Cassazione n. 03965/2025

la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 23231del ruolo generale dell’anno 2023, proposto Da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -ricorrente - [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], giusta procura Oggetto: Tributi Iva2014-[OSCURATO:PERSONA] INESISTENTIspeciale in calce al controricorso, elettivamente domiciliata presso l’indirizzo di posta elettronica del difensore (PEC):[OSCURATO:EMAIL].; -controricorrente – per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania n. 3486 /1 6 /202 3 , depositata in dat a 30 maggio 2023, notificata in data 5 giugno 2023. Lette le conclusioni scritte del P.G., in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore Generale dott.ssaOlga [OSCURATO:PERSONA], la quale ha chiesto il rigetto del ricorso. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 gennaio 2025 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] 1.L’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,propone ricorso, affidato a due motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui laCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania aveva accolto l’appello propostoda [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 8215 / 19 /20 22 della [OSCURATO:PERSONA] di Napoli che aveva rigettato il ricorso proposto avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio, previo p.v.c. della Guardia di Finanza di Giuliano,a seguito di segnalazione trasmessa dal Gruppo della G.d.F. di Tortona,aveva contestato, per il 2014, un’indebita detrazione di Iva in relazione a fatture emesse da società cartiera ([OSCURATO:SOCIETA].) afferenti ad operazioni che si assumevano soggettivamente inesistenti nell’ambito della c.d. “Frode organizzata da [OSCURATO:PERSONA]” quale dominusdi società fittizie ([OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., [OSCURATO:PERSONA] s.r.l) che fungevano – con riferimento a diversi anni di imposta (2013 - 2016) - da soggetti “missing trader” a favore di terzi, tra cui la società contribuente, destinataria delle fatture soggettivamentefalse.2. In punto di diritto, per quanto di interesse, il giudice di appello – nel fare proprie integralmente le argomentazioni svolte dalla CGT di secondo grado nella sentenza n. 5835/2022, che aveva annullato altro avviso di accertamento emesso nei confronti della medesima società contribuenteper gli stessi fatti con riguardo all’annualità 2015 - ha osservato che nella nota informativa della Guardia di Giugliano - recepita nel decreto di archiviazione del procedimento penale a carico del legale rappresentante della società contribuente per il reato di utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti di cui all’art. 2 del d.lgs. n. 74/2000 - veniva evidenziata l’assenza di elementi indiziari (mancato riscontro di un’attività di sottofatturazione degli acquisti a beneficio della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. indicativa della “convenienza economica” delle operazioni e,dunque, della consapevolezza della loro illiceità; mancato rilievo di ordinativi o altri documenti attestanti rapporti diretti tra [OSCURATO:PERSONA].r.l. e i fornitori di merce;mancati elementi atti a confutare le dichiarazioni rese dal legale rappresentante della società alla G.d.F. di Giugliano; riscontri da parte della contribuente, prima di intavolare rapporti economici con le società cartiere, volti a rilevare l’affidabilità delle stesse, consistenti nel verificare l’operatività della posizione fiscale Iva, dei dati di bilancio depositati presso la CCIAA e la circostanza che i detti soggetti non fossero di recentissima costituzione) che potessero denotare il coinvolgimento di quest’ultima nella frode Iva perpetrata dalle società cartiere; le argomentazioni del giudice di prime cure - circa la contraddittorietà delle dichiarazioni rese dal rappresentante legale della società alla GdF di Tortona con quelle rese dal medesimo alla GdF di Giugliano nonché la diversità delle attività svolte dalle società emittenti le fatture - non consentivano di superare la significativa valenza degli elementi evidenziati nella nota informativa della GdF di Giugliano per escludere ogni coinvolgimento di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. 3.Resiste con controricorso la società contribuente. CONSIDERATO CHE1.Va preliminarmente rilevata la tempestività del ricorso per cassazione essendo stato notificato, via pec , presso il procuratore domiciliatario della società contribuentein data 22 novembre 2023, nel termine breve ex art. 325, comma 2, c.p.c. di sessanta giorni dalla notifica,in data 5 giugno 2023, della sentenza impugnata (unitamente all’istanza di rimborso, v. allegati al ricorso ) tenuto contoper le controversie definibili della sospensione ex art. 1, comma 199, della legge n. 197/2022, come modificato dall’art. 20 d.l. n. 34 del 2023,per undici mesi deitermini di impugnazione che scadono - come nella specie - tra la data di entrata in vigore della legge (01/01/2023)e il 31 ottobre 2023. 2.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 20 del d.lgs. n. 74/2000 per avere la CGT di secondo grado fondato la decisione di accoglimento dell’appello della società –mutuando integralmente la motivazione della sentenza n. 5835/2022 –sul contenuto della nota informativa della G. d .F. di Giugliano - recepita nel decreto di archiviazione del procedimento penale a carico del legale rappresentante della società contribuente per il reato di utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti – nella quale si era evidenziata l’assenza di elementi indiziari comprovanti il coinvolgimento di [OSCURATO:PERSONA] nellacontestata frode Iva; con ciò, ad avviso dell’Ufficio, violando il principio del c.d. “doppio binario”di cui all’art. 20 cit. , implicante l’autonomia del processo tributario rispetto a quello penalee l’esclusione di qualsiasi pregiudizialità tra quest’ultimo e quello tributario, non potendo attribuirsi alcuna automatica autorità di cosa giudicata nel processo tributario alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, ancorché i fatti esaminati siano gli stessi di quelli fondanti l’accertamento degli uffici finanziari; peraltro, alcun vincolo per il giudice tributario poteva discendere da un decreto di archiviazione, essendo mancato l’accertamento di fatto effettuato con sentenza passata in giudicato e avendo fatto ad esso il giudice di appello un acritico riferimento senza alcuna valutazione circa i medesimi fatti riscontrati in sede penale e tributaria. 3. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c.avendo la CGT di secondo grado - mutuando integralmente il contenuto della sentenza non definitiva n. 5835/2022 -fondato la decisione di annullamento dell’avviso in questione sul contenuto della nota informativa della GdF di Giugliano -recepita nel provvedimento di archiviazione del procedimento penale a carico del legale rappresentante dellacontribuente - dal quale sarebbe emersa l’assenza di elementi indiziari denotanti il coinvolgimento della società nella contestata frode Iva; con ciò senza valutare gli elementi presuntivi offerti dall’Ufficio (contraddittorietà tra le dichiarazioni spontanee rese dal legale rappresentante della societàinnanzi ai Nuclei ispettivi di Tortona e Giugliano; dati del c.d. spesometro dai quali era possibile evincere che le transazioni commerciali effettuate dalla società, dal 2013 al 2016 , erano avvenute soprattutto con società c.d. cartiere a dimostrazione della consapevolezza da parte della contribuente dell’emerso meccanismofraudolento; totale assenza di struttura operativa e di beni strumentali, di attitudine imprenditoriale dei legali rappresentanti e cambiamento repentino di oggetto sociale; contrasto tra i dati ricavabili dalla visura camerale della [OSCURATO:SOCIETA] e le dichiarazioni rese ai militari verificatori dal legale rappresentante della società contribuente) dai quali si poteva evincere la consapevolezza da parte d i [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. della inesistenza soggettiva delle operazionicontestate avendo , peraltro , quest’ultim a dedotto a sostegno della sua buona fede esclusivamente i pagamenti della merce e la previa verifica delle visure cameralidella società fatturante. 4. Il primo motivo è fondato, con assorbimento del secondo. 4.1.A seguito della riforma del 2000, il rapporto tra il processo penale e quello tributario ha trovato la sua disciplina nel combinato disposto degli artt. 20 D.Lgs. n. 74/2000 e 654 c.p.p. In particolare, abrogato l’art. 12, D.L. n. 429/1982, convertito, conmodificazioni, dalla Legge n. 516/1982 che prevedeva l’efficacia esterna del giudicato penale nel processo tributario, la disciplina relativa all’efficacia delle sentenze irrevocabili penali nel processo tributario ha trovato la sua previsione nelle preclusioni dell’art. 654 c.p.p., rubricato “Efficacia della sentenza penale di condanna o di assoluzione in altri giudizi civili o amministrativi” e, più in generale, nel principio di reciproca autonomia (il c.d. “doppio binario”, appunto) ricavabile dall’art. 20 del D.Lgs. n. 74/2000 (“Rapporti tra procedimento penale e processo tributario”), ai sensi del quale non è prevista la sospensione del processo tributario in pendenza del giudizio penale che verta sui medesimi fatti. Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, ai sensi dell'art. 654 del codice di procedura penale, l'efficacia vincolante del giudicato penale non opera nel processo tributario, poiché in questo, da un lato, vigono limitazioni della prova (come il divieto della prova testimoniale) e, dall'altro, possono valere anche presunzioni inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna: quindi, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può (più) attribuirsi nel separato giudizio tributario alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati tributari, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l'Amministrazione finanziaria ha promosso l'accertamento nei confronti del contribuentee, pertanto, il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l'esistenza di una sentenza definitiva in detta materia, estendendone automaticamente gli effetti con riguardo all'azione accertatrice del singolo ufficio, ma, nell'esercizio dei propri autonomi poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti, deve, in ogni caso, verificarne la rilevanza nell'ambito specifico in cui esso è destinato ad operare (ex plurimis, Cass. n.n. 10945 del 2005, 2499 del 2006, 5720 del 2007, 1014 del 2008; n 16238 del 2009; Sez. 5, Sentenza n. 3724 del 17/02/2010; Sez. 5, Sentenza n. 8129 del 23/05/2012 ); in particolare, questa Corte ha affermato che nel processo tributario, l'efficacia vincolante del giudicato penale di assoluzione del legale rappresentante della società contribuente per insussistenza del reato di esposizione di elementi passivi fittizi mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti, non opera automaticamente per i fatti relativi alla correlata azione di accertamento fiscale nei confronti della società, poiché in questo, da un lato, vigono limitazioni della prova (come il divieto di quella testimoniale ex art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992) e, dall'altro, possono valere anche presunzioni inidonee a fondare una pronuncia penale di condanna. Pertanto, stante l'evidenziata autonomia del giudizio tributario rispetto a quello penale, il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l'esistenza di una sentenza penale definitiva in materia di reati fiscali, recependone acriticamente le conclusioni assolutorie ma, nell'esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 cod. proc. civ.), deve procedere ad un suo apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli altri elementi di prova acquisiti nel giudizio al fine di trarre da essa elementi di giudizio (Cass., Sez. V, 9 marzo 2020, n. 6532), essendo compito del giudice tributario, anche in questo caso, valutare incidentalmente la rilevanza penale della condotta del contribuente (Cass., Sez. V, 4 aprile 2019, n. 9419; Cass.28130 del 2020). 4.2.Con particolare riguardo al provvedimento di archiviazione pronunciato in sede penale ai sensi dell’art. 408, cod. proc. pen., questa Corte ha più volte precisato che, in tema di processo tributario, detto provvedimentonon impedisce che lo stesso fatto venga diversamente definito, valutato e qualificato dal giudice tributario, poiché, a differenza della sentenza pronunciata all'esito del dibattimento, detto decreto ha per presupposto la mancanza di un processo e non dà luogo ad alcuna preclusione, non rientrando nemmeno tra i provvedimenti dotati di autorità di cosa giudicata giusto il disposto dell'art. 654, cod. proc. pen. (Cass. civ., 4 agosto 2020, n. 16649; Cass. sez. 5, sentenza n. 29346 del 2023). 4.3.Posto quanto sopra, nella sentenza impugnata, la CGT non si è attenuta ai suddetti principi di diritto avendo fondato la decisione di annullamento dell’avviso in questione – facendo propria integralmente la motivazione della sentenza n. 5835/2022 - sul contenuto della nota informativa della GdF di Giugliano -recepita dal decreto di archiviazione emesso nei confronti del legale rappresentante di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. per il reato di utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti - nella quale era stata evidenziata l’assenza di elementi indiziari (mancato riscontro di un’attività di sottofatturazione degli acquisti a beneficio della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. indicativa della convenienza economica delle operazioni e dunque della consapevolezza della loro illiceità; mancato rilievo di ordinativi o altri documenti attestanti rapporti direttitra [OSCURATO:PERSONA] e i fornitori di merce; mancati elementi atti a confutare le dichiarazioni rese dal legale rappresentante della società alla GdF di Giugliano; riscontri da parte della contribuente, prima di intavolare rapporti economici con le società cartiere, volti a rilevare l’affidabilità delle stesse, consistenti nel verificare l’operatività della posizione fiscale Iva, dei dati di bilancio depositati presso la CCIAA e la circostanza che i detti soggetti non fossero di recentissima costituzione) dai quali potere desumere il “coinvolgimento” della società nella contestata frode Iva; con ciò sostanzialmente attribuendo automaticamente valenza dirimente al contenuto del decreto di archiviazione (che aveva recepito la nota informativa di reato della G.d.F.), sminuendo apoditticamente le argomentazioni del giudice di primo grado circa la contraddittorietà delle dichiarazioni rese dal legale rappresentante alla Gdf di Tortona e a quella di Giuliano e la diversità delle attività svolte dalle società fatturantisenza valutare e qualificare autonomamente i fatti, anche alla luce degli elementi indiziari dedotti dall’Amministrazione sulla base del p.v.c. della G.d.F. di Giugliano, tanto più che gli stessi verbalizzanti - in base al principio del doppio binario– avevano ritenuto non sussistenti elementi probatori atti a sostenere l’azione penale ma, al contempo, gli stessi elementi atti a sostenere la contestazione dei recuperi fiscali(v. stralcio del p.v.c. riportato in ricorso pagg. 13-14). Invero, come precisato da questa Corte, il decreto di archiviazione, può eventualmente valere come elemento indiziario liberamente valutabile dal giudice tributario, ma nell’ambito di una valutazione complessiva, come sopra precisato, di tutti gli elementi di prova presuntiva posti alla sua attenzione (Cass. sez. 5, sentenza n. 29346 del 2023). 5.In conclusione, il primo motivo di ricorso va accolto,assorbito il secondo, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione; P.Q. M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la dete