Cassazione n. 35549/2022

a seguente ORDINANZA sul ricorso 19323/2020proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., con sede in Piano di Sorrento (NA), alla [OSCURATO:PERSONA] n. 29 ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona dell’amministratore legale rappresentante p.t. [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) ed elettivamente domiciliata in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] de Luca n. 10, giusta procura a margine del ricorso; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in pe rsona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) e presso la stessa domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12; Avvisi accertamento per differenza Imu e classamento immobile – [OSCURATO:PERSONA] -resistente – nonché contro Comune di Piano di Sorrento, in persona del Sindaco pro-tempore -intimato- -avverso la sentenza n. 658/11 / 20 21 emessa dalla CTR Campan ia il 21/01/2021e non notificata; udita la relazione della causa svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ritenuto infatto 1. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. proponeva ricorso davanti alla [OSCURATO:PERSONA] di Napoli avverso gli avvisi di accertamento nn. 269 e 191 emessi per differenza IMU per gli anni 2012 e 2013, oltre sanzioni ed interessi, e per il classamento di un immobile in cat. C1 classe 9, producendo note tecniche con le quali chiedeva la classificazione in cat. D8 o C1 classe 5. 2. [OSCURATO:PERSONA] rigettava il ricorso relativamente all’IMU, evidenziando che la variazione Docfa erastata presentata nel 2014, mentre l’imposta richiesta era relativa agli anni 2012 e 2013, e lo accoglieva parzialmente con riferimento al classamento, attribuendo la cat. D6 con decorrenza dalla data di presentazione del Docfa. 3. Sull’impugnazione principale dell’Agenzia delle Entrate ed incidentale della contribuente, la CTR Campania accoglieva la prima e rigettava la seconda, ritenendo che, da un lato, correttamente, alla luce delle potenzialità d’uso del bene, l’Ufficio aveva ripristinato la cat. C1 originariamente richiesta dalla stessa contribuente con Docfa del 2010 (posto che le diverse distribuzioni interne non avevano mutato le caratteristiche dell’immobile) e, dall’altro, la decorrenza del classamento era dalla richiesta della parte, sicché i due avvisi di accertamento Imu per gli anni 2012 e 2013 erano stati correttamente emessi sulla base della categoria che aveva all’epoca l’immobile. 4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. sulla base di quattro motivi. L’Agenzia delle Entrate si è costituita al solo fine di partecipare all’eventuale udienza di discussione. Il Comune di Piano di Sorrento non ha svolto difese. 5. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. Ritenuto in diritto 1. Con il primo motivo la ricorrente deduce la nullità della sentenza e la violazione dell’art. 331 c.p.c., in combinato disposto con l’art. 1 d.lgs. n. 546/1992, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., per non aver la CTR rilevato che l’appello dell’Agenzia delle Entrate non era stato notificato al Comune di Piano di Sorrento, che era litisconsorte necessario, in quanto parte del primo grado di giudizio. 1.1. Il motivo è inammissibile per carenza di interesse Invero, l’unica parte processuale legittimata a porre la questione della violazione del litisconsorzio processuale in grado d’appello sarebbe il Comune di Piano di Sorrento, al quale è stato notificato il ricorso per cassazione ed in questa sede è rimasto intimato 1.2. In ogni caso, il motivo si rivelerebbe infondato. Il classamento di un immobile è, rispetto alla pretesa tributaria a titolo di Ici-Imu, l'atto presupposto, e in ragione del carattere impugnatorio del processo tributario, il quale è circoscritto agli atti che scandiscono le varie fasi del rapporto d'imposta, legittimata a contraddire in merito all'impugnativa dell'atto presupposto può essere solo l'Agenzia del Territorio, non il Comune (Sez. 5, Sentenza n. 19872 del 14/11/2012). Come è noto, invece, con riferimento all’atto impositivo rappresentato dall'ICI, legittimato sul piano passivo è il Comune, per quanto, allorquando contestualmente anche il classamento sia impugnato, atteso il rapporto di pregiudizialità tra i due procedimenti, non sussiste litisconsorzio necessario fra l'Agenzia del territorio ed il Comune (Sez. 5, Sentenza n. 3226 del 10/02/2021). Invero, tra la controversia relativa all'ICI e quella relativa al classamento vi è un rapporto di pregiudizialità, che esclude il «litisconsorzio necessario fra l'Agenzia del territorio ed il Comune, privo di autonoma legittimazione nella causa relativa alla rendita catastale, il provvedimento di attribuzione della quale, una volta divenuto definitivo, vincola non solo il contribuente, ma anche l'ente impositore, tenuto ad applicare l'imposta unicamente sulla base di quella rendita, costituente il presupposto di fatto necessario ed insostituibile per tutta l'imposizione fiscale che la legge a tale dato commisura» (Cass. nn. 9203 del 2007; 25278 del 2008; v. anche Cass.nn. 6386 e 26380 del 2006). Sul piano processuale, nel giudizio di impugnazione dell'atto impositivo in materia di ICI, promosso nei confronti del Comune, la proposizione di contestazioni attinenti all'attribuzione della rendita non dà luogo ad un litisconsorzio necessario con l'Agenzia del territorio, con conseguente necessità dell'integrazione del contraddittorio ai sensi dell'art. 102 c.p.c., atteso che, essendo il Comune estraneo alla determinazione della rendita, sussiste un mero rapporto di litisconsorzio facoltativo improprio, che presuppone un'autonoma citazione dell'Agenzia nello stesso processo in cui è citato il Comune (Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 1439 del 20/01/2017) , per una trattazione congiunta delle relative questioni, le quali rimangono tuttavia autonome, non incidendo, al riguardo, la disposizione di cui all'art. 74,comma 3, della legge 21 novembre 2000, n. 342, la quale non ha effetto sulla disciplina sostanziale di tale rapporto, ma si limita a rimettere in termini il contribuente per l'impugnazione degli atti che abbiano comportato l'attribuzione o la modificazione della rendita, adottati entro il 31 dicembre 1999 e successivamente recepiti in atti impositivi (Sez. 5, Sentenza n. 10571 del 30/04/2010). In particolare, la facoltà riconosciuta al contribuente dall'art. 19, comma terzo, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, d'impugnare l'atto di classamento, precedentemente non notificato, unitamente all'avviso di liquidazione della maggiore imposta Imu che in funzione di esso veda definita la sua base imponibile, è condizionata alla proposizione dell'impugnativa non solo nei confronti dell'Ufficio che ha emanato l'avviso di liquidazione, rispetto al quale l'atto di classamento si configura come atto presupposto, ma anche nei confronti dell'UTE o dell'Agenzia del territorio, che tale atto hanno emesso. Il carattere impugnatorio del processo tributario, avente un oggetto circoscritto agli atti che scandiscono le varie fasi del rapporto d'imposta, implica, infatti, che legittimati a contraddire in merito all'impugnativa dell'atto presupposto siano unicamente gli organi che l'hanno adottato. Questi ultimi, peraltro, non assumono la posizione di litisconsorti necessari nel giudizio d'impugnazione dell'avviso di liquidazione, la cui autonomia rispetto all'impugnazione dell'atto di classamento comporta che alla carente instaurazione del contraddittorio non può rimediarsi attraverso l'ordine di integrazione ai sensi dell'art. 102 c.p.c.: tra le due cause, invero, sussiste soltanto un vincolo di pregiudizialità logica, che dà, tuttavia, luogo al simultaneus processus in via di riun ione successiva ovvero, come nel caso di specie, di iniziale litisconsorzio facoltativo (Sez. 5, Sentenza n. 22281 del 26/10/2011; Sez. 5, Sentenza n. 6386 del 22/03/2006). Pertanto, il rapporto di pregiudizialità sussistente fra la controversia avente ad oggetto l'impugnazione del provvedimento di attribuzione della rendita catastale ad un immobile da parte dell'Ufficio del Territorio e quella promossa avverso l'avviso di liquidazione dell'ICI, calcolata sulla base di detta rendita, emesso dal Comune, anche se abbia dato luogo all'opportuna riunione dei processi ed alla pronuncia di un'unica sentenza, non è idoneo, in ragione del diverso ambito soggettivo (essendo il Comune carente di autonoma legittimazione nella causa relativa alla rendita catastale) ed oggettivo (essendo diversi i rapporti giuridici in contestazione e le causae petendi), a rendere le controversie medesime inscindibili, dovendosi escludere la sussistenza, rispetto alle parti convenute nelle due controversie, di un litisconsorzio necessario processuale. A tal punto che, qualora il contribuente abbia impugnato congiuntamente il provvedimento di classamento e l'avviso di liquidazione dell'imposta, il passaggio in giudicato della sentenza di primo grado emessa sulla controversia pregiudiziale (si pensi all'omessa impugnazione da parte dell'Ufficio del Territorio), determina il venir meno del presupposto della maggior pretesa tributaria, con conseguente inammissibilità dell'appello proposto dal Comune, e del successivo ricorso per cassazione (Sez. 5, Sentenza n. 25678 del 24/10/2008). In definitiva, si deve considerare che ciascuno degli atti autonomamente impugnabili non può essere impugnato in giudizio che nei confronti del soggetto che ha provveduto ad emanarlo (cfr. gli artt. 21 L. T.a.r. e R.D. 26 giugno 1924, n. 1054, art. 36 e, specificamente per il giudizio tributario, il d.lgs. n. 546 del 1992, art. 10), il quale deve essere chiamato in giudizio, quale parte necessaria, affinché sia garantito il contraddittorio tra i titolari dei contrapposti interessi in lite. Ciò comporta in particolare, per quanto qui più specificamente interessa, che l'impugnativa di atti di classamento catastale non può essere promossa che nei confronti dell'ufficio che soprintende alle operazioni catastali (Agenzia del territorio, ora; Ufficio tecnico erariale, prima), quali parti necessarie ed in esclusiva dotate di legittimazione a contraddire; così come gli atti adottati ai fini delle singole imposte, che assumano le risultanze catastali a fondamento della determinazione della relativa base imponibile, il ricorso non può essere promosso -quanto alle imposte di registro, Invim, sulle successioni - che nei confronti degli uffici di relativa competenza (Agenzia delle Entrate, ora; locale Ufficio delle imposte, prima) ovvero - quanto all'Ici - nei confronti del Comune. Nell'ottica considerata, giova, ancora, osservare che lo schema impugnatorio del giudizio tributario comporta, inoltre, che, nell'ambito di detto giudizio, la legittimità di un atto a contenuto concreto ed autonomamente impugnabile davanti al giudice adito, non reso oggetto di diretta ed idonea impugnazione, non è suscettibile di delibazione in base a cognizione meramente incidentale. Sul piano processuale, infine, va ricordato che, al fine di considerare inscindibili tra loro più cause, è necessario che il simultaneus processus realizzato in primo grado sia stato effetto di un litisconsorzio necessario e non di una connessione di cause: in questa seconda ipotesi le cause debbono considerarsi scindibili in fase di impugnazioni, con la conseguente applicazione dell'art. 332 c.p.c. Da ciò consegue che, avendo l’Agenzia delle Entrate Territorio proposto appello solo nei confronti della contribuente, senza notificare il gravame altresì al Comune, la CTR non era tenuta ad ordinare l’integrazione del contraddittorio nei confronti di quest’ultimo. 2. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta la nullità della sentenza, la violazione dell’art. 112 c.p.c. e l’omissione di pronuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., per non essersi la CTR pronunciata, al pari della CTP, sulla doglianza secondo cui l’accertamento catastale era illegittimo per non esserle stato notificato. 2.1. Il motivo è infondato, atteso che l’accoglimento dell’appello dell’Ufficio comporta l’implicito rigetto dell’eccezione riproposta in grado di appello (cfr. pag. 3 controdeduzioni; v. pag. 10 ricorso per cassazione, al quale è allegato -n. 9 - l’atto di controdeduzioni in appello). 3. Con il terzo motivo la ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 8, comma 1, r.d.l. n. 652/1939 (nel testo sostituito dall’art. 2 l. n. 427/1989), 6, 61 e 63 dPR n. 1142/1949 e 8 dPR n. 138/1998, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per aver la CTR inquadrato l’immobile in contestazione in cat. C/1 (negozi e botteghe), nonostante lo stesso, a seguito del frazionamento, risultasse privo di accesso diretto al pubblico e situato in un sottoscala, sicchè l’inquadramento corretto sarebbe stato nella cat. D/8. 4. Con ilquarto motivo la ricorrente si duole della nullità della sentenza per omessa motivazione, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4), c.p.c., per non aver la CTR indicato le ragioni per le quali avesse ritenuto che le caratteristiche tipologiche e costruttive dell’immobile non fossero mutate. 4.1. Il quarto motivo è fondato, con assorbimento del terzo. E’ ormai noto come le Sezioni Unite (sentenza n. 8053 del 2014) abbiano fornito una chiave di lettura della riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito in legge 7 agosto 2012, n. 134, nel senso di una riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione, con conseguente possibilità di denuncia in cassazione de lla sola "anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali”. Tale anomalia si esaurisce nella 'mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico’, nella 'motivazione apparente', nel 'contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili' e nella 'motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile', esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di 'sufficienza' della motivazione. E’ stato altresì precisato (in termini, Cass.n. 2876 del 2017) che il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (Cost., art. 111, comma 6), e cioè dell'art. 132 c.p.c., comma 6, n. 4, (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo d.lgs. n. 546 del 1992, art. 36,comma 2, n. 4, (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata (cfr. Cass.nn. 2876/2017 e 1461/2018). Come risulta dalla lettura della sentenza qui impugnata, la questione avente ad oggetto l’inquadramento dell’immobile nella cat. C/1 (come sostenuto dall’Ufficio ed avallato dalla CTR) o nella cat. D/8 (una volta escluso concordemente l’inquadramento nella cat. D/6, come affermato dalla CTP) rappresentava il punctum dolens dell’intera controversia. Ebbene, l’impugnata sentenza al riguardo, dopo aver richiamato correttamente la giurisprudenza di legittimità formatasi sul punto, si è limitata ad affermare quanto segue Pertantocorrettamente l’Ufficio ha ripristinato la categoria C1, posto che le diverse distribuzioni interne non hanno mutato le caratteristiche dell’immobile. . Ed ancora: Quanto poi alla classe da attribuire al locale è stata la stessa società, all’esito dello scorporo da quella parte dell’immobile che aveva accesso da Corso Italia a proporre tale (C1) classe e le caratteristiche tipologiche e costruttive non sono mutate. . Si tratta all’evidenza di motivazione solo graficamente esistente, ma sostanzialmente del tutto inappagante e ben al di sotto del minimo costituzionale, dal momento che nulla viene detto sulle questioni oggetto dei motivi di appello, né si dà conto, se non ricorrendo ad espressioni generiche ed apodittiche, delle ragioni poste a base della decisione di rigetto dell’appello (avuto particolare riguardo alla circostanza –documentalmente provata – che l’unità immobiliare, all’esito del frazionam ento, non avesse più accesso al pubblico diretto e fosse rimasta confinata in un sottoscala ed all’irrilevanza della richiesta, formulata nel 2010, di classamento in cat. C/1, a fronte della successiva richiesta del 2014 di inquadramento nella cat. D/8). Ciò rende impossibile apprezzare l'iter logico - giuridico seguito dalla sentenza. 5. In conclusione, il ricorso merita di essere accolto con riferimento al quarto motivo, con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa, anche per le spese relative al presente giudizio, alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado della Campania . P.Q.M. La Corte dichiara inammissibile il primo motivo del ricorso , rigetta il secondo, accoglie il quarto e dichiara assorbito il terzo; cassa, con riferimento al motivo accolto, la sentenza impug