Cassazione n. 24935/2023

Ha pronunciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 7491-2015, proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., TORTALE Michele, cf. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], BENTIVOGLIO Paola, cf. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], elettivamente domiciliati in Roma, alla via [OSCURATO:PERSONA], n. 18, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dal qualesono rappresentat i e difes i - ricorrente [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende - controricorrente [OSCURATO:PERSONA] inesistenti – Giudicato esterno RGN 7491/2015 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 7800 / 05 /201 4 della Commissione tributaria regionale della Campania, sez. staccata di Salerno, depositata il 17.09.2014; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 1 2 maggio 2023dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], Rilevato che I contribuenti hanno impugnato la sentenza n. 7800/05/2014, depositata il 17 settembre 2014 dalla Commissione tributaria regionale della Campania, sez. staccata di Salerno, che ha confermato la decisione del giudice di primo grado, di rigetto del ricorso introduttivo avverso gli avvisi d’accertamento, relativi all’anno d’imposta 2007, notificati dall’Agenzia delle entrate alla società e ai singoli soci per la rideterminazione del reddito sociale e del conseguente reddito di partecipazionedei soci. Dal ricorso si evince cheil contenzioso trova genesi nella verifica eseguita nei confronti della ditta [OSCURATO:PERSONA] d i [OSCURATO:PERSONA], mirante al controll o de i rapporti tra la ditta, esercente commercio all’ingrosso e al dettaglio di motocicli, e imprese sedenti nella Repubblica di [OSCURATO:PERSONA] per gli anni 2005/2007. All’esito della verifica furono emessi due avvisi d’accertamento, relativi agli anni 2005 e 2006, impugnati dalla Bentivoglio . I relativi giudizi furono definiti con sentenze nn. 146 e 147 del 2009per cessata materia del contendere, avendo proceduto l’Ufficio all’annullamento degli atti impositivi. L’Agenzia delle entrate -prima della definizione dei suddetti giudizi- aveva tuttavia sottoposto a verifica anche la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., per i rapporti economici intercorsi con la [OSCURATO:PERSONA], società le cui quote erano detenuteper il 90% da [OSCURATO:PERSONA], che ne era legale rappresentante, e per il 10% dalla medesima Bentivoglio, coniuge del primo. A conclusione della verifica alla società furono notificati due avvisi d’accertamento, per gli anni 2005 e 2006, con cui, r itenendo RGN 7491/2015 Consigliere rel. Federici fatturate operazioni inesistenti, l’Ufficio disconobbe i costi d’acquisto di motocicli dalla [OSCURATO:PERSONA], nonché l’iva detratta. Impugnati anche questi avvisi, il giudice provinciale,con sentenze nn. 68 e 69 del 2011, accolse le ragioni dei contribuenti, sull’assunto che gli atti impositivi notificati per le medesime annualità alla [OSCURATO:PERSONA] erano stati annullati e le controversie definite con declaratoria di cessatamateria del contendere. Le decisioni, non impu gnate dall’Amministrazione finanziaria,passarono in giudicato. Nelle more l’Agenzia delle entrate aveva notificato alla società e ai soci gli atti impositivi anche per l’anno 2007, ora oggetto di controversia. La adita Commissione tributaria provinciale di Avelli no rigettò i ricorsi dei contribuenti con sentenze nn. 102, 113 e 114 del 2012. Gli appelli proposti dai soccombenti, previa loro riunione, furono respinti dalla Commissione tributaria regionale della Campania, sez. staccata di Salerno, con la decisione ora al vaglio della Corte. Il giudice regionale, superate le eccezioni sollevate dalla difesa dei contribuenti in ordine alla violazione delle regole sul litisconsorzio necessario, nonché sull’invocato giudicato esterno delle pronunce relative alle annualità 2005 e 2006, favorevoli ai contribuenti, nell’esaminare il merito della controversia ha riconosciuto i riscontri evidenziati dall’Agenzia delle entrate a dimostrazione delle operazioni soggettivamente ed oggettivamente inesistenti, messe in atto tra la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e la [OSCURATO:PERSONA] della Bentivoglio. I ricorrenti hanno censurato la sentenza con sei motivi, chiedendone la cassazione, cui ha resistito l’Agenzia delle entrate con controricorso. Disposta l’acquisizione dei fascicoli processuali di merito con ordinanza interlocutoria del 24 gennaio 2023, all’esito della adunanza camerale del 12 maggio 2023la causa è stata riservata e decisa. Considerato che RGN 7491/2015 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] il primo motivoi ricorrenti hanno denunciato la violazione o la falsa applicazione dell’art. 14 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, degli artt. 101 e 102 cod. proc. civ., dell’art. 295 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., perché il giudice regionale, pur riconoscendo nella fattispecie una ipotesi di litisconsorzio necessario, ha ritenuto parimenti costituito il contraddittorio. Il motivo è infondato, sebbene la motivazione della sentenza impugnata vada corretta ai sensi dell’art. 384, quarto comma, cod. proc. civ. Nella sentenza, dopo aver dato atto della necessità di trattazione unitaria degli accertamenti sui redditi dichiarati dalle società, indicate come di persone,e di quelli di partecipazione dei singoli soci, il giudice d’appello ha respinto l’eccepito vizio di nullità del giudizio di primo grado, rappresentando che comunque dinanzi al giudice provinciale i tre giudizi, introdotti separatamente dalla società e dai due soci, erano stati trattati e decisi,assicurando il coinvolgimento di tutte le posizioni, mentre in sede d’appello i singoli giudizi, pur proposti con autonome impugnazioni, erano stati previamente riuniti, trattati e decisi. A prescindere dalla ritualità o meno della definizion e separata dei processi in primo grado, nel caso di specie si tratta di società di capitali e non di persone, cui pertanto non trova applicazione l’istituto del litisconsorzio necessario, ma al più, ove ritenuto opportuno, il litisconsorzio facoltativo. Mancava dunque l’obbligatorietà del litisconsorzio, così che il giudizio di primo grado non poteva essere affetto da nullità . La decisione assunta dal giudice regionale è stata pertanto corretta perché conforme al diritto. Con il secondo motivo i ricorrenti si dolgono della violazione e falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ. e 324 cod. proc. civ, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., perché il giudice 5 RGN 7491/2015 Consigliere rel. Federici d’appello non avrebbe riconosciuto efficacia di giudicato esterno alle sentenze nn. 68 e 69 del 2011, pronunciate dalla commissione tributaria provinciale di Avellino, con cui erano stati accolti i ricorsi della medesima società e dei medesimi soci,in riferimento ad accertamenti relativi ai precedenti anni d’imposta 2005 e 2006, riconducibili alla medesima verifica. Con il terzo motivo i ricorrenti lamentano la violazione degli artt.112 e 132 cod. proc. civ., nonché dell’art. 111 Cost., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., perché la decisione dirigetto dell’invocato giudicato esterno sarebbe affetta da motivazione apparente. I due motivi possono essere trattati congiuntamente perché connessi. Essi vanno rigettati. Il giudice d’appello ha rigettato l’eccezione di giudicato esterno, evidenziando che l’accertamento oggetto di controversia afferiva ad una diversa annualità, e dunque in un contesto temporale diverso da quello in cui erano maturate le pregresse decisioni; venivano peraltro in evidenza fatti non del tutto coerenti con quelli accertati dalle decisioni invocate. Nella giurisprudenza di legittimità costituisce principio consolidato quello secondo cui la sentenza del giudice tributario, che accerta contenuto ed entità degli obblighi del contribuente per un determinato anno d'imposta,fa stato, nei giudizi relativi ad imposte dello stesso tipo dovute per gli anni successivi, ove pendenti tra le stesse parti, solo per quanto attiene a quegli elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi di imposta,assumano carattere tendenzialmente permanente. Non assume invece alcuna efficacia vincolante quando l'accertamento relativo ai diversi anni si fondi su presupposti di fatto relativi a tributi differenti ed a diverse annualità RGN 7491/2015 Consigliere rel. Federici (Cass., 8 aprile 2015, n. 6953; 7 dicembre 2021, n. 38950; cfr. anche 4 marzo 2021, n. 5939). Ebbene, dalla semplice lettura degli atti difensivi, nonché della motivazione della sentenza impugnata, è agevole evincere come nel caso di specie, a fronte della contestazione del compimento di operazioni -oggettivamente o soggettivamente- inesistenti, una delle circostanze addotte dai verificatori, e poi dall’Ufficio accertatore, era stata la constatazione della chiusura della sede operativa della ditta della Bentivoglio, circostanza certo particolarmente significativa, e a tal fine valorizzata dalla commissione regionale, soprattutto con riferimento all’ultima delle annualità fiscali sottoposte ad esame(l’anno 2007 per l’appunto). Di contro la difesa dei ricorrenti non ha evidenziato quali, tra gli elementi costitutivi della fattispecie , avesse assunto un carattere tendenzialmente permanente, idoneo ad estendersi ad una pluralità di periodi d’imposta. Inoltre, come sarà chiarito nell’esame degli ulteriori motivi di ricorso, proprio nei confronti della Bentivoglio l’atto impositivo involgeva contestazioni ulteriori e ben distinte da quelle relative alla rideterminazione d el reddito di partecipazione alla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., così cheerano del tutto esclusi i presupposti relativi all’ap plicazione dei principi del giudicato esterno. Con il quarto motivo i ricorrenti si dolgono della violazione degli artt. 112 e 132 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., quanto all’omessa pronuncia sulla questione, tempestivamente sollevata con il ricorso introduttivo e poi reiterata in appello, della deducibilità dei costi sostenuti a fronte delle operazioni inesistenti contestate dall’ufficio; con il quinto motivo invocano la violazione degli artt. 112 e 132 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc.RGN 7491/2015 Consigliere rel. Federici civ., quanto all’omessa pronuncia sui motivi di impugnazione sollevati dai soci, diversi da quelli dedotti dalla società; con il sesto motivo la violazione degli artt. 112 e 132 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., quanto all’omessa pronuncia sulle ragioni difensive addotte dalla Bentivoglio, nel cui avviso d’accertamento l’Agenzia delle entrate non si era limitata a rideterminare il reddito di partecipazione della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., contestando ulteriori violazioni riconducibili all’attività commerciale della ditta [OSCURATO:PERSONA]. I motivi possono essere trattati congiuntamente perchéconnessi e sonofondati per le ragioni e nei termini appresso chiariti. Va ribadito che l’Amministrazione finanziaria aveva rideterminato il reddito della società e dei suoi soci sulla base della contestazione di operazioni soggettivamente ed oggettivamente inesistenti. Di ciò si ha riscontro nella sentenza (punto 3 della penultima pagina) e non è contraddetto neppure nelle controdeduzioni dell’Agenzia delle entrate. Ebbene, ai sensi dell'art. 14, comma 4-bis, della l. 24 dicembre 1993, n. 537 -nella formulazione introdotta con l'art. 8, comma 1, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, convertito con modificazioni dalla l. 26 aprile 2012, n. 44- l'acquirente dei beni può dedurre i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti. Ciò anche nell'ipotesi in cui sia consapevole del loro carattere fraudolento, salvi i limiti derivanti, in riferimento ai principi desumibili dal d.P.R. n. 917 del 1986, dal carattere di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità del costo , mentre n e è esclusa la deducibilità con riguardo alle operazioni oggettivamente inesistenti (Cass., 15 marzo 2022, n. 8480; 30 ottobre 2018, n. 27566; 7 dicembre 2016, n. 25249).Si tratta di una disciplina applicabile anche alle operazioni relative a periodi d’imposta anteriori alla modifica RGN 7491/2015 Consigliere rel. Federici normativa (cfr. Cass., 21 febbraio 2020, n. 4645; 6 luglio 2018, n. 17788; 17 dicembre 2014, n. 26461). Sulla deducibilità dei costi i contribuenti avevano già con il ricorso introduttivo investito la commissione provinciale, che tuttavia era rimasta silente. L’omessa pronuncia era stata denunciata dinanzi al giudice d’appello. Della tempestiva proposizione della questione i ricorrenti hanno dato prova nel ricorso, in ossequio al principio di autosufficienza (anteriormente alla modifica normativa solo sotto il profilo della indimostrata conoscenza della natura fraudolenta delle operazioni; in sede d’appello nella più ampia e favorevole deduzione dei costi introdotta con il d.l. n. 16 del 2012). Il giudice d’appello sulla questione ha omesso ogni pronuncia.La circostanza che con gli atti impositivi fossero contestate parimenti operazioni soggettivamente ed oggettivamente inesistenti rendeva invece necessario fare chiarezza sul punto, da ciò dipendendo se, e quali e quanti costi, potessero essere dedotti, così come invocato tempestivamente negli atti difensivi dai contribuenti. Parimenti omissiva è risulta ta la pronuncia della commissione regionale a fronte delle ragioni allegate dai singoli soci, distinte rispetto a quelle su cui l’ufficio aveva fondato la rideterminazione del reddito della società. Ciò nello specifico afferisce in modo eclatante proprio alla posizione della Bentivoglio, nei confronti della quale con l’atto impositivo l’Amministrazione finanziaria non aveva contestato solo il maggior reddito di partecipazione nella [OSCURATO:PERSONA], ma, soprattutto, ulteriori violazioni ai fini Irpef, Irap ed Iva, riguardanti l’attività commerciale svolta come titolare della ditta [OSCURATO:PERSONA]. L’omessa pronuncia nei termini chiariti importa la declaratoria di nullità della sentenza, perché affetta da un vizio processuale. Essa va pertanto cassata.RGN 7491/2015 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] giudizio deve dunque essere rinviato alla Commissione tributaria regionale della Campania, sez. staccata di Salerno, che in diversa composizione, oltre che liquidare le spese del giudizio di legittimità, provvederà a decidere sulle questioni sollevate negli atti difensivi dei contribuenti, sulle quali il giudice d’appello ha omesso di pronunciarsi. P.Q.M. La Corte accoglie il quarto,il quinto e il sesto motivo di ricorso; rigetta il primo, il secondo ed il terzo motivo. Cassa la decisio