, Cass. 28 settembre 2016, n. 19098). 7.2.- L'IVA all'importazione condivide, peraltro, con i dazi la caratteristica di trarre origine dal fatto dell'importazione nell'Unione e della susseguente introduzione nel circuito economico degli Stati membri (Corte giust. 11 luglio 2013, in causa C-272/12, [OSCURATO:PERSONA] SA, punto 41), con la conseguenza che fatto generatore ed esigibilità dell'IVA all'importazione sono collegati a quelli dei dazi, pur rimanendo da questi distinti. La qualificazione dei diritti di licenza come condizioni di vendita non può, allora, che riverberarsi sulla base imponibile dell'IVA, che l'art. 69 del d.P.R. n. 633/72 ragguaglia al «...valore dei beni importati determinato ai sensi delle disposizioni in materia doganale, aumentato dell'ammontare dei diritti doganali dovuti...». Questa Corte ha difatti al riguardo già avuto modo di chiarire (per tutte, vedi Cass., ord. 29 luglio 2015, n. 15988 e 5 agosto 2016, n. 16506) che l'IVA all'importazione e l'IVA intracomunitaria sono la medesima imposta […]; soltanto, l'IVA intracomunitaria è segnata da specificità procedimentali e sanzionatorie, correlate al meccanismo dell'importazione […]. 6. Con il quarto motivo di ricorso si denuncia: “Errore di diritto –Violazione e falsa applicazione dell'art. 360 n. 3 c.p.c. in relazione all'art. 36 D.Lgs. n. 546/92 ed all'art. 86 TULD – Legittimità del recupero degli interessi di mora”. 6.1. È erronea l’affermazione della sentenza impugnata secondo cui dall’illegittimità del recupero dell’IVA all’importazione discende la conferma, già disposta dalla CTP, dell’annullamento di interessi e sanzioni. “Le controparti hanno dichiarato in dogana un valore inferiore rispetto a quello dovuto, non avendo inserito nel valore di transazione i diritti di licenza (royalties). Dato che il valore dichiarato in dogana costituisce la base imponibile per il calcolo e la riscossione dei diritti doganali, l'Ufficio ha chiesto i dazi, l’IVA all'importazione ed i relativi interessi di mora”. “Nel caso di specie, gli interessi di mora sono dovuti in quanto, anche se l'assolvimento dell’IVA sia avvenuto con l'utilizzo del plafond, tale assolvimento è, comunque, avvenuto in ritardo”. 7. Con il quinto motivo di ricorso si denuncia: “Errore di diritto –Violazione e falsa applicazione dell'art. 360 n. 3 c.p.c in relazione all'art. 36 D.Lgs. n. 546/92 ed all'art. 303 TULD – Legittimità delle sanzioni previste dall'art. 303, c. 3, del D.P.R. 43/1973, 12 e 13 del D.Lgs. 472/1997, 42 CDU”. 7.1. “L'Ufficio prende atto dell'ormai univoco orientamento della giurisprudenza di legittimità e di merito derivante dall'interpretazione della sentenza della Corte giust. 17 luglio 2014 (causa C-272/13, Equoland) […,] ma sostiene che, nella fattispecie in esame, non sia assolutamente automatico che l'annullamento (parziale) dell'atto impositivo relativamente all'IVA autofatturata possa ‘sic et simpliciter’ determinare l'annullamento (parziale) del relativo atto sanzionatorio. La sanzione è dovuta perché vi è stata una violazione tributaria: al momento dell'importazione delle merci si è dichiarato un valore in dogana inferiore rispetto a quello dovuto, e ciò ha comportato l'evasione dei diritti di confine (dazio e IVA all'importazione)”. 8. I motivi – che si sottraggono ai rilievi di contraddittorietà sollevati in controricorso in quanto miranti ad evidenziare, come si dirà subito in appresso, che la CTR ha “de plano”, e dunque astrattamente, fatto derivare la statuizione di non debenza di interessi e sanzioni dai portati della sentenza Equoland della Corte di giustizia, senza puntuale verifica dei presupposti di fatto in punto di tempestività dei pagamenti – possono essere esaminati congiuntamente e sono fondati. 8.1. V’è da premettere – per chiarezza logica ed espositiva – che il “thema decidendum” insiste non sulle intere somme a titolo di interessi e sanzioni dovute in base agli atti impugnati, ma esclusivamente su quella parte degli uni e delle altre afferente, siccome connessa, alla cd. maggior IVA all’importazione. Sulla parziarietà, nei descritti termini, dell’annullamento degli atti impugnati disposto dai giudici di merito conviene, oltreché la contribuente, anche la ricorrente, laddove, come visto, nel quinto motivo, fa esplicito riferimento all’“annullamento (parziale) dell'atto impositivo relativamente all'IVA autofatturata”. 8.2. Nella cornice di tale premessa, i motivi in disamina denunciano, in sostanza, l’intempestività dell’assolvimento dell’“IVA autofatturata”, segnatamente mediante il meccanismo del “reverse charge”, a seguito, giust’appunto, di autofattura (cfr. in part. il quinto motivo, quanto alle sanzioni, laddove retoricamente domanda, per dare subito dopo risposta negativa: “Anche nella denegata ipotesi […] che si voglia ritenere che le autofatture relative ai diritti di licenza, emesse mesi o anni dopo l’importazione, possano ritenersi una forma di pagamento dell’IVA all’importazione, tale pagamento avvenuto in un momento successivo è sufficiente per far venir meno l’applicazione della sanzione? La risposta […] non può che essere negativa”), in rapporto al pagamento mediante plafond (cfr. in part. il quarto motivo, quanto agli interessi di mora, laddove afferma che, “nel caso di specie, gli interessi di mora sono dovuti in quanto, anche se l’assolvimento dell’IVA sia avvenuto mediante l’utilizzo del plafond, tale assolvimento è, comunque, avvenuto in ritardo”). 8.3. La CTR, nella sentenza impugnata, si limita ad accertare che la contribuente ha assolto l’IVA con il meccanismo del “reverse charge” (“come […] ampiamente dimostrato dalla [OSCURATO:SOCIETA]. con la documentazione depositata in atti”). Nulla essa dice, tuttavia, dei tempi di detto assolvimento, sia rispetto alle operazioni di importazione di per se stesse considerate sia, di riflesso, rispetto all’assolvimento dell’IVA mediante plafond. Invece siffatto profilo – fermo che l’accertamento della CTR di per sé rende conto, come detto, della duplicazione d’imposta – è decisivo ai fini della questione della debenza di interessi e sanzioni, - sia in diritto, perché l’assolvimento dell’IVA – con riferimento evidentemente a quella minor parte riguardante l’IVA all’importazione (ossia l’“IVA autofatturata”) – deve essere quantomeno contestuale all’importazione, giacché, se successivo, determina la decorrenza degli interessi e l’applicazione delle sanzioni; - sia, per così dire “a monte”, in fatto, stante nello specifico il “modus operandi” della contribuente, siccome descritto nella battute iniziali dello stesso controricorso, laddove si legge (pp. 1 e 2) che, “nell’ambito della propria attività, la licenziataria effettua anche operazioni di importazione da Paesi terzi, avvalendosi, per l’espletamento di siffatte operazioni doganali, di [OSCURATO:SOCIETA]., in qualità di rappresentante doganale indiretto dell’importatore e, successivamente, all’atto della vendita in Italia e all’estero dei prodotti [– notasi – ] importati, corrisponde alle licenzianti le royalties pattuite in forza dei contratti sottoscritti provvedendo, altresì, al pagamento dell’IVA mediante il meccanismo dell’inversione contabile (cd. reverse charge)”. 8.4. Al pretermesso, dalla CTR, accertamento temporale di cui innanzi dovrà porre rimedio il giudice di rinvio. 9. Con il sesto motivo di ricorso si denuncia: “Errore di diritto – Violazione e falsa applicazione dell'art. 360 n. 3 c.p.c. in relazione al combinato disposto dell'art. 5, dell'art. 15 e dell'art. 77 del Reg. UE n. 952/13 ([OSCURATO:PERSONA] dell'Unione-CDU), 34 TULD, 70 DPR 633/72, 201 Dir. 2006/112/CE, 1176 e 2698 c.c. – I rappresentanti indiretti rispondono in solido con la società importatrice”. 9.1. “D.B. [OSCURATO:PERSONA] ha presentato le dichiarazioni doganali quale rappresentante indiretto della [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA] dell’IVA all'importazione con il plafond IVA anno 2016 ha prodotto effetti anche in tema di responsabilità solidale del dichiarante, in quanto con tale assolvimento si è, comunque, estinto il debito”. “[OSCURATO:PERSONA] sostiene che ‘l'annullamento dell'avviso di accertamento nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. non può che riflettersi sull'assenza di responsabilità solidale del rappresentante indiretto […]’. Tuttavia, la predetta Commissione si sofferma erroneamente su questioni non oggetto di domanda da parte del dichiarante doganale ed, in ogni caso, su questioni che dovrebbero essere considerate eventualmente ‘assorbite’ in virtù delle considerazioni appena espresse […]”. 10. Il motivo è infondato. 10.1. La censura, in esso formulata, in ordine all’aver la CTR, come già la CTP, ritenuto che la contribuente avesse comunque agito con la richiesta diligenza professionale, essendosi la medesima limitata ai soli elementi documentali, avrebbe pregio solo in relazione alle riprese riguardanti i maggiori diritti doganali ed i relativi accessori, nondimeno – come da controricorso, riprodotto “in parte qua” nella superiore ricostruzione dei “fatti di causa” –corrisposti da [OSCURATO:SOCIETA] prima dell’introduzione del giudizio. Su quel terreno troverebbe infatti applicazione l’insegnamento di recente riaffermato da Cass. n. 17496 del 2019, confermativa (in motiv., par. 6.1 ss., p. 9 ss.) di Cass. n. 7720 del 2013, la quale ultima già scriveva che “il rappresentante indiretto, agendo in nome proprio, quantunque nell'altrui interesse, diviene parte sia della fattispecie, sia del regolamento che ad esso si connette, assumendo per conseguenza la veste di obbligato nei confronti dei terzi, compreso l'ufficio doganale”, specificando che non sussiste alcun contrasto con i principi in tema di responsabilità, giacché (cfr., in motiv., parr. 5.3 s., p. 8), per un verso, “la Corte di giustizia ha […] chiarito, con riguardo alla figura dell'intermediario, sia pure con riferimento alla diversa ipotesi contemplata dall'articolo 202, numero 3, del codice doganale comunitario, che la norma ‘... fa riferimento al comportamento di un operatore diligente ed accorto’ (Corte di giustizia Jestel, punto 22)”; per altro verso, “la diligenza evocata è una diligenza qualificata […], ragguagliata, a norma del 2° comma dell'articolo 1176 del codice civile, ‘alla natura dell'attività esercitata’[, la quale] non può che implicare un obbligo d'informazione, strumentale rispetto al corretto espletamento dell'incarico conferito […]”. Sicché, la diligenza “qualificata”, ex art. 1176, comma 2, cod. civ., esigibile dal rappresentante indiretto quale autore della dichiarazione doganale, non può essere circoscritta alla sola verifica della corretta rispondenza dei dati risultanti dalla documentazione consegnatagli dall’importatore per l’espletamento del mandato professionale, ma deve necessariamente estendersi, oltre che all’autenticità della stessa, all’esattezza dei dati dichiarati, tra cui l’effettiva corrispondenza del valore della merce dichiarata a quella importata (in tal senso, Cass. n. 1142 del 2018): ragion per cui la semplice deduzione della conformità della dichiarazione ai documenti consegnati dall’importatore non costituisce prova della diligenza “qualificata” richiesta. 10.2. Tuttavia, nel presente giudizio, vertendosi di IVA all’importazione, nel senso di votare il motivo alla preannunciata infondatezza, rileva che, recentissimamente, Corte giust. 12 maggio 2022, in causa C-714/20, [OSCURATO:SOCIETA]., ha affermato il principio secondo cui “l’articolo 201 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che non può essere riconosciuta la responsabilità del rappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto all’importazione, in solido con l’importatore, in assenza di disposizioni nazionali che lo designino o lo riconoscano, in modo esplicito e inequivocabile, come debitore di tale imposta”. 10.2.1. Segnatamente osservasi in motivazione (punti da 47 a 51) che, 47 [q]uanto alla nozione di “obbligazione doganale», essa è definita all’articolo 5, punto 18, del codice doganale come «l’obbligo di una persona di corrispondere l’importo del dazio all’importazione o all’esportazione applicabile a una determinata merce in virtù della normativa doganale in vigore”. 48 Orbene, l’IVA all’importazione non fa parte dei «dazi all’importazione», ai sensi dell’articolo 5, punto 20, di detto codice, che riguarda i dazi doganali dovuti all’importazione delle merci. 49 Come rilevato tanto dalla Commissione europea quanto dalla U.I. nelle loro osservazioni scritte, dalla giurisprudenza della Corte risulta che l’IVA da riscuotere per l’importazione di beni non fa parte di tali dazi all’importazione [v., in tal senso, relativamente all’articolo 4, punto 10, del regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio, del 12 ottobre 1992, che istituisce un codice doganale comunitario (GU 1992, L 302, pag. 1), che corrisponde all’articolo 5, punto 20, del codice doganale, sentenze del 29 luglio 2010, [OSCURATO:PERSONA], C ‑ 248/09, EU:C:2010:457, punto 47, e del 2 giugno 2016, [OSCURATO:PERSONA] e DHL [OSCURATO:PERSONA], C ‑ 226/14 e C ‑ 228/14, EU:C:2016:405, punto 81]. 50 Infine, la normativa dell’Unione in materia di IVA, in particolare l’articolo 201 della direttiva IVA, non opera un rinvio alle disposizioni del codice doganale per quanto riguarda l’obbligo di pagare tale imposta, bensì prevede che tale obbligo incombe alla persona o alle persone designate o riconosciute dallo Stato membro di importazione, come la Corte ha già statuito [v., in tal senso, con riferimento all’articolo 21, paragrafo 2, della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari –Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU 1977, L 145, pag. 1), che corrisponde all’articolo 201 della direttiva IVA, sentenza del 29 luglio 2010, [OSCURATO:PERSONA], C ‑ 248/09, EU:C:2010:457, punto 52]. 51 Ne consegue che, per quanto riguarda il pagamento dell’IVA all’importazione, non può essere affermata, in forza del solo articolo 77, paragrafo 3, di tale codice, la responsabilità del rappresentante doganale indiretto, in solido con l’importatore che gli ha conferito un mandato e che esso rappresenta, aggiungendosi (punti 55) che 55 [d]alla formulazione dell’articolo 201 della direttiva IVA, secondo cui l’IVA all’importazione “è dovuta dalla o dalle persone designate o riconosciute come debitrici dallo Stato membro d’importazione”, risulta che tale articolo lascia un potere discrezionale agli Stati membri per designare i soggetti debitori di tale imposta, come confermato dal considerando 43 della medesima direttiva allorché enuncia che questi ultimi devono avere piena facoltà di designare il debitore dell’imposta all’importazione, fermo tuttavia (punto 63) che un’eventuale responsabilità del rappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’IVA all’importazione prevista da uno Stato membro, in solido con la persona che gli ha conferito un mandato e che esso rappresenta, deve essere stabilita, in modo esplicito e inequivocabile, da disposizioni nazionali siffatte. 10.2.2. Il diritto italiano non prevede la responsabilità del rappresentante doganale indiretto per il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto all’importazione, in solido con l’importatore, viepiù “in modo esplicito e inequivocabile”. Ai sensi dell’art. 34, comma 1, TULD, [s]i considerano “diritti doganali” tutti quei diritti che la dogana è tenuta a riscuotere in forza di una legge, in relazione alle operazioni doganali. Ai sensi dell’art. 38, comma 1, TULD, [a]l pagamento dell’imposta doganale sono obbligati il proprietario della merce, a norma dell’articolo 56, e, solidalmente, tutti coloro per conto dei quali la merce è stata importata od esportata. L’art. 3 del decreto legislativo dell’8 novembre 1990, n. 374, in tema di riordino degli istituti doganali e revisione delle procedure di accertamento e controllo, statuisce che 1. [i] diritti doganali sono accertati, liquidati e riscossi secondo le norme del [decreto n. 43/1973], e delle altre leggi in materia doganale, salvo che sia diversamente disposto dalle specifiche leggi che li riguardano. 2. I dazi, i prelievi e le altre imposizioni all’importazione ed all’esportazione previsti dai regolamenti comunitari sono accertati, liquidati e riscossi secondo le disposizioni dei regolamenti stessi nonché, ove questi rinviino alla disciplina dei singoli Stati membri o comunque non provvedano, secondo le norme del [decreto n. 43/1973], e delle altre leggi in materia doganale. 10.2.3. Sulla base del suddetto quadro normativo, questa Suprema Corte (Cass. n. 23526 del 27/07/2022) ha già avuto modo di esplicitare che [l]'IVA all'importazione non fa parte dell'obbligazione doganale definita dall'art. 5 del Regolamento UE del 9 ottobre 2013, n. 952 (istitutivo del codice doganale dell'Unione) e, pertanto, del suo mancato pagamento risponde unicamente l'importatore e non anche il suo rappresentante indiretto, in assenza di specifiche ed inequivoche disposizioni nazionali che ne prevedano la responsabilità solidale, osservando, in particolare (par. 2.7.1, p. 8), che il [contrario] convincimento espresso in passato [da questa stessa Suprema Corte] si fonda su di una particolare interpretazione delle disposizioni del diritto interno la quale, sebbene sicuramente plausibile sotto il profilo sistematico, non può dirsi del tutto coerente con i principi di certezza affermati dalla ricordata decisione della Corte di giustizia, giacché (par. 2.8, p. 8 s.) nell’ordinamento interno una norma espressa non è rinvenibile: a) negli artt. 34 e 38 del d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43, non facendo parte l’IVA all’importazione dell’obbligazione doganale, come più sopra si è già evidenziato; b) nell’art. 3, secondo comma, del d.lgs. 8 novembre 1990, n. 374 […], che contiene una disposizione concernente unicamente le modalità di riscossione e non anche la responsabilità di specifici soggetti; c) negli artt. 1 e 70, primo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che, ugualmente, attengono alla riscossione dell’imposta e non individuano il soggetto responsabile del pagamento; d) [né infine] nell’art. 2, primo comma, del d.l. 29 dicembre 1983, n. 746, conv. con modif. nella l. 27 febbraio 1984, n. 17, che attiene alla omessa o falsa dichiarazione di intenti in caso di cessione ad esportatore abituale ed è, quindi, inapplicabile alla fattispecie, non coinvolgendo, in ogni caso, specificamente, il rap