Cassazione n. 10991/2026

dello Stato,presso il cui ufficio domicilia in Roma, Via dei Portoghesi n. 12- Ricorrente -contro[OSCURATO:PERSONA] S.R.L., in persona del legale rappresentantepro tempore, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA];[OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA], tuttiNumero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026rappresentati e difesi dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], presso il cui studiodomiciliano in Isernia, [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:PERSONA]).- Resistenti -avverso la sentenza della Commissione tributaria Regionale diCampobasso, n. 540/2016 depositata il 7.11.2016.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 19 febbraio 2026dal [OSCURATO:PERSONA].- 1. La società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., con sede legale in [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore ed i soci,[OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], impugnavano l’avviso n.TR403T100088/2014 con il quale l’Ufficio provinciale di Isernia avevaaccertato, per l’anno di imposta 2009, ricavi non dichiarati, ai fini Ires/Irap, pari ad euro 173.578,90, per costi di ristrutturazione di unimmobile da adibire a proprio stabilimento (oltre che per costiindebitamente dedotti pari ad euro 1.667,28) ed euro 45.000,00 percanoni di locazione corrisposti dalla società cooperativa [OSCURATO:PERSONA],alla quale il fabbricato era stato concesso in affitto.- 1.1. La società ricorrente, che esercitava “attività di lavorigenerali di costruzione edifici”, ed i due soci, rappresentavano l’erronearicostruzione, operata dall’Ufficio, dei maggiori ricavi e dei costi ritenutiindebitamente, rilevando come l’art. 90 del TUIR relativo ai “proventiimmobiliari”, di cui era stata contestata la violazione, non era statocorrettamente applicato, riferendosi, detta disposizione agli immobilinon strumentali i cui redditi sono tassati come redditi fondiari mentre,nella specie, si trattava di immobile in corso di costruzione per uso dicosto della ristrutturazione, sostenuto per detto completamento, nonaveva mai influenzato, in negativo, il reddito di impresa in quantoNumero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026riportato in bilancio al 31.12.2008 ed al 1^ gennaio 2009 alla voce“rimanenze in corso di lavorazione” ed era stato riportato in detrazionedai ricavi di esercizio trattandosi di un’operazione contabile neutra chenon comportava un incremento positivo del reddito di impresa: ilpassaggio da “immobile merce” ad “immobile strumentale” comportavasolo il trasferimento delle rimanenze finali del conto economico allapoi, ai fitti non dichiarati, precisava di non avere percepito nulla a titolodi locazione, per il periodo in contestazione, in quanto l’immobile erastato sgombrato al fine di consentire i lavori di ristrutturazione.- 2. L’Ufficio, costituitosi tempestivamente, chiedeva il rigetto delricorso con conferma della legittimità dell’accertamento operato.- 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Isernia, dopo averriunito i due ricorsi, li accoglieva parzialmente, dichiarandol’illegittimità della ripresa a tassazione dei costi ed annullando ilrecupero relativo ai fitti non dichiarati.- 4. La società ed i soci proponevano appello innanzi allaCommissione tributaria provinciale di Campobasso e l’Ufficio sicostituiva formulando appello incidentale sui capi di soccombenza.- 5. La CTP di Campobasso accoglieva l’appello proposto daicontribuenti, annullando integralmente gli accertamenti dell’Ufficio.6. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.6.1. I contribuenti hanno resistito depositando controricorso.6.2. La Procura Generale, nella persona del sostituto procuratoredott. [OSCURATO:PERSONA], ha depositato requisitoria scritta chiedendol’accoglimento solo primo motivo del ricorso.La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio del19 febbraio 2026RAGIONI DELLA DECISIONENumero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026- 1. Con il primo motivo del ricorso l’Agenzia delle Entrate –Riscossione ha denunciato la “violazione e falsa applicazione dell’art.112 c.p.c., secondo comma nn. 4 e 36 d.lgs. n. 546/1992 (nullità dellasentenza) in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c.La ricorrente lamenta l’omessa pronuncia, da parte della Corte digiustizia di secondo grado, sull’appello incidentale proposto avverso lasentenza di primo grado che aveva accolto l’eccezione della società edei soci in relazione al recupero dei fitti attivi non dichiarati, rilevandoche le opere di completamento dell’immobile, autorizzate conpermesso di costruire del 19.6.2007, avrebbero escluso la possibilità dioccupazione da parte dell’affittuario.Nell’appello incidentale proposto avverso questo capo dellasentenza aveva la odierna ricorrente aveva dedotto che “..per quantosommariamente escluso la tassabilità sul solo rilievo della nonoccupazione da parte dell’affittuario, senza considerare che, comerilevato dai verbalizzanti, la circostante area pertinenziale scopertarisultava destinata a deposito di materiale edile ed automezzi di chiaranatura strumentale riconducibili alla società conduttrice, circostanzaquesta che contraddice la pretesa non occupazione. Si chiede pertantoche la sentenza, sul punto, venga riformata…”.Lamenta, quindi, che i giudici regionali avrebbero annullatointeramente l’avviso di accertamento senza pronunciarsi sull’appelloincidentale proposto nei termini sopra rappresentati .1.1. Il motivo è fondato.La lettura degli atti consente di affermare l’omessa pronuncia sulleargomentazioni e sulle censure esposte nell’appello incidentale dellaAgenzia delle Entrate; il giudice d’appello è, dunque, incorso nel viziocorrettamente denunciato dalla ricorrente.Numero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026L'omessa pronuncia sull'appello incidentale configura infatti unerror in procedendo per violazione dell'art. 112 c.p.c. (corrispondenzatra il chiesto e il pronunciato). Tale vizio, va dedotto con il ricorsoinnanzi alla Suprema Corte ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4c.p.c.Secondo il principio di diritto espresso da questa Corte, infatti,l'omessa pronuncia su alcuni dei motivi di appello - così come l'omessapronuncia su domanda, eccezione o istanza ritualmente introdotta ingiudizio - risolvendosi nella violazione della corrispondenza tra ilchiesto e il pronunciato, integra un difetto di attività del giudice disecondo grado, che deve essere fatto valere dal ricorrente non con ladenuncia della violazione di una norma di diritto sostanziale ex art.360, n.3, c.p.c., o del vizio di motivazione ex art. 360, n. 5, c.p.c., inquanto siffatte censure presuppongono che il giudice del merito abbiapreso in esame la questione oggetto di doglianza e l'abbia risolta inmodo giuridicamente non corretto ovvero senza giustificare (o nongiustificando adeguatamente) la decisione al riguardo resa, maovverosia della violazione dell'art. 112 c.p.c., in relazione all'art. 360,n.4, c.p.c. - la quale soltanto consente alla parte di chiedere e al giudicedi legittimità - in tal caso giudice anche del fatto processuale - dieffettuare l'esame, altrimenti precluso, degli atti del giudizio di meritoe, così, anche dell'atto di appello (cf. ex plurimis: Cass. civ, n. 8810 del3 aprile 2024, n. 8810; Cass. civ. 13/10/2022, n. 29952).L'omessa pronuncia su un appello incidentale nel processotributario integra, invero, un vizio per violazione dell'art. 112 c.p.c.(corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato), deducibile con ricorsoin cassazione ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. in relazioneall'art. 36 del d.Lgs. n. 546/1992 atteso che, ai sensi di tale disposto,la [OSCURATO:PERSONA] è tenuta a motivare l'accoglimentoNumero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026o il rigetto di tutte le questioni sollevate, incluse quelle nell'appelloincidentale.Come noto, il confine tra l’omessa pronuncia rientrante tra i motividi cui al n. 4 dell’art. 360 e il vizio motivazionale deducibile ai sensi deln. 5 è, segnato dal fatto che la prima implica la completa omissione delprovvedimento indispensabile per la soluzione del caso concreto e sitraduce in una violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., mentre l’omessamotivazione presuppone comunque l'esame della questione oggetto didoglianza da parte del giudice di merito, seppure se ne lamenti lasoluzione in modo giuridicamente non corretto ovvero senza adeguatagiustificazione ( ex multis, Cass. 17 luglio 2007, n. 15882).Nel caso di specie, non vi è dubbio, che la Corte di giustizia disecondo grado sia incorsa nel denunciato vizio procedurale risultandointegralmente annullato l’avviso di accertamento senza motivare inordine alla ripresa fiscale concernente i fitti attivi non dichiarati,anch’essi compresi nell’atto di accertamento ed omettendo, dunque, dipronunciarsi sull’appello incidentale proposto dall’Ufficio.2. Con il secondo motivo del ricorso l’Agenzia delle Entrate hadenunciato l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, oggettodi discussione tra le parti in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c.Segnatamente, l’Ufficio lamenta che la Corte di giustizia tributariadi secondo grado, non abbia tenuto in considerazione la circostanza,emergente dagli atti di causa, che l’immobile oggetto di vendita,sebbene ancora da completare, era stato fin dall’inizio appostato nelpatrimonio della società e che, nonostante la società non avesse maicontestato l’allocazione tra le immobilizzazioni materiali sin dalla datadi acquisto dell’immobile, abbia dato per scontato che la parte avesseeffettuato il passaggio da immobile merce ad immobile strumentale,senza considerare che il fabbricato, in via di completamento, già almomento dell’acquisto, era stato inserito nel patrimonio sociale.Numero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026La valorizzazione di tale circostanza avrebbe, infatti, secondo laricorrente, escluso in radice qualunque possibile trasferimento dei costiad esso relativi nell’ambito dell’esercizio economico dell’impresa, nontrattandosi di bene strumentale per l’esercizio dell’attività di impresané di bene merce acquistato nell’ambito dell’attività di impresa.Conseguentemente, afferma, i costi affrontati per il completamento,inerenti ad un bene patrimoniale, avrebbero illegittimamentepartecipato all’esercizio economico 2009, portando in diminuzione irelativi ricavi, venendo in tal modo disatteso l’assunto che l’operazioneposta in essere dalla società sarebbe risultata neutra dal punto di vistafiscale in quanto il reddito di impresa dell’anno 2009 sarebbe statoinfluenzato negativamente dalla variazione negativa delle rimanenzeper l’errata deduzione dei costi dai ricavi di esercizio.Secondo la ricorrente, dunque, il giudice d’appello avrebbeacriticamente recepito le conclusioni di parte, ritenendo legittimal’iscrizione dei costi nel conto economico laddove, invece, avrebbedovuto esaminare quanto rilevato dall’Ufficio e cioè l’incontestataallocazione del bene nel patrimonio sociale.La censura è da ritenersi inammissibile in ragione di quanto segue.Come è noto, è configurabile l’omissione dedotta nelle ipotesi in cuila motivazione su uno o più fatti controversi e decisivi risulticompletamente assente, non essendo invece idonea alla cassazione lamera insufficienza della motivazione. Tale ipotesi ricorre quando il fattoè stato comunque preso in esame dal giudice, ma non in modo pieno eappagante ovvero senza che sia stato dato conto di tutte le risultanzeistruttorie astrattamente rilevanti.Il controllo previsto dalla formulazione dell’art. 360 n. 5, concernel’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cuiesistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, cheabbia costituito oggetto di discussione ed abbia carattere decisivoNumero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026perché, ove esaminato, avrebbe determinato un diverso esito dellacontroversia; l’omesso esame di elementi istruttori, in quanto tale, nonintegra l’omesso esame circa un fatto decisivo previsto dalla norma,quando il fatto storico rappresentato sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, seppure questi non abbia dato conto di tuttele risultanze probatorie astrattamente rilevanti (Cass. civ. n. 17251 del23 agosto del 2016).Spetta, infatti, in via esclusiva al giudice di merito il compito diindividuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutarele prove, di controllarne l'attendibilità e la concludenza, di scegliere, trale complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormenteidonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, assegnandoprevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti, nonché lafacoltà di escludere anche attraverso un giudizio implicito la rilevanzadi una prova, dovendosi ritenere, a tal proposito, che egli non sia tenutoad esplicitare, per ogni mezzo istruttorio, le ragioni per cui lo ritengairrilevante ovvero ad enunciare specificamente che la controversia puòessere decisa senza necessità di ulteriori acquisizioni (Cass. 13 giugno2014, n. 13485; Cass. 19 luglio 2021, n. 20553, del 19/07/2021).Ebbene, nel caso di specie, l’iter motivazionale della sentenzaimpugnata, non consente di ritenere integrato il vizio nei terminirappresentati: i fatti sopra evidenziati relativi alla allocazione contabiledei costi di ristrutturazione dell’immobile, ritenuti omessi, sono statiampiamente esaminati dal giudice d’appello che ha descrittol’operazione contabile eseguita dalla società, definendola “neutra” dalpunto di vista fiscale in quanto non determinava alcuna componentepositiva da riprendere a tassazione.3. Con il terzo motivo del ricorso, l’Agenzia delle Entrate eriscossione lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 90,comma 2, Tuir, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.Numero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026Afferma che “nella parte in cui la CTR ha accolto l’appelloriconoscendo la legittimità dell’allocazione nell’esercizio economico deicosti per il completamento del fabbricato, e non invece nel cotoeconomico alla voce “incremento delle immobilizzazioni per lavoriinterni”, risulta evidente la violazione dell’art. 90 Tuir.”Il motivo dedotto è inammissibile.I costi di ristrutturazione dell’immobile di cui si tratta non sonostati oggetto di deduzione dall’imponibile della società immobiliare, inpiena coerenza con quanto previsto dall’art. 90, comma 2, del TUIR.L’immobile per cui è giudizio risulta essere stato iscritto al momentodell’acquisto nell’attivo dello stato patrimoniale alla voce“immobilizzazioni materiali”, così come i costi successivamenteaffrontati per la ristrutturazione dell’immobile, riportati nelle“rimanenze finali” nel bilancio 2008 e successivamente (in data 2gennaio 2009) “girocontati” previa iscrizione in attivo dello statopatrimoniale del bilancio al 31.12.2009. Le ragioni addotte afondamento del motivo del ricorso presuppongono, invero, unaricostruzione dei fatti preclusa e non suscettibile di censura in questasede, in quanto estranea al perimetro della cognizione del giudice dellalegittimità.E’ noto il principio di diritto secondo cui le censure mosse con ilricorso per cassazione non possono consistere in un apprezzamento deifatti e delle prove perché non è dato alla Corte di legittimità il poteredi riesaminare e valutare il merito della causa (ex multis, Cass. civ.n.18665 del 27 luglio 2017; Cass. civ. n. 6288 del 18 marzo 2011).Va pertanto applicato, nel caso in esame, il costante orientamentodi questa Corte, che reputa “…inammissibile il ricorso per cassazionecon cui si deduca, apparentemente, una violazione di norme di leggemirando, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice dimerito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio diNumero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito.” (explurimis, cfr. Cass civ. n. 23976 del 2023; Cass.civ n.18721 del 2018;Cass civ. n.8758 del 2017).Va inoltre rilevato che nella sentenza oggetto di gravame, il giudiceregionale, dopo aver precisato che nel 2008, il costo sostenuto per laristrutturazione dell’immobile, “riportato in dare nel conto economico,era stato stornato in avere nello stesso conto economico qualerimanenza finale, con effetto di neutralità fiscale, ha precisato che “lapredetta rimanenza finale fi stornata in data 2.9.2009 al contopatrimoniale, non facendo sorgere alcun componente positivo dariprendere a tassazione” .Con l’atto impositivo, infatti, era stato contestato alla società incausa un incremento del capitale immobiliare non registrato nei ricavidel conto economico, senza tener conto che il detto incremento nonavesse generato un ricavo contabile, ma solo un maggior valoredell'attivo patrimoniale, con corrispondente ammortizzabilità dellostesso previa iscrizione delle relative quote nel conto economico delbilancio di esercizio. Ciò avrebbe comportato la necessità di escluderel’ipotesi di evasione d’imposta propugnata dall’amministrazionefinanziaria.Ebbene, tale profilo, attinente alla valutazione di neutralità, ai finifiscali, dei costi in parola, non ha costituito oggetto di censura da partedella ricorrente.Va, pertanto, richiamato, il principio di diritto secondo cui i motividel ricorso devono avere i caratteri della specificità, completezza eriferibilità alla decisione gravata, il che comporta l’esatta individuazionedel capo di pronunzia impugnato e l’esposizione di ragioni che illustrinoin modo intelligibile ed esauriente le ragioni per le quali quel capo èaffetto dal vizio denunciato; conseguentemente la proposizione dicensure prive di specifica attinenza al decisum della sentenza gravataNumero registro generale 12196/2017Numero sezionale 1643/2026Numero di raccolta generale 10991/2026Data pubblicazione 24/04/2026è assimilabile alla mancata enunciazione dei motivi, richiesta dall’art.366 n. 4 cod. proc. civ., e determina l’inammissibilità, in tutto o inparte, del ricorso, rilevabile anche d’ufficio (cfr. fra le tante Cass. n.20910/2017, Cass. n. 20652/2009, Cass. n. 17125/2007, Cass., S.U.,n. 14385/2007).Anche sotto tale aspetto, pertanto, il motivo è da ritenersiinammissibile.In definitiva, va accolto il primo motivo del ricorso, inammissibili ilsecondo ed il terzo; la sentenza impugnata va cassata in relazione almotivo accolto con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado di Campobasso in diversa composizione anche perchéprovveda a liquidare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo del ricorso e dichiara inammissibiliil secondo ed il terzo motivo; cassa la sentenza impugnata in relazioneal motivo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado del Molise, in diversa composizione alla quale demandaanche la regolamentazione delle spese del presente giudizio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 19 febbraio 2026La PresidenteRoberta Crucitti