Cassazione n. 16946/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11808‒2021 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, C.F. 063633911001, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] società sportiva dilettantistica a r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, per procura speciale in calce al controricorso, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliata in Roma, alla via [OSCURATO:PERSONA], n. 436, presso lo studio legale dell’avv. [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente - avverso la sentenza n. 275/02/2021 della Commissione tributaria regionale della CALABRIA, depositata in data 26/01/2021; F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : V A L I A C A R M E L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 6 b f 9 c d 4 3 a 6 9 2 5 c a 2 d 0 7 4 5 9 0 3 8 f 4 b b e 9 Numero registro generale 11808/2021 udita la relazione della causa svolta nella camera di co Numero sezionale 4029/2022Numero di raccolta generale 16946/2022nsiglio non partecipata del 13/04/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA],Data pubblicazione [OSCURATO:DATA_NASCITA] Rilevato che: 1. In controversia avente ad oggetto l’impugnazione di un avviso di recupero del credito d’imposta per investimenti in aree svantaggiate maturato dalla [OSCURATO:PERSONA] società sportiva dilettantistica a r.l. nell’anno 2016 e che l’amministrazione finanziaria riteneva alla stessa non spettante in quanto la società contribuente in sede dichiarativa aveva ‒ a dire di questa, erroneamente ‒ compensato detti crediti con le maggiori imposte dovute per acconti IRES ed IRAP, con la sentenza in epigrafe indicata la CTR della Calabria accoglieva l’appello proposto dalla società contribuente avverso la sfavorevole sentenza di primo grado ritenendo che nella specie, in cui l’esistenza del credito di imposta non era contestato, la contribuente era incorsa in mero errore materiale emendabile anche in sede contenziosa. 2. Avverso la statuizione d’appello l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a sei motivi, cui replica l’intimata con controricorso. 3. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi dell’art. 380 bis cod. proc. risulta regolarmente costituito il contraddittorio, all’esito del quale la controricorrente ha depositato memoria. Considerato che: 1. Con il primo motivo la difesa erariale deduce la violazione degli artt. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992 e 324 cod. proc. civ., sostenendo che la CTR aveva omesso di dichiarare l’inammissibilità dell’appello della società contribuente che era rivolto contro l’atto impositivo piuttosto che contro la sentenza di primo grado. Precisa la ricorrente che la sentenza di primo grado, da un lato, escludeva la necessità del previo contraddittorio endoprocedimentale e, dall’altro, riteneva illegittima la compensazione così come effettuata dalla società contribuente. F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : V A L I A C A R M E L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 6 b f 9 c d 4 3 a 6 9 2 5 c a 2 d 0 7 4 5 9 0 3 8 f 4 b b e 9 Numero registro generale 11808/2021 2. Il motivo è infondato e va rigettato alla stregua del Numero sezionale 4029/2022Numero di raccolta generale 16946/2022 consolidato orientamento giurisprudenziale (cfr. Cass. n. 15936 del Data pubblicazione 25/05/2022 2003; Cass. n. 9083 del 2017; Cass. n. 1200 del 2016; Cass. n. 4482 del 2018 e n. 8248 del 2018, nonché, più recentemente, Cass. n. 8386 del 2021, non massimata) secondo cui «In tema di giudizio di appello, la ricorrenza della specificità dei motivi non può essere definita in via generale ed assoluta, ma va correlata con la motivazione della sentenza impugnata e deve ritenersi sussistente quando alle argomentazioni svolte nella sentenza impugnata vengono contrapposte quelle dell'appellato in modo da incrinare il fondamento logico - giuridico delle prime, come nell'ipotesi in cui, con riferimento ad un autonomo capo di sentenza, l'appellante, pur non procedendo all'esplicito esame dei passaggi argomentativi della sentenza, svolga il motivo di appello in modo incompatibile con la complessiva argomentazione della decisione impugnata sul punto, posto che l'esame dei singoli passaggi della stessa è inutile, una volta che l'appellante abbia esposto argomentazioni incompatibili con le stesse premesse del ragionamento della sentenza impugnata» (Cass. n. 15936 del 2003). Si è peraltro precisato che «nel processo tributario, è soddisfatto il requisito della specificità dei motivi di appello ove le argomentazioni svolte, correlate con la motivazione della sentenza impugnata, ne contestino il fondamento logico-giuridico, non richiedendosi necessariamente una rigorosa enunciazione delle ragioni invocate che possono, invece, essere ricavate anche implicitamente, sia pure in maniera univoca, dall'atto di impugnazione considerato nel suo complesso» (Cass. n. 9083 del 2017; v. anche Cass. n. 1200 del 2016 e, da ultimo, Cass.n. 4482 e n. 8248 del 2018). 3. Così delineato il quadro giurisprudenziale di riferimento, deve osservarsi, con riferimento al caso di specie, che la mancata impugnazione della statuizione di primo grado che aveva escluso l’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale ha reso intangibile F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : V A L I A C A R M E L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 6 b f 9 c d 4 3 a 6 9 2 5 c a 2 d 0 7 4 5 9 0 3 8 f 4 b b e 9 Numero registro generale 11808/2021 quella decisione per intervenuto giudicato interno, mentre è del Numero sezionale 4029/2022Numero di raccolta generale 16946/2022 tutto evidente che la deduzione di un errore materiale Data pubblicazione 25/05/2022 nell’esposizione dichiarativa del credito d’imposta copre ogni possibile argomentazione di rigetto del ricorso proposto in primo grado dalla società contribuente. 4. Con il secondo motivo di ricorso la ricorrente deduce la violazione degli artt. 112 cod. proc. civ. e 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, sostenendo che la CTR aveva omesso di pronunciarsi sull’eccezione proposta dall’amministrazione finanziaria appellata, di inammissibilità del ricorso d’appello per difetto di specificità dei motivi. Deduce che ove si volesse ritenere sussistente una pronuncia implicita, questa incorrerebbe nel vizio di carenza assoluta di motivazione. 5. Il motivo è inammissibile perché in contrasto con il consolidato orientamento giurisprudenziale che esclude la sussistenza del vizio di omessa pronuncia su questione puramente processuale, configurandosi tale vizio esclusivamente nel caso di mancato esame di domande od eccezioni di merito e potendo profilarsi, invece, al riguardo, un vizio della decisione per violazione di norme diverse dall'art. 112 cod. proc. civ. (Cass. n. 22860 del 2004 e, da ultimo, Cass. n. 6174 del 2018), ovvero della norma processuale violata, nella specie il disposto di cui all’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, dedotto nel primo motivo, che si è detto essere infondato. Non sussiste, poi, il difetto assoluto di motivazione posto che l’eccezione di inammissibilità del ricorso d’appello per aspecificità dei motivi deve comunque ritenersi implicitamente rigettata. 6. Con il terzo motivo la ricorrente deduce la violazione degli artt. 18, 53 e 57 del d.lgs. n. 546 del 1992 sostenendo che la sentenza di primo grado aveva rigettato il ricorso del contribuente ritenendo illegittima la compensazione da questo operata tra credito d’imposta per investimenti in aree svantaggiate e debito F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : V A L I A C A R M E L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 6 b f 9 c d 4 3 a 6 9 2 5 c a 2 d 0 7 4 5 9 0 3 8 f 4 b b e 9 Numero registro generale 11808/2021 fiscale per acconti IRES ed IRAP, mentre l’appello si limitava a Numero sezionale 4029/2022Numero di raccolta generale 16946/2022 svolgere deduzioni nuove e come tali inammissibili, non facendo Data pubblicazione 25/05/2022 peraltro alcun cenno alle questioni poste con l’appello, quali gli erronei “spostamenti” di importi tra crediti e debiti di imposta tra loro non compensabili, sicché, non formulando una comprensibile censura all’accertamento, il motivo di ricorso in primo grado andava dichiarato inammissibile per carenza di contenuti impugnatori che la parte non avrebbe potuto introdurre in grado di appello. 7. Il motivo è manifestamente infondato e va rigettato. 8. Invero, nel ricorso introduttivo, che la ricorrente ha avuto cura di riprodurre nel ricorso, la società contribuente, a giustificazione del proprio errore dichiarativo, ha dedotto, «un errato aggancio automatico meccanografico», che in buona sostanza si risolve proprio in quelle argomentazioni poi spese in sede di gravame dinanzi alla CTR (tra cui, in particolare, gli “spostamenti” di importi tra crediti diversi), dovendosi escludere che le altre questioni, cui fa riferimento la ricorrente ‒ ovvero l’inesistenza del danno erariale, il mancato utilizzo del credito d’imposta per IRES ed IRAP, la rinuncia allo stesso, l’inutilizzabilità sopravvenuta del credito per investimenti nelle aree svantaggiate e l’emendabilità della dichiarazione in sede contenziosa ‒ costituiscano domande nuove, integrando invece mere argomentazioni difensive. 9. Con il quarto motivo la ricorrente deduce la violazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, del d.lgs. n. 546 del 1992. 10. Il motivo, incentrato sulla carenza assoluta di motivazione in ordine alla sussistenza di un errore materiale commesso dalla società contribuente in sede dichiarativa, è manifestamente infondato in quanto la CTR ha dato atto dell’esistenza di un credito non contestato per investimenti in aree svantaggiate e da ciò ha F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : V A L I A C A R M E L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 6 b f 9 c d 4 3 a 6 9 2 5 c a 2 d 0 7 4 5 9 0 3 8 f 4 b b e 9 Numero registro generale 11808/2021 desunto la sussistenza di un errore materiale emendabile in sede Numero sezionale 4029/2022Numero di raccolta generale 16946/2022 giudiziaria. Data pubblicazione 25/05/2022 11. La statuizione impugnata si pone, quindi, ben al di sopra del minimo costituzionale richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. (tra le altre: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; v. anche Cass., Sez. U, Sentenza n. 22232 del 2016, Rv. 641526-01; conf. Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 14927 del 2017). 12. Con il quinto motivo la ricorrente deduce un vizio logico di motivazione ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., censurando la sentenza impugnata per omesso esame, a fini dimostrativi della volontarietà del comportamento tenuto dalla società contribuente, la circostanza che la stessa aveva omesso l’annullamento del mod. F24 e la correzione delle successive dichiarazioni reddituali. 13. Il motivo è inammissibile sia perché quello che viene censurata è l’omessa valutazione da parte dei giudici di appello della “volontarietà” del comportamento della società contribuente, che non integra un preciso fatto inteso in senso storico‒ naturalistico (Cass. n. 22397 del 2019), sia perché la censura difetta di decisività dovendosi escludere che la considerazione da parte della CTR delle circostanze dedotte (omesso annullamento del mod. F24 e omessa correzione delle successive dichiarazioni reddituali) avesse potuto determinare un diverso esito del giudizio (arg. da Cass., Sez. U, n. 8053 del 2014; Cass. n. 13625 del 2019, in motivazione). 14. Con il sesto motivo la ricorrente deduce la violazione dell’art. 2697 cod. civ. lamentando che la società contribuente non aveva provato l’errore in cui era incorso e neppure formulato plausibili ipotesi sul come potesse essere accaduto. 15. Il motivo è infondato e va rigettato atteso che nella specie, anche a voler prescindere dal rilievo che nel motivo viene prospettato soltanto un profilo di volontarietà o meno dell’errore F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F i r m a t o D a : V A L I A C A R M E L A E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 6 6 b f 9 c d 4 3 a 6 9 2 5 c a 2 d 0 7 4 5 9 0 3 8 f 4 b b e 9 Numero registro generale 11808/2021 dichiarativo commesso dalla società contribuente e di mancata Numero sezionale 4029/2022Numero di raccolta generale 16946/2022 offerta, da parte di quest’ultima, di una plausibile giustificazione Data pubblicazione 25/05/2022 dello stesso, la circostanza che si verta in un caso di erronea compilazione della dichiarazione reddituale costituisce accertamento in fatto compiuto dalla dal giudice di appello non adeguatamente contestato. 16. In estrema sintesi, il ricorso va rigettato e la ricorrente condannata al pagamento delle spese del presente giudizio di legittimità, nella misura liquidata in dispositivo. 17. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (cfr., ex multis, Cass. n. 1778 del 2016) P.Q.M. rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali del presente giudizio di legittimità, che liquida in euro 7.800,00 per compensi ed euro 200,00 per esborsi, oltre al rimborso forfettario nella misura del 15 per cento dei compensi e agli accessori di legge, con distrazione in favore del difensore della controricorrente, per dichiarato anticipo fattone. Così deciso in Roma in data 13/04/2022 [OSCURATO:PERSONA] NAPOLITANO F i r m a t o D a : N A P O L I T A N O L U C I O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 7 3 3 a c 7 b a 7 7 5 b 6 8 8 3 4 b 3 0 c d a 9 b 9 6 0 8 9 2 - F