Cassazione n. 27921/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 34267/2018R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA],elettivamente domiciliato in Roma, via Cicerone n. 44, presso lo studio dell’avv.[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in virtù di procura speciale a margine del ricorso, –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, domiciliata in Roma,via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege, –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagnan. 1085/13/2018 , depositata il 18 aprile 2018; [OSCURATO:PERSONA].G. N.34267/2018 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] udita la relazione della causa svolta nell’adunanza in camera di consiglio del 31 maggio 2023dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]; -Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA], esercente la libera professione di ingegnere, presentava all’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Parma istanzadi rimborso delle sommeversate, a titolo di IRAP, negli anni di imposta dal 1998 al 2006, per un valore complessivo di €25.680,77. 2. Proposto dal contribuente ricorso avverso il silenzio- rifiuto dell’Ufficio, la Commissione tributaria provinciale di Parma, con sentenza n. 249/04/2015, depositata il 16 aprile 2015, lo respingeva, compensando le spese di giudizio. 3. Interposto gravame dal contribuente, la Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, con sentenza n. 1085/13/2018, pronunciatail 19 marzo 2018 e depositata in segreteria il 18 aprile 2018, accoglieva parzialmente l’appello, in quanto,mentre per gli anni 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 e 2005, riteneva che si fosse configurato il requisito dell’autonoma organizzazione,per gli anni 2003, 2004 e 2006 ne disponeva il rimborso, non ricorrendo, invece, tale presupposto. 4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione [OSCURATO:PERSONA], sulla base di tre motivi. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. 5. Ladiscussione del ricorso è stata fissata dinanzi a questa sezione per l’adunanza incamera di consiglio del 31 maggio 2023, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ. R.G. N.34267/2018 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] -Considerato che: 6. Il ricorso in esame, come si è detto, è affidato a tre motivi. 6.1. Con il primo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] eccepisce nullità della sentenza per violazione dell’art. 111 Cost., nonché degli artt.132 cod. proc. civ., 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, all’art. 2 e all’art. 3 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), cod. proc. civ. Deduce, in particolare, che il giudice a quo si sarebbe limitato ad affermare che– per gli anni in cui il rimborso era stato negato - i costi soste nuti fossero notevoli, senza porre a fondamento di tale conclusione alcun elemento giuridico o di fatto e senza indicare quale criterio quantitativo e qualitativo avrebbe utilizzato per addivenire all’accertamento del requisito dell’autonoma organizzazione. 6.2. Con il secondo motivo di ricorso il contribuente eccepisce violazione e falsa applicazione dell’art. 115 cod. proc. civ., nonché degli artt. 2 e 3del d.lgs. n. 446/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), dello stesso codice. Il ricorrente ritiene che il giudice di seconde cure avrebbe erroneamente considerato come rilevanti i compensi erogati, negli anni in questione, a soggetti terzi, perché questi ultimi non sarebbero dipendenti o collaboratori, bensì altri professionisti (quali geometra, architetto, disegnatore di progetti/incarichi comuni, commercialista), ognuno dotato di propria organizzazione e mezzi, che avrebbero svolto lavori R.G. N.34267/2018 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] necessari per l’espletamento delle sue attività, richiedenti competenze tecniche che lo stessonon avrebbe avuto. 6.3. Con il terzo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] deduce omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di contraddittorio tra le parti in base all’art. 115 cod. proc. civ., all’art. 2 e all’art. 3 del d.lgs. n. 446/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 5), dello stesso codice. Nello specifico, lamenta che la C.T.R. non avrebbe esaminato i costi, presentati in giudizio e non contestati tra le parti, afferenti alla propria attività di libero professionista, da cui avrebbe potuto verificare che l’entità e la tipologia delle prestazioni svolte da soggetti terzi, da un lato, non sarebbero riferibili a propri collaboratori o dipendenti, ma ad altri liberi professionisti e, dall’altro, che presenterebbero carattere occasionale e non continuativo. 7. Procedendo quindi allo scrutinio dei motivi di ricorso, osserva la Corte quanto segue. 7.1. Il primo motivo di ricorso è infondato. Secondo costante giurisprudenza, la motivazione è assente o meramente apparentequando non raggiunge, in concreto, il c.d. minimo costituzionale, non avendo il giudice di merito indicato gli elementi da cui far trarre il proprio convincimento oppure, pur facendolo, risulti impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento dallo stesso effettuato (da ultimo, Cass. 17febbraio 2023, n. 5171). Nel caso di specie, attraverso una complessiva lettura della sentenza, sia rispetto alle considerazioni in fatto che aquelle in diritto, si desume il ragionamento logico – giuridico R.G. N.34267/2018 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] adottato dal giudice a quo . Ai fini della valutazione dell’esistenza di un’autonoma organizzazione, infatti, è necessario valutare dapprima se il lavoratore autonomo si sia avvalso, per l’esercizio della propria attività, di beni strumentali e di prestazioni di soggetti terzi e, successivamente, in quale misura ciò sia avvenuto, così da valutare l’eventuale superamento della soglia del c.d. id quod plerumque accidit. Ciò posto, la corte regionale,«attraverso la documentazione versata in atti»ha rilevato che «il contribuente, nel corso dei periodi d’imposta in contestazione, ha dichiarato costi relativi alle collaborazioni professionali di cui si avvalso con un incidenza, rispetto al fatturato, variante dal 36% del 1999 all’1,8% del 2003». L’entità dei costi e la loro incidenza rispetto al fatturato, pertanto, è stata addotta in giudizio direttamente dal contribuente, costituendo così tali elementi, previo accertamento, la base del convincimento della C.T.R. Posti questi valori, infatti, il giudice ha compiuto due valutazioni: la prima,consistente nel ritenere come rilevanti le prestazioni poste in essere da terzi professionisti, superando così il dato meramente formale dell’assenza di vincolo di dipendenza; la seconda,nel considerare raggiunto , secondo unapprezzamento in fatto - « per qualità e quantità » dei beni e servizistrumentali - la soglia sopracitata. Dal ragionamento così ricostruito, pertanto, il giudice a quo ha accert ato l’esistenza del requisito dell’autonoma organizzazione per gli anni di imposta 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 e 2005, mentre lo ha escluso per gli anni 2003, 2004 e 2006. R.G. N.34267/2018 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7.2. Il secondo motivo è inammissibile e, comunque, infondato. Ai sensi dell’art. 2, comma 1 , del d.lgs. 446/1997, «presupposto dell’imposta èl'esercizio abituale d i una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero allaprestazione di servizi». Al riguardo, le Sezione Unite di questa Corte, con sentenza 26 maggio 2009, n. 12109, hanno chiarito quanto segue: «Il requisito dell'autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità, se congruamente motivato, ricorre quando il ricorrente: a ) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell'organizzazione, e non sia quindi inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impegni beni strumentali eccedenti, secondo l'id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. Costituisce onere del contribuente che chieda il rimborso dell'imposta asseritamente non dovuta dare la prova dell'assenza delle predette condizioni»(ex multis, v. Cass., sez. U., 10 maggio 2016, n. 9451; Cass.22 dicembre 2016, n. 26651; Cass. 19 aprile 2018, n. 9786). Il requisito dell’autonoma organizzazione, pertanto, è un elemento che va valutato in via di fatto, con un accertamento che è insindacabile in sede di legittimità, a meno di errori di diritto da parte del giudice a quo. Nel caso di specie, la non vincolatività, riconosciuta dal giudice a quo, della presenza o meno del dato meramente R.G. N.34267/2018 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] formale dell’esistenzadi un rapporto di dipendenza del terzo professionista si colloca nel solco di una giurisprudenza ormai maggioritaria. In particolare, «l'impiego non occasionale di lavoro altrui, deve ritenersi di per séintegrativo del requisito dell'autonoma organizzazione, non rilevando che la struttura posta a sostegno e potenziamento dell'attività professionale del contribuente sia fornita da personale dipendente o da un terzo in base ad un contratto di collaborazione» (Cass. 7 maggio 2014, n. 9790; Cass. 28 aprile 2010, n. 10151; in senso correlato Cass. 9 settembre 2019, n. 22473; Cass. 9 febbraio 2017, n. 3501). Ai fini IRAP, pertanto, è oggetto di valutazione l’esistenza o meno dell’occasionalità del rapporto di lavoro prestato da soggetti terzi, siano essi dipendenti o in collaborazione, rispetto all’attività esercitata dal lavoratore autonomo- contribuente. L’apporto continuativo del lavoro dei terzi può comportare, infatti, un accrescimento di pot enzialità economica dell’attività del lavoratore autonomo, potendosi così ritenere integrato il requisito dell’autonoma organizzazione, previsto dall’art. 2, comma 1 , del d.lgs. 446/1997. 7.3. Il terzo motivo è inammissibile. Come specificato nel punto precedente, l’esistenza o meno di autonoma organizzazione comporta una valutazione fattuale che, come tale, èinsindacabile in sede di legittimità. Con il presente motivo di ricorso, invece, il ricorrente sottopone al vaglio diquesta Corte la verifica sulla correttezza dell’accertamento fattuale operato dal giudice a quo ed è, pertanto, inammissibile. R.G. N.34267/2018 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 8. Consegue il rigetto del ricorso. Le spese di giudizio seguono la soccombenza del ricorrente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo. Ricorrono i presupposti processuali per dichiarare il ricorrente tenuto al pagamento di una somma pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente alla rifusione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente giudizio, che si liquidano in € 2.300,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito. Dà atto della sussistenza dei presupposti per il pagamento, da parte della ricorrente, di un