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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 28 settembre 2026

Cassazione n. 25880/2026

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erso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Molise n.467/2019 depositata il 29/7/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9/9/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/20261.

Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che FeliceArzillo impugnava l’avviso di accertamento relativo ad IVA per l’anno2009, con il quale l’Amministrazione aveva fatto valere nei suoi confronti,ai sensi dell’art. 36 d.P.R. 602/1973, in qualità di amministratore e sociodella [OSCURATO:SOCIETA]., estinta il 23/4/2010, il credito vantatoverso quest’ultima per € 13.796,76.

Tale società aveva infatti beneficiatodi costi illegittimamente dedotti per complessivi € 28.843,80 – conconseguente realizzazione di utili occulti che si ritenevano distribuiti tra idue soci [OSCURATO:PERSONA] (titolare di una partecipazione pari all’80% delcapitale) e [OSCURATO:PERSONA] (titolare del restante 20%) - derivanti da fattureper operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalla [OSCURATO:PERSONA] diNoviello Salvatore.

Il contribuente, con il proprio originario ricorso,deduceva l’incompetenza per territorio della Direzione provinciale diIsernia, che aveva emesso il provvedimento impugnato, l’insussistenza deipresupposti per l’applicazione dell’art. 36 d.P.R. 602/1973 e, comunque,l’infondatezza nel merito della pretesa.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Isernia accoglieva il ricorso,ritenendo che la pretesa non fosse provata.2.

L’Ufficio impugnava la predetta sentenza; il contribuente resistevaall’impugnazione e proponeva appello incidentale con il quale facevavalere nuovamente le doglianze rimaste assorbite all’esito del giudizio diprimo grado e si doleva altresì della compensazione delle spese di lite.Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributariaregionale del Molise rigettava l’appello principale ed accoglieva quelloincidentale in ordine alle spese del giudizio di primo grado.Dopo aver affermato la competenza ad emettere il provvedimentoimpugnato della Direzione provinciale di Isernia, in considerazionedell’ubicazione della sede della società, ed osservato che vi erano elementiper ritenere che le operazioni intercorse con la [OSCURATO:PERSONA] fosserooggettivamente inesistenti, rilevava, tuttavia, che mancavano iNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026presupposti per il riconoscimento della responsabilità dell’Arzillo per leseguenti ragioni:- la responsabilità degli amministratori e dei soci ex art. 36 d.P.R.602/1973 ha natura di obbligazione civile propria ex lege e nonstrettamente tributaria;- l’art. 36 d.P.R. 602/1973, nel testo ratione temporis applicabile allafattispecie in esame, riguardava esclusivamente le imposte sui redditi,mentre l’avviso aveva ad oggetto crediti per IVA;- non erano chiari i criteri di determinazione del credito complessivo di €13.796,76, dal momento che nell’avviso veniva indicato solo un creditoper IVA di € 5.768,76;- nella motivazione del provvedimento non si dava attodell’assegnazione di beni all’Arzillo ex art. 36, comma 1°, d.P.R.602/1973;- l’assegnazione degli utili occulti non si sarebbe necessariamentetradotta in un utile effettivo “se la società al tempo della cancellazionenon fosse risultata titolare di un surplus da liquidazione”.Accoglieva invece il motivo di appello incidentale relativo alle spese delgiudizio di primo grado, non ritenendo sussistenti ragioni idonee agiustificarne la compensazione.3.

Avverso tale sentenza l’Ufficio ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.Il contribuente ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1.0.

Va premesso che benché nel ricorso si affermi (pag. 10) che “laCTR, nella pronuncia in esame, ha erroneamente indicato quale altro sociola sig.ra [OSCURATO:PERSONA] (socia nell’anno 2008) in luogo del sig.

MieleAntonio, socio nell’anno 2009 qui in esame”, tale errore è ravvisabile soloa pagina 8 della sentenza impugnata, mentre i due soci vengonoNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026correttamente individuati in [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] a pagina 2; sitratta quindi di un mero lapsus calami del tutto irrilevante.1.1 Con il primo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione dell’art. 112 c.p.c.; adavviso della ricorrente, la CTR sarebbe incorsa nel vizio di ultrapetizione,affermando che non erano comprensibili le modalità di determinazionedell’importo di € 13.796,76, sebbene il contribuente non avesse maidedotto alcunché al riguardo.

L’Ufficio ha aggiunto, in ogni caso, che nellamotivazione dell’avviso di accertamento era chiaramente indicato chel’importo era composto dall’IVA, dovuta per € 5.769, dalle sanzioni per €7.211,25 e dagli interessi per € 816,51.1.2 Il motivo è inammissibile per difetto di interesse.La CTR, infatti, non ha posto a fondamento della propria decisionel’impossibilità di comprendere la natura del credito o la sua erroneadeterminazione; la stessa ha correttamente identificato la pretesa in uncredito per IVA ed ha escluso la possibilità di farlo valere nei confronti delsocio, in considerazione della mancanza dei presupposti per l’applicazionedell’art. 36 d.P.R. 602/1973 e dell’art. 2495 c.c..

L’osservazione circa lascarsa chiarezza in ordine alle modalità di calcolo dell’importo richiestonon ha quindi determinato il rigetto dell’appello principale.2.1 Con il secondo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione degli artt. 36 d.P.R.602/1973 e 2495 c.c..

L’Amministrazione ha osservato, in particolare, che«l’applicazione alla fattispecie dell’art. 36 richiamato non può essere lettadisgiuntamente dalle disposizioni di cui all’art. 2495 c.c. secondo il quale icreditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti neiconfronti dei soci».

L’art. 36 d.P.R. 602/1973 «fa salve le maggioriresponsabilità previste dal codice civile, per cui è legittimo far valereeventuali crediti per tributi di natura erariale in base al combinato dispostodelle due norme (art. 36 Dpr602/73 e art. 2495 c.c.)»; la responsabilitàNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026del socio, dunque, non sarebbe commisurata «solo a quanto riscosso dallostesso in base al bilancio finale di liquidazione, ma ricomprende anche ledistribuzioni di ricchezza avvenute durante il periodo della liquidazione enei due periodi d’imposta antecedenti alla messa in liquidazione sicché èlegittimo ritenere integrata la responsabilità del socio anche in caso didistribuzione extracontabile di utili, così come nel caso di specie».Peraltro, il fenomeno successorio si verificherebbe indipendentementedall’assegnazione di somme in sede di riparto finale (ha richiamato Cass.n. 17243/2018; Cass. n. 9094/2017; Cass. n. 15035/2017).2.2 Con il terzo motivo di ricorso è stato dedotto il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazione dell’art. 47d.P.R. 917/1986.

Con tale motivo la ricorrente ha rilevato che non sarebbecondivisibile l’affermazione, contenuta nella sentenza impugnata, secondola quale mancherebbe la prova di un utile effettivo al momentodell’estinzione della società, essendo insufficiente a tal fine la dedottaassegnazione degli utili occulti ai soci; ha evidenziato che, invece, secondoil costante orientamento di questa Corte, in caso di società di capitali aristretta base sociale, può presumersi la distribuzione degli utiliextracontabili tra i soci, gravando poi su questi ultimi l’onere di dimostrareil contrario.I due motivi appena esposti possono essere esaminati congiuntamente2.3 Essi sono infondati.Va osservato che al presente giudizio trova applicazione l’art. 36 d.P.R.602/1973 - nella formulazione anteriore alle modifiche introdotte con l’art.28, comma 5°, lett. a), d.lgs. 175/2014 - che così disponeva: «Iliquidatori dei soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche chenon adempiono all'obbligo di pagare, con le attività della liquidazione, leimposte dovute per il periodo della liquidazione medesima e per quellianteriori rispondono in proprio del pagamento delle imposte se soddisfanoNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026crediti di ordine inferiore a quelli tributari o assegnano beni ai soci oassociati senza avere prima soddisfatto i crediti tributari.

Taleresponsabilità è commisurata all'importo dei crediti d'imposta cheavrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei crediti.La disposizione contenuta nel precedente comma si applica agliamministratori in carica all'atto dello scioglimento della società o dell'entese non si sia provveduto alla nomina dei liquidatori.I soci o associati, che hanno ricevuto nel corso degli ultimi due periodid'imposta precedenti alla messa in liquidazione danaro o altri beni socialiin assegnazione dagli amministratori o hanno avuto in assegnazione benisociali dai liquidatori durante il tempo della liquidazione, sono responsabilidel pagamento delle imposte dovute dai soggetti di cui al primo commanei limiti del valore dei beni stessi, salvo le maggiori responsabilitàstabilite dal codice civile.Le responsabilità previste dai commi precedenti sono estese agliamministratori che hanno compiuto nel corso degli ultimi due periodid'imposta precedenti alla messa in liquidazione operazioni di liquidazioneovvero hanno occultato attività sociali anche mediante omissioni nellescritture contabili.La responsabilità di cui ai commi precedenti è accertata dall'ufficiodelle imposte con atto motivato da notificare ai sensi dell'art. 60 deldecreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.Avverso l'atto di accertamento è ammesso ricorso secondo ledisposizioni relative al contenzioso tributario di cui al decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 636.

Si applica il primocomma dell'articolo 39».In materia, è intervenuto il d. lgs. n. 175/2014, che, oltre a prevedereal comma 4 dell’art. 28 che «Ai soli fini della validità e dell’efficacia deglicontributi, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’art. 2495Numero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta dicancellazione del registro delle imprese», con il comma 5, lett. a), hamodificato il primo comma del citato art. 36, prevedendo che: «Iliquidatori dei soggetti all’imposta sul reddito delle persone giuridiche chenon adempiono all’obbligo di pagare, con le attività della liquidazione, leimposte dovute per il periodo della liquidazione medesima e per quellianteriori rispondono in proprio del pagamento delle imposte se nonprovano di aver soddisfatto i crediti tributari anteriormenteall’assegnazione di beni ai soci o associati, ovvero di avere soddisfattocrediti di ordine superiore a quelli tributari.

Tale responsabilità ècommisurata all’importo dei crediti d’imposta che avrebbero trovatocapienza in sede di graduazione dei crediti».Rimasta immutata la parte dispositiva della norma, con la modifica illegislatore ha mitigato l’onere probatorio a carico dell’Amministrazionefinanziaria, facendolo gravare sul liquidatore che ha, ora, l’onere di fornirela prova liberatoria.

In particolare, dalla riscrittura del primo commadell’art. 36 consegue che all’Amministrazione sarà sufficiente dimostrarel'esistenza di debiti tributari insoluti della società e di un attivo prodottodall'attività di liquidazione, mentre spetterà al liquidatore fornire la provache non vi sia stata distrazione dell'attivo in favore dei soci primadell'integrale pagamento dei debiti tributari e, neppure, pretermissione delpagamento delle imposte in favore di creditori non aventi grado superiore.Lo stesso art. 28 del d.lgs. 175/2014, ha poi, al comma 7, eliminato,dall’art. 19, comma 1, del d.lgs. 46/1999 (secondo il quale «le disposizionipreviste dagli articoli 14, 15, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 41, 42-bis, 43-bis, 43-ter, 44 e 44-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29settembre 1973, n. 602, si applicano alle sole imposte sui redditi, ogniriferimento all’art. 36 del d.P.R. n. 602/73») il riferimento all’art. 36, conla conseguenza che la responsabilità del liquidatore non è più limitata alleNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026sole imposte sui redditi, ma si estende a tutte le imposte dovute dallasocietà.2.4 L’art. 36 cit., quindi, delinea due diverse ipotesi di responsabilitàper debiti di imposta della società.

La prima (già prevista dall’art. 265 delprevigente TU [OSCURATO:PERSONA] di cui al d.P.R. 645/1958) concerne iliquidatori che non abbiano pagato le imposte del periodo dellaliquidazione o dei periodi antecedenti, e gli amministratori (tanto quelli incarica al momento dello scioglimento della società, avvenuto senzanomina dei liquidatori, quanto quelli che abbiano compiuto, nel corso degliultimi due periodi di imposta precedenti alla messa in liquidazione,operazioni di liquidazione ovvero abbiano occultato attività sociali).

QuestaCorte ha già avuto modo di evidenziare come la fattispecie si ponga al difuori di qualsiasi fenomeno di successione, continuità o co-obbligazionecon la società, trattandosi piuttosto di responsabilità ex lege, risarcitoriaed illimitata, per fatto proprio ex artt. 1176 e 1218 cod. civ., con laconseguenza (Cass. n. 11968/2012) che, estinta la società contribuente, ilprocesso tributario nel quale questa risulti coinvolta non può proseguire adopera o nei confronti dell’ex liquidatore o dell’ex amministratore.

Si è poiaggiunto che il fatto per cui la responsabilità di questi organi debba essereaccertata dall'Ufficio con atto motivato da notificarsi ai sensi dell’art. 60d.P.R. n.600/1973, avverso il quale è ammesso ricorso secondo ledisposizioni relative al contenzioso tributario (art. 36 cit., penultimo eultimo comma) non esclude che il credito dell’Amministrazione finanziaria(soggetto all’ordinaria prescrizione decennale) abbia comunque naturanon tributaria ma civilistica, con riguardo alla quale l’obbligazioned’imposta funge da mero presupposto della responsabilità stessa (Cass.Sez.

U. n. 2767/1989).

In senso analogo, in un’altra pronuncia (Cass. n.7676/2012) è stato affermato che il liquidatore di una società estinta percancellazione dal registro delle imprese ben può essere destinatario di unaautonoma azione risarcitoria, non già della pretesa attinente al debitoNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026sociale, ragion per cui «è inammissibile l'impugnazione proposta neiconfronti del medesimo con riguardo alla sentenza relativa a quel debito,processuale dell'ente estinto».La seconda ipotesi di responsabilità prevista dall’art. 36 d.P.R.602/1973 (comma 3°) concerne invece i soci della società estinta cheabbiano ricevuto nel corso degli ultimi due periodi di imposta precedentialla messa in liquidazione danaro o altri beni sociali ovvero abbiano avutoin assegnazione beni sociali dai liquidatori durante il tempo dellaliquidazione, e trova limite quantitativo nel valore dei beni loro assegnati.Pur non trattandosi né di una responsabilità ex lege per inadempimento ofatto illecito (diversamente quindi da quella, su base organica, che si èvisto attingere i liquidatori e gli amministratori), né di una responsabilitàdi tipo successorio ex art. 2495 c.c., al pari di quest’ultima laresponsabilità in esame ingenera in capo al socio l’obbligo di pagamento diun debito della società sul solo presupposto obiettivo, e nei limiti, dellapercezione di attività sociali in fase di liquidazione (o anche, conprevisione ampliativa rispetto alla disciplina civilistica, nelle due annualitàd’imposta antecedenti).Va inoltre considerato che lo stesso art. 36, terzo comma faespressamente salve “le maggiori responsabilità stabilite dal codice civile”,con ciò implicitamente, ma univocamente, richiamandosi alla portatagenerale dell’attuale art. 2495 c.c. (così Cass. Sez.

U. n. 3625/2025).Va infine ricordato che proprio in considerazione della natura civilisticae non tributaria della responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R.602/1973, le SS.UU. di questa Corte hanno precisato che «ai fini dellalegittimità dell'atto di accertamento emesso nei suoi confronti ai sensi delcomma 5 dello stesso art. 36, non costituisce condizione necessaria lapreventiva iscrizione a ruolo e che il predetto, col ricorso avverso taleavviso, può contestare, innanzi agli organi della giustizia tributaria, laNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026sussistenza dei presupposti dell'azione intrapresa nei suoi confronti, ivicompreso il debito della società per le imposte» (Cass. Sez.

U. n.32790/2023).2.5 Tanto chiarito, non vi è dubbio che alla fattispecie in esame,avente ad oggetto l’IVA relativa all’anno 2009, non può trovareapplicazione, ratione temporis, la responsabilità ex art. 36 d.P.R.602/1973 estesa anche alle imposte diverse da quelle sui redditi solo conil d.lgs. 175/2014 (Cass. n. 9170/2024).Potrebbe quindi ricorrere la responsabilità dei soci ex art. 2495 c.c.che, come appena esposto, è distinta da quella di cui all’art. 36 cit. (e piùlimitata) e che viene sostanzialmente invocata dalla ricorrente con ilsecondo motivo.

Va tuttavia osservato che l’avviso, la cui motivazione ètrascritta a pagina 25 del ricorso, non contiene alcun riferimento all’art.2495 c.c., sicché deve escludersi che la pretesa possa essere fatta valerein base a tale norma che, come sopra evidenziato, costituisce un’ipotesi diresponsabilità autonoma e distinta rispetto a quella di cui all’art.36 d.P.R.601/1973.È dunque superfluo verificare se la CTR abbia fatto correttaapplicazione dei principi giurisprudenziali in ordine alle presunzioniriguardanti la distribuzione ai soci degli utili occulti, che potrebbero al piùrilevare con riguardo all’ipotesi di cui all’art. 2495 c.c. ai fini della verificadel limite di responsabilità dei soci, che rispondono delle obbligazionisociali «fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base albilancio finale di liquidazione»; tale responsabilità, tuttavia, non è statafatta valere con il provvedimento oggetto del presente giudizio nel quale sifa solo riferimento a quella di cui all’art. 36 d.P.R. 602/1973.3.

Il ricorso va pertanto rigettato.Al rigetto del ricorso consegue la condanna della ricorrente alpagamento delle spese del presente giudizio di legittimità in favore delcontribuente.Numero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026Non occorre dichiarare la sussistenza dei presupposti per il raddoppiodel contributo unificato, ai sensi dell’art. 13 d.P.R. 115/2002, in quanto laricorrente è un soggetto istituzionalmente esonerato dal versamento dellostesso (Cass. n. 1778/2016; Cass. n. 5955/2014).

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento, in favore delcontribuente, delle spese del presente giudizio di legittimità che liquida in€ 2.400,00 per compenso professionale, oltre alle spese forfettarie nellamisura del 15 per cento del compenso, agli esborsi che si liquidano in €200,00 ed agli accessori di legge, con attribuzione al difensore, Avv. [OSCURATO:PERSONA]Modesto [OSCURATO:PERSONA].Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 9/9/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
erso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Molise n.467/2019 depositata il 29/7/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9/9/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/20261. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che FeliceArzillo impugnava l’avviso di accertamento relativo ad IVA per l’anno2009, con il quale l’Amministrazione aveva fatto valere nei suoi confronti,ai sensi dell’art. 36 d.P.R. 602/1973, in qualità di amministratore e sociodella [OSCURATO:SOCIETA]., estinta il 23/4/2010, il credito vantatoverso quest’ultima per € 13.796,76. Tale società aveva infatti beneficiatodi costi illegittimamente dedotti per complessivi € 28.843,80 – conconseguente realizzazione di utili occulti che si ritenevano distribuiti tra idue soci [OSCURATO:PERSONA] (titolare di una partecipazione pari all’80% delcapitale) e [OSCURATO:PERSONA] (titolare del restante 20%) - derivanti da fattureper operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalla [OSCURATO:PERSONA] diNoviello Salvatore. Il contribuente, con il proprio originario ricorso,deduceva l’incompetenza per territorio della Direzione provinciale diIsernia, che aveva emesso il provvedimento impugnato, l’insussistenza deipresupposti per l’applicazione dell’art. 36 d.P.R. 602/1973 e, comunque,l’infondatezza nel merito della pretesa.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Isernia accoglieva il ricorso,ritenendo che la pretesa non fosse provata.2. L’Ufficio impugnava la predetta sentenza; il contribuente resistevaall’impugnazione e proponeva appello incidentale con il quale facevavalere nuovamente le doglianze rimaste assorbite all’esito del giudizio diprimo grado e si doleva altresì della compensazione delle spese di lite.Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributariaregionale del Molise rigettava l’appello principale ed accoglieva quelloincidentale in ordine alle spese del giudizio di primo grado.Dopo aver affermato la competenza ad emettere il provvedimentoimpugnato della Direzione provinciale di Isernia, in considerazionedell’ubicazione della sede della società, ed osservato che vi erano elementiper ritenere che le operazioni intercorse con la [OSCURATO:PERSONA] fosserooggettivamente inesistenti, rilevava, tuttavia, che mancavano iNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026presupposti per il riconoscimento della responsabilità dell’Arzillo per leseguenti ragioni:- la responsabilità degli amministratori e dei soci ex art. 36 d.P.R.602/1973 ha natura di obbligazione civile propria ex lege e nonstrettamente tributaria;- l’art. 36 d.P.R. 602/1973, nel testo ratione temporis applicabile allafattispecie in esame, riguardava esclusivamente le imposte sui redditi,mentre l’avviso aveva ad oggetto crediti per IVA;- non erano chiari i criteri di determinazione del credito complessivo di €13.796,76, dal momento che nell’avviso veniva indicato solo un creditoper IVA di € 5.768,76;- nella motivazione del provvedimento non si dava attodell’assegnazione di beni all’Arzillo ex art. 36, comma 1°, d.P.R.602/1973;- l’assegnazione degli utili occulti non si sarebbe necessariamentetradotta in un utile effettivo “se la società al tempo della cancellazionenon fosse risultata titolare di un surplus da liquidazione”.Accoglieva invece il motivo di appello incidentale relativo alle spese delgiudizio di primo grado, non ritenendo sussistenti ragioni idonee agiustificarne la compensazione.3. Avverso tale sentenza l’Ufficio ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.Il contribuente ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1.0. Va premesso che benché nel ricorso si affermi (pag. 10) che “laCTR, nella pronuncia in esame, ha erroneamente indicato quale altro sociola sig.ra [OSCURATO:PERSONA] (socia nell’anno 2008) in luogo del sig. MieleAntonio, socio nell’anno 2009 qui in esame”, tale errore è ravvisabile soloa pagina 8 della sentenza impugnata, mentre i due soci vengonoNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026correttamente individuati in [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] a pagina 2; sitratta quindi di un mero lapsus calami del tutto irrilevante.1.1 Con il primo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione dell’art. 112 c.p.c.; adavviso della ricorrente, la CTR sarebbe incorsa nel vizio di ultrapetizione,affermando che non erano comprensibili le modalità di determinazionedell’importo di € 13.796,76, sebbene il contribuente non avesse maidedotto alcunché al riguardo. L’Ufficio ha aggiunto, in ogni caso, che nellamotivazione dell’avviso di accertamento era chiaramente indicato chel’importo era composto dall’IVA, dovuta per € 5.769, dalle sanzioni per €7.211,25 e dagli interessi per € 816,51.1.2 Il motivo è inammissibile per difetto di interesse.La CTR, infatti, non ha posto a fondamento della propria decisionel’impossibilità di comprendere la natura del credito o la sua erroneadeterminazione; la stessa ha correttamente identificato la pretesa in uncredito per IVA ed ha escluso la possibilità di farlo valere nei confronti delsocio, in considerazione della mancanza dei presupposti per l’applicazionedell’art. 36 d.P.R. 602/1973 e dell’art. 2495 c.c.. L’osservazione circa lascarsa chiarezza in ordine alle modalità di calcolo dell’importo richiestonon ha quindi determinato il rigetto dell’appello principale.2.1 Con il secondo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione degli artt. 36 d.P.R.602/1973 e 2495 c.c.. L’Amministrazione ha osservato, in particolare, che«l’applicazione alla fattispecie dell’art. 36 richiamato non può essere lettadisgiuntamente dalle disposizioni di cui all’art. 2495 c.c. secondo il quale icreditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti neiconfronti dei soci». L’art. 36 d.P.R. 602/1973 «fa salve le maggioriresponsabilità previste dal codice civile, per cui è legittimo far valereeventuali crediti per tributi di natura erariale in base al combinato dispostodelle due norme (art. 36 Dpr602/73 e art. 2495 c.c.)»; la responsabilitàNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026del socio, dunque, non sarebbe commisurata «solo a quanto riscosso dallostesso in base al bilancio finale di liquidazione, ma ricomprende anche ledistribuzioni di ricchezza avvenute durante il periodo della liquidazione enei due periodi d’imposta antecedenti alla messa in liquidazione sicché èlegittimo ritenere integrata la responsabilità del socio anche in caso didistribuzione extracontabile di utili, così come nel caso di specie».Peraltro, il fenomeno successorio si verificherebbe indipendentementedall’assegnazione di somme in sede di riparto finale (ha richiamato Cass.n. 17243/2018; Cass. n. 9094/2017; Cass. n. 15035/2017).2.2 Con il terzo motivo di ricorso è stato dedotto il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazione dell’art. 47d.P.R. 917/1986. Con tale motivo la ricorrente ha rilevato che non sarebbecondivisibile l’affermazione, contenuta nella sentenza impugnata, secondola quale mancherebbe la prova di un utile effettivo al momentodell’estinzione della società, essendo insufficiente a tal fine la dedottaassegnazione degli utili occulti ai soci; ha evidenziato che, invece, secondoil costante orientamento di questa Corte, in caso di società di capitali aristretta base sociale, può presumersi la distribuzione degli utiliextracontabili tra i soci, gravando poi su questi ultimi l’onere di dimostrareil contrario.I due motivi appena esposti possono essere esaminati congiuntamente2.3 Essi sono infondati.Va osservato che al presente giudizio trova applicazione l’art. 36 d.P.R.602/1973 - nella formulazione anteriore alle modifiche introdotte con l’art.28, comma 5°, lett. a), d.lgs. 175/2014 - che così disponeva: «Iliquidatori dei soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche chenon adempiono all'obbligo di pagare, con le attività della liquidazione, leimposte dovute per il periodo della liquidazione medesima e per quellianteriori rispondono in proprio del pagamento delle imposte se soddisfanoNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026crediti di ordine inferiore a quelli tributari o assegnano beni ai soci oassociati senza avere prima soddisfatto i crediti tributari. Taleresponsabilità è commisurata all'importo dei crediti d'imposta cheavrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei crediti.La disposizione contenuta nel precedente comma si applica agliamministratori in carica all'atto dello scioglimento della società o dell'entese non si sia provveduto alla nomina dei liquidatori.I soci o associati, che hanno ricevuto nel corso degli ultimi due periodid'imposta precedenti alla messa in liquidazione danaro o altri beni socialiin assegnazione dagli amministratori o hanno avuto in assegnazione benisociali dai liquidatori durante il tempo della liquidazione, sono responsabilidel pagamento delle imposte dovute dai soggetti di cui al primo commanei limiti del valore dei beni stessi, salvo le maggiori responsabilitàstabilite dal codice civile.Le responsabilità previste dai commi precedenti sono estese agliamministratori che hanno compiuto nel corso degli ultimi due periodid'imposta precedenti alla messa in liquidazione operazioni di liquidazioneovvero hanno occultato attività sociali anche mediante omissioni nellescritture contabili.La responsabilità di cui ai commi precedenti è accertata dall'ufficiodelle imposte con atto motivato da notificare ai sensi dell'art. 60 deldecreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.Avverso l'atto di accertamento è ammesso ricorso secondo ledisposizioni relative al contenzioso tributario di cui al decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 636. Si applica il primocomma dell'articolo 39».In materia, è intervenuto il d. lgs. n. 175/2014, che, oltre a prevedereal comma 4 dell’art. 28 che «Ai soli fini della validità e dell’efficacia deglicontributi, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’art. 2495Numero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta dicancellazione del registro delle imprese», con il comma 5, lett. a), hamodificato il primo comma del citato art. 36, prevedendo che: «Iliquidatori dei soggetti all’imposta sul reddito delle persone giuridiche chenon adempiono all’obbligo di pagare, con le attività della liquidazione, leimposte dovute per il periodo della liquidazione medesima e per quellianteriori rispondono in proprio del pagamento delle imposte se nonprovano di aver soddisfatto i crediti tributari anteriormenteall’assegnazione di beni ai soci o associati, ovvero di avere soddisfattocrediti di ordine superiore a quelli tributari. Tale responsabilità ècommisurata all’importo dei crediti d’imposta che avrebbero trovatocapienza in sede di graduazione dei crediti».Rimasta immutata la parte dispositiva della norma, con la modifica illegislatore ha mitigato l’onere probatorio a carico dell’Amministrazionefinanziaria, facendolo gravare sul liquidatore che ha, ora, l’onere di fornirela prova liberatoria. In particolare, dalla riscrittura del primo commadell’art. 36 consegue che all’Amministrazione sarà sufficiente dimostrarel'esistenza di debiti tributari insoluti della società e di un attivo prodottodall'attività di liquidazione, mentre spetterà al liquidatore fornire la provache non vi sia stata distrazione dell'attivo in favore dei soci primadell'integrale pagamento dei debiti tributari e, neppure, pretermissione delpagamento delle imposte in favore di creditori non aventi grado superiore.Lo stesso art. 28 del d.lgs. 175/2014, ha poi, al comma 7, eliminato,dall’art. 19, comma 1, del d.lgs. 46/1999 (secondo il quale «le disposizionipreviste dagli articoli 14, 15, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 41, 42-bis, 43-bis, 43-ter, 44 e 44-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29settembre 1973, n. 602, si applicano alle sole imposte sui redditi, ogniriferimento all’art. 36 del d.P.R. n. 602/73») il riferimento all’art. 36, conla conseguenza che la responsabilità del liquidatore non è più limitata alleNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026sole imposte sui redditi, ma si estende a tutte le imposte dovute dallasocietà.2.4 L’art. 36 cit., quindi, delinea due diverse ipotesi di responsabilitàper debiti di imposta della società. La prima (già prevista dall’art. 265 delprevigente TU [OSCURATO:PERSONA] di cui al d.P.R. 645/1958) concerne iliquidatori che non abbiano pagato le imposte del periodo dellaliquidazione o dei periodi antecedenti, e gli amministratori (tanto quelli incarica al momento dello scioglimento della società, avvenuto senzanomina dei liquidatori, quanto quelli che abbiano compiuto, nel corso degliultimi due periodi di imposta precedenti alla messa in liquidazione,operazioni di liquidazione ovvero abbiano occultato attività sociali). QuestaCorte ha già avuto modo di evidenziare come la fattispecie si ponga al difuori di qualsiasi fenomeno di successione, continuità o co-obbligazionecon la società, trattandosi piuttosto di responsabilità ex lege, risarcitoriaed illimitata, per fatto proprio ex artt. 1176 e 1218 cod. civ., con laconseguenza (Cass. n. 11968/2012) che, estinta la società contribuente, ilprocesso tributario nel quale questa risulti coinvolta non può proseguire adopera o nei confronti dell’ex liquidatore o dell’ex amministratore. Si è poiaggiunto che il fatto per cui la responsabilità di questi organi debba essereaccertata dall'Ufficio con atto motivato da notificarsi ai sensi dell’art. 60d.P.R. n.600/1973, avverso il quale è ammesso ricorso secondo ledisposizioni relative al contenzioso tributario (art. 36 cit., penultimo eultimo comma) non esclude che il credito dell’Amministrazione finanziaria(soggetto all’ordinaria prescrizione decennale) abbia comunque naturanon tributaria ma civilistica, con riguardo alla quale l’obbligazioned’imposta funge da mero presupposto della responsabilità stessa (Cass.Sez. U. n. 2767/1989). In senso analogo, in un’altra pronuncia (Cass. n.7676/2012) è stato affermato che il liquidatore di una società estinta percancellazione dal registro delle imprese ben può essere destinatario di unaautonoma azione risarcitoria, non già della pretesa attinente al debitoNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026sociale, ragion per cui «è inammissibile l'impugnazione proposta neiconfronti del medesimo con riguardo alla sentenza relativa a quel debito,processuale dell'ente estinto».La seconda ipotesi di responsabilità prevista dall’art. 36 d.P.R.602/1973 (comma 3°) concerne invece i soci della società estinta cheabbiano ricevuto nel corso degli ultimi due periodi di imposta precedentialla messa in liquidazione danaro o altri beni sociali ovvero abbiano avutoin assegnazione beni sociali dai liquidatori durante il tempo dellaliquidazione, e trova limite quantitativo nel valore dei beni loro assegnati.Pur non trattandosi né di una responsabilità ex lege per inadempimento ofatto illecito (diversamente quindi da quella, su base organica, che si èvisto attingere i liquidatori e gli amministratori), né di una responsabilitàdi tipo successorio ex art. 2495 c.c., al pari di quest’ultima laresponsabilità in esame ingenera in capo al socio l’obbligo di pagamento diun debito della società sul solo presupposto obiettivo, e nei limiti, dellapercezione di attività sociali in fase di liquidazione (o anche, conprevisione ampliativa rispetto alla disciplina civilistica, nelle due annualitàd’imposta antecedenti).Va inoltre considerato che lo stesso art. 36, terzo comma faespressamente salve “le maggiori responsabilità stabilite dal codice civile”,con ciò implicitamente, ma univocamente, richiamandosi alla portatagenerale dell’attuale art. 2495 c.c. (così Cass. Sez. U. n. 3625/2025).Va infine ricordato che proprio in considerazione della natura civilisticae non tributaria della responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R.602/1973, le SS.UU. di questa Corte hanno precisato che «ai fini dellalegittimità dell'atto di accertamento emesso nei suoi confronti ai sensi delcomma 5 dello stesso art. 36, non costituisce condizione necessaria lapreventiva iscrizione a ruolo e che il predetto, col ricorso avverso taleavviso, può contestare, innanzi agli organi della giustizia tributaria, laNumero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026sussistenza dei presupposti dell'azione intrapresa nei suoi confronti, ivicompreso il debito della società per le imposte» (Cass. Sez. U. n.32790/2023).2.5 Tanto chiarito, non vi è dubbio che alla fattispecie in esame,avente ad oggetto l’IVA relativa all’anno 2009, non può trovareapplicazione, ratione temporis, la responsabilità ex art. 36 d.P.R.602/1973 estesa anche alle imposte diverse da quelle sui redditi solo conil d.lgs. 175/2014 (Cass. n. 9170/2024).Potrebbe quindi ricorrere la responsabilità dei soci ex art. 2495 c.c.che, come appena esposto, è distinta da quella di cui all’art. 36 cit. (e piùlimitata) e che viene sostanzialmente invocata dalla ricorrente con ilsecondo motivo. Va tuttavia osservato che l’avviso, la cui motivazione ètrascritta a pagina 25 del ricorso, non contiene alcun riferimento all’art.2495 c.c., sicché deve escludersi che la pretesa possa essere fatta valerein base a tale norma che, come sopra evidenziato, costituisce un’ipotesi diresponsabilità autonoma e distinta rispetto a quella di cui all’art.36 d.P.R.601/1973.È dunque superfluo verificare se la CTR abbia fatto correttaapplicazione dei principi giurisprudenziali in ordine alle presunzioniriguardanti la distribuzione ai soci degli utili occulti, che potrebbero al piùrilevare con riguardo all’ipotesi di cui all’art. 2495 c.c. ai fini della verificadel limite di responsabilità dei soci, che rispondono delle obbligazionisociali «fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base albilancio finale di liquidazione»; tale responsabilità, tuttavia, non è statafatta valere con il provvedimento oggetto del presente giudizio nel quale sifa solo riferimento a quella di cui all’art. 36 d.P.R. 602/1973.3. Il ricorso va pertanto rigettato.Al rigetto del ricorso consegue la condanna della ricorrente alpagamento delle spese del presente giudizio di legittimità in favore delcontribuente.Numero registro generale 8825/2020Numero sezionale 5612/2026Numero di raccolta generale 25880/2026Data pubblicazione 28/09/2026Non occorre dichiarare la sussistenza dei presupposti per il raddoppiodel contributo unificato, ai sensi dell’art. 13 d.P.R. 115/2002, in quanto laricorrente è un soggetto istituzionalmente esonerato dal versamento dellostesso (Cass. n. 1778/2016; Cass. n. 5955/2014). P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento, in favore delcontribuente, delle spese del presente giudizio di legittimità che liquida in€ 2.400,00 per compenso professionale, oltre alle spese forfettarie nellamisura del 15 per cento del compenso, agli esborsi che si liquidano in €200,00 ed agli accessori di legge, con attribuzione al difensore, Avv. [OSCURATO:PERSONA]Modesto [OSCURATO:PERSONA].Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 9/9/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]