Cassazione n. 16844/2026

– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 9332/2023Numero sezionale 23010/2026Numero di raccolta generale 16844/2026Data pubblicazione 29/05/2026COLUCCI Angela– intimata –avverso la sentenza n. 268/2/2022 della Commissione tributariaregionale della Basilicata, depositata il 26/10/2022.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’11 marzo 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. [OSCURATO:PERSONA], socia accomandante della [OSCURATO:PERSONA] diMariangela [OSCURATO:SOCIETA]., impugnò dinanzi alla Commissionetributaria provinciale di Potenza un’intimazione di pagamento, emessain pendenza di giudizio ai sensi del combinato disposto degli artt. 68,comma 1, lett. c), d.lgs. n. 546 del 1992 e 29, comma 1, lett. a), d.l.n. 78/2010, e più specificamente a seguito della sentenza dellaCommissione tributaria regionale della Basilicata n. 69/01/2017, laquale, riformando la sentenza appellata, aveva confermato lalegittimità di un precedente avviso di accertamento con il quale erastato determinato a carico della suddetta società, cancellata dalregistro delle imprese il 30 marzo 2017, un maggiore imponibile ai finiIrap e Iva per l’anno d’imposta 2010.2. [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso evidenziando che essotendeva a far valere vizi del prodromico avviso di accertamento, cheera già stato impugnato e aveva formato oggetto di un giudizio sfociatonella citata sentenza della Commissione tributaria regionale dellaBasilicata n. 69/01/2017; e che, comunque, l’intimazione dipagamento non rientrava nel novero degli atti impugnabili ai sensidell’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992.[OSCURATO:PERSONA] registro generale 9332/2023Numero sezionale 23010/2026Numero di raccolta generale 16844/2026Data pubblicazione 29/05/20263. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Basilicata, investitadell’appello della contribuente, accolse il gravame ritenendo chel’intimazione di pagamento fosse illegittima siccome volta a far valereun’insussistente responsabilità solidale del socio accomandante, ilquale, invece, risponde soltanto nei limiti della propria quota.4. Avverso tale ultima pronuncia l’Agenzia delle entrate ha propostoricorso per cassazione affidandolo a due motivi.5. [OSCURATO:PERSONA] è rimasta intimata.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 100 c.p.c.poiché la sentenza impugnata ha erroneamente ritenuto sussistente incapo alla contribuente l’interesse ad impugnare l’intimazione dipagamento quando invece l’unica doglianza sollevata da [OSCURATO:PERSONA],relativa alla propria limitazione di responsabilità, poteva essere fattavalere soltanto in sede esecutiva.2. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., violazione e/o falsa applicazione del combinatodisposto degli artt. 2304, 2312, comma 2, 2313 e 2324 c.c. poiché lasentenza impugnata ha erroneamente ritenuto che la limitazione diresponsabilità del socio potesse essere fatta valere già in una sedecognitiva, qual è quella che si apre per effetto dell’impugnazionedell’intimazione di pagamento.3. I motivi, che per la loro stretta connessione possono essereesaminati congiuntamente, sono infondati, dovendosi tuttavia correggere,ai sensi dell’art. 384, comma 4, c.p.c., la motivazione della sentenzaimpugnata.3.1. L’intimazione di pagamento per cui è controversia è stata emessanei confronti di [OSCURATO:PERSONA] – quale atto cd. impoesattivo, e a seguitodi una sentenza di secondo grado che ha confermato la legittimità di unNumero registro generale 9332/2023Numero sezionale 23010/2026Numero di raccolta generale 16844/2026Data pubblicazione 29/05/2026precedente avviso di accertamento emesso a carico della [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. – ai sensi dell’art. 29, comma 1, lett. a),d.l. n. 78/2010, a mente del quale «L’intimazione ad adempiere alpagamento è altresì contenuta nei successivi atti da notificare alcontribuente, anche mediante raccomandata con avviso di ricevimento,in tutti i casi in cui siano rideterminati gli importi dovuti in base agliavvisi di accertamento ai fini delle imposte sui redditi dell'impostaregionale sulle attività produttive e dell'imposta sul valore aggiunto edai connessi provvedimenti di irrogazione delle sanzioni ai sensidell’articolo 8, comma 3-bis del decreto legislativo 19 giugno 1997, n.218, dell’articolo 48, comma 3-bis, e dell'articolo 68 del decretolegislativo 31 dicembre 1992, n. 546, e dell'articolo 19 del decretolegislativo 18 dicembre 1997, n. 472, nonché in caso di definitivitàdell'atto di accertamento impugnato».3.2. Con ciò l’Ufficio ha violato l’art. 2313 c.c.Tale disposizione, nello stabilire la responsabilità illimitata e solidaledei soci accomandatari per le obbligazioni sociali, ma quelladell’accomandante limitata alla quota conferita, non autorizza i creditorisociali, incluso l’erario, ad agire direttamente nei confrontidell’accomandante; essa si limita a fissare la responsabilitàdell’accomandante nei confronti della società, a regolare cioè i rapportiinterni alla compagine sociale.Tale interpretazione è confermata dalle deroghe a tale regola che pureil codice contempla: l’art. 2314 c.c., che prevede la responsabilità illimitatadi fronte ai terzi del socio accomandante che consenta all’inserimento delproprio nome nella ragione sociale; l’art. 2320 c.c., che tale illimitata esolidale responsabilità fa derivare dalla violazione del divieto di immissioneda parte dell’accomandante; l’art. 2324 c.c., che consente ai creditori difar valere i propri crediti nei confronti dei soci accomandanti in sede diliquidazione.[OSCURATO:PERSONA] registro generale 9332/2023Numero sezionale 23010/2026Numero di raccolta generale 16844/2026Data pubblicazione 29/05/2026Nella specie, nessuna di tali circostanze è stata dedotta dall’Ufficio.Va dunque ribadito quanto già affermato da questa Corte in altreoccasioni, ossia che «il socio accomandante è privo di legittimazione –in accomandita semplice, fra le quali rientra quella concernente l’Iva, che,alla stregua delle considerazioni sopra esposte, non può avere effettiriflessi sul socio accomandante, a nulla poi rilevando, in punto dilegittimazione attiva, la notifica dell’avviso al socio accomandante» (Cass.n. 1671/2013, nonché Cass. n. 9429/2020).In senso contrario non depone la giurisprudenza di questa Corte chepure ha affermato la responsabilità diretta del socio accomandante versol’erario o che comunque ha riconosciuto all’accomandante la qualità dicontribuente (v. Cass. n. 27337/2014).Anche con riferimento alla responsabilità del socio accomandanteoccorre operare quella distinzione che, sia pure ad altri fini, viene fatta,con riferimento alle società di persone, tra obbligazioni tributarie inmateria di Iva e obbligazioni tributarie che nascono dall’accertamento deiredditi d’impresa.In questo secondo caso, secondo la nota regola dettata dall’art. 5 Tuir,i redditi delle società di persone, incluse le società in accomanditasemplice, «sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dallapercezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili».Rispetto alle imposte sul reddito, la norma prevede l’imputazione pertrasparenza del reddito della società a ciascun socio e non fa differenzatra le diverse tipologie di società di persone (con il conseguentelitisconsorzio necessario tra soci e società).In materia di Iva, invece, fermo restando che la responsabilità dei sociè comunque sussidiaria rispetto a quella della società, l’obbligazionetributaria si plasma sulla struttura della responsabilità della singola societàdi persone. Ne consegue che, per la società in nome collettivo, tutti i sociNumero registro generale 9332/2023Numero sezionale 23010/2026Numero di raccolta generale 16844/2026Data pubblicazione 29/05/2026rispondono solidalmente delle obbligazioni sociali tributarie connesseall’Iva perché l’art. 2291 c.c. prevede una responsabilità illimitata di tuttii soci (v. Cass. n. 13805/2016). Per la società in accomandita semplice,invece, tale responsabilità illimitata vale, appunto in base all’art. 2213c.c., solo per gli accomandatari (v. Cass. n. 21074/2011; in materiaprevidenziale v. anche Cass. n. 5428/2019).È dunque la carenza di legittimazione della socia accomandante – enon, come ritenuto dalla CTR, la sua responsabilità limitata per leobbligazioni sociali – a rendere invalida ab origine l’intimazione dipagamento impugnata.3.3. È certo vero che, una volta verificatasi l’estinzione della società, icreditori sociali rimasti insoddisfatti possono – ai sensi dell’art. 2495,ultimo comma, c.c., applicabile anche alle società di persone, e comunqueai sensi dell’analogo art. 2324 c.c., specificamente riferito alla società inaccomandata semplice – far valere i loro crediti nei confronti dei socilimitatamente responsabili fino alla concorrenza delle somme da questiriscosse in base al bilancio finale di liquidazione; così come è vero chel’avvenuta percezione da parte dell’ex socio di quote o attivitàliquidatorie è condizione che opera quale elemento costitutivo, nonimpeditivo, della fattispecie di sua responsabilità ex art. 2495 c.c. (oex art. 2324 c.c.), e va perciò provata dal creditore-Fisco, sia pure soloin fase riscossiva (in questi termini Cass., sez. un., n. 3625/2025).Ma è vero anche che nella specie, come può ricavarsi dall’esamedell’intimazione di pagamento per cui è causa, allegata al ricorso inossequio al principio di autosufficienza, l’Ufficio non ha in alcun modofatto valere una responsabilità di tipo successorio del socio – cioè peressere subentrato questi nei debiti della società, che, dalla banca datidella camera di commercio allegata al ricorso, risulta in effetticancellata dal registro delle imprese in data 30 marzo 2017 – avendoNumero registro generale 9332/2023Numero sezionale 23010/2026Numero di raccolta generale 16844/2026Data pubblicazione 29/05/2026piuttosto notificato l’intimazione di pagamento al socio nel presuppostodi una sua responsabilità solidale con la società, sia pure pro quota.Sulla base di quanto dianzi esposto va allora enunciato il seguenteprincipio di diritto: «In tema di società in accomandita semplice, l’art.2313 c.c., nel prevedere che i soci accomandanti rispondonolimitatamente alla quota conferita, reca una disciplina che si riferisceesclusivamente ai rapporti interni alla compagine sociale, obbligandogli accomandanti, nei soli confronti della società, ad eseguire iconferimenti promessi, e conseguentemente precludendo ai creditorisociali, incluso il fisco, la possibilità di agire direttamente verso di loro.Ne deriva che, salve le ipotesi normativamente previste di perdita delbeneficio della responsabilità limitata e quelle in cui permangano creditisociali insoddisfatti dopo la liquidazione, rispetto alle obbligazionitributarie riferibili alla società in accomandita semplice, quali l’Iva el’Irap, il socio accomandante, esclusa una sua responsabilità solidaleper il debito tributario della società, è privo di legittimazione passiva».3.4. Va peraltro aggiunto che, anche ove l’intimazione dipagamento fosse stata notificata ad [OSCURATO:PERSONA] quale successoredella disciolta società in accomandata semplice, i motivi di ricorso nonpotrebbero comunque essere accolti.Va infatti osservato che l’intimazione di pagamento per cui è causa,quale atto impoesattivo emesso ai sensi dell’art. 29, comma 1, lett. a),d.l. n. 78/2010, a seguito di sentenza d’appello che ha confermato lalegittimità dell’originario avviso di accertamento nei confronti dellasocietà, è di per sé stesso dotato di efficacia esecutiva, dal momentoche, trascorsi trenta giorni dal termine per il pagamento, si avviaautomaticamente la fase dell’esecuzione, senza necessità della previanotifica della cartella di pagamento, la cui funzione è dunque attrattaall’intimazione stessa. Tale intimazione è più specificamente un attoavente la funzione di tenere aggiornata la misura dell’efficaciaNumero registro generale 9332/2023Numero sezionale 23010/2026Numero di raccolta generale 16844/2026Data pubblicazione 29/05/2026esecutiva del precedente avviso in ragione della pendenza del giudiziodi impugnazione, onde adeguare l’efficacia esecutiva all’effettivaeseguibilità in via frazionata ai sensi dell’art. 68 d.lgs. n. 546 del 1992(Cass. n. 18835/2024).Come atto munito di efficacia esecutiva, e dunque collocantesi nellafase in senso lato esecutiva, è sicuramente già in sede di impugnazionedello stesso che il suo destinatario – nella specie il socio accomandante– ha la possibilità e l’interesse a far valere la limitazione della suaresponsabilità, giusta il disposto di cui all’art. 2324 c.c., così come,correlativamente, è l’Ufficio, sempre in questa sede, a dover dar provadella sussistenza delle condizioni, previste dalla medesima norma, perla responsabilità del socio accomandante.È stato infatti affermato che, a misura che l’intimazione individuicome debitore un soggetto non individuato come tale già nel titolo, nonpuò non riconoscersi al medesimo la legittimazione ad impugnarel’intimazione quale primo ed anzi unico atto che, avendolo direttamenteexecutivis alla potestà impositiva (così la già citata Cass. n.18835/2024).5. In conclusione, il ricorso va rigettato, mentre nessunprovvedimento deve essere adottato in ordine alle spese del presentegiudizio di legittimità, stante l’assenza di attività difensiva della intimata. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’11 marzo 2026Il Presidente