Cassazione n. 00991/2023

o la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 5302 del ruolo generale dell'anno 2021, proposto Da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, giusta procura rilasciata su atto separato in calce al ricorso dall'avv. [OSCURATO:PERSONA] elettivamente domiciliata presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 32; - controricorrente - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], n. 1538/07/2020, depositata in data 13 luglio 2020. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 15 dicembre 2022 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] - con l'avviso di accertamento n. TD7010201087/2014 l'Agenzia delle entrate, a seguito di indagini bancarie condotte ai sensi dell'art.32, comma 1, d.P.R. n. 600/73, contestava nei confronti dell'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], un maggior reddito da lavoro autonomo ai fini Irpef, Irap e Iva, per l'anno 2009, in relazione a versamenti e prelevamenti risultati ingiustificati sui conti correnti intestati al professionista; - a seguito di accertamento con adesione, l'Amministrazione rettificava l'iniziale importo accertato di euro 36.288,00 quali versamenti non giustificati, in euro 25.220,00; -avverso l'avviso di accertamento il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] eccependo la violazione dell'art. 10 della legge n. 212/00 in mancanza di instaurazione del contraddittorio preventivo nonché l'inapplicabilità della presunzione legale sui prelevamenti e l'insussistenza della contestata evasione; costituitasi l'Agenzia delle entrate deduceva la legittimità dell'accertamento e l'avvenuta esclusione, in forza di provvedimento di autotutela, a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, dell'importo di euro 19.959,00 contestato ai fini Irpef e Irap, quali prelevamenti non giustificati operati dal professionista; -la CTP di [OSCURATO:PERSONA], con sentenza n. 5101/04/2016 accoglieva parzialmente il ricorso limitatamente agli interessi e alle sanzioni confermando la debenza delle imposte; -avverso la sentenza di prime cure, proponevano separati appelli, ognuno per le proprie ragioni, sia l'Agenzia delle entrate che il contribuente dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA] che, previa riunione, con sentenza n. 1538/07/2020, li accoglieva parzialmente; -in punto di diritto, la CTR - dopo avere premesso che in caso di accertamento fondato su indagini finanziarie il contraddittorio preventivo con il contribuente costituisce soltanto una facoltà - ha rideterminato l'importo accertato di euro 25.000,00 per i versamenti risultati non giustificati in euro 9.000,00 ritenendo le addotte elargizioni per euro 18.000,00 da parte della madre del professionista a quest'ultimo per soddisfare gli obblighi sorti in capo allo stesso a seguito della separazione "valide (...) in quanto rilevanti al fine di evitare legittime contestazioni di reato"; - avverso la suddetta sentenza, l'Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi; -il contribuente resiste con controricorso; -sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio; [OSCURATO:PERSONA] -con il primo motivo si denuncia la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt. 2909 c.c. e 324 c.p.c. stante la formazione (in data 28.7.2020) successivamente al deposito di quest'ultima (13.7.2020) del giudicato esterno sulla sentenza n. 4361/06/2019 depositata il 25.11.2019 della CTR della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA] che, in relazione all'anno di imposta 2008, annullando la pretesa tributaria limitatamente alle operazioni di prelevamento, aveva ritenuto non sussistente la assunta violazione del contraddittorio preventivo e non provata la eccepita giustificazione dei contestati versamenti con riguardo ad assunte elargizioni del genitore del professionista per esigenze familiari; -premessa l'autosufficienza del motivo, avendo l'Agenzia riprodotto in ricorso il testo integrale della sentenza n. 4361/06/2019 della CTR della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA], con attestazione del 26.10.2020 della cancelleria di cui all'art. 124 disp. att. c.p.c. del passaggio in giudicato della stessa, in applicazione del termine lungo di sei mesi di cui all'art. 327 c.p.c. come novellato dall'art. 46, comma 17, della legge n. 69 del 2009 (stante l'instaurazione del giudizio di primo grado il 12.1.2015, v. pag. 3 del ricorso per cassazione), in data 28.7.2020 (tenuto conto della sospensione straordinaria per emergenza coronavirus dal 9 marzo all'il maggio 2020 ai sensi degli artt. 83 del d.l. 18/2020 e 36, comma 1, del D.I. n. 23/2020) successivamente al deposito della sentenza impugnata (13.7. 2020) in ossequio alla giurisprudenza di questa Corte (v. ex plurimis, Cass. n. 2617 del 2015; Cass. n. 24531 del 2017; Cass. n. 7633 del 2018), il mezzo si profila in parte inammissibile, per difetto di interesse, e in parte infondato; - in particolare, il motivo è inammissibile per difetto di interesse nella parte in cui denuncia la violazione del giudicato esterno di cui alla sentenza n. 4361/06/2019 della CTR della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], con riguardo alla questione relativa alla presunta violazione del contraddittorio atteso che nella pronuncia impugnata il giudice di appello ha premesso la non obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale in sede di accertamento finanziario ex art. 32 del d.P.R. n. 600/73; -infondata è, invece, la censura relativa all'assunta violazione del giudicato esterno con riguardo alla questione dell'asserita giustificazione dei contestati versamenti a titolo di contributi liberali erogati dal genitore per esigenze familiari, in quanto premesso che secondo la giurisprudenza di questa Corte «nel processo tributario, il vincolo oggettivo derivante dal giudicato, in relazione alle imposte periodiche, deve essere riconosciuto nei casi in cui vengano in esame fatti che, per legge, hanno efficacia permanente o pluriennale, producendo effetti per un arco di tempo che comprende più periodi di imposta o nei quali l'accertamento concerne la qualificazione del rapporto, salvo che, in materia di IVA, ciò comporti l'estensione ad altri periodi di imposta di un giudicato in contrasto con la disciplina comunitaria, avente carattere imperativo, compromettendone l'effettività» (così, Cass. 10660 del 2019; Cass. n. 9710 del 19/04/2018; si veda, altresì, ex multis, con riferimento alle imposte dirette, Cass. n. 21395 del 15/09/2017 e, con riferimento all'IVA, Cass.n. 8855 del [OSCURATO:DATA_NASCITA]»; in materia di Iva, Cass., Sez. 5, n. 15374 del 20/07/2020) nella specie, il giudicato esterno di cui alla sentenza n. 4361/06/2019 della CTR della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], formatosi successivamente alla sentenza impugnata, non può estendersi alla presente fattispecie, in quanto non copre alcuno di quei presupposti d'imposta che assumono carattere tendenzialmente 5 /rn, permanente e stabile nei diversi periodi d'imposta; più precisamente il giudicato eccepito concerne l'asserita esclusione di alcuna prova idonea a dimostrare la assunta provenienza delle somme versate sul conto del contribuente, per l'anno 2008, da presunti apporti familiari ("Non è accoglibile, invero, la lamentela dell'appellante relativa al versamento sul suo conto corrente della somma di euro 10.000, perché non è stata fornita alcuna prova idonea della provenienza della somma da mutuo del genitore del contribuente o della sua provenienza dal detto genitore ad altro titolo", come riportato in ricorso pag. 8) e cioè, valutazioni che ben possono divergere in relazione a diversi periodi d'imposta; - con il secondo motivo si denuncia la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt. 132 c.p.c. e 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR, con una motivazione apparente, ridotto l'importo accertato di euro 25.000,00 per i versamenti risultati non giustificati in euro 9.000,00 ritenendo "valide in quanto rilevanti al fine di evitare legittime contestazioni di reato" le elargizioni per circa 18.000,00 da parte della madre del contribuente per ragioni familiari addotte quale giustificazione dei contestati versamenti senza esplicitare l'iter logico- giuridico sotteso a tale convincimento tanto più che agli atti non esisteva alcuna documentazione probante la tesi dell'elargizione se non una dichiarazione rilasciata dal genitore medesimo; -il motivo è fondato; -"l'inosservanza dell'obbligo di motivazione integra violazione della legge processuale, denunciabile con ricorso per cassazione, solo quando si traduca in mancanza della motivazione stessa (con conseguente nullità della pronuncia per difetto di un indispensabile requisito di forma), e cioè nei casi di radicale carenza di essa o del suo estrinsecarsi in argomentazioni non idonee a rivelare la ratio decidendi (cosiddetta motivazione apparente) o fra loro logicamente inconciliabili o comunque perplesse ed obiettivamente incomprensibili. (Cass., sez. un., n. 23832 del 2004; Cass. n. 25972 del 2014). Questa Corte ha, altresì, precisato che «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Cass., sez. un., n. 22232 del 2016; conf. Cass. n. 1756 del 2006, n. 16736 del 2007, n. 9105 del 2017, secondo cui ricorre il vizio di omessa motivazione della sentenza, nella duplice manifestazione di difetto assoluto o di motivazione apparente, quando il Giudice di merito ometta di indicare, nella sentenza, gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero indichi tali elementi senza una approfondita disamina logica e giuridica, rendendo in tal modo impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento (Cass. n. 9105 del 07/04/2017; Cass. 25456 del 2018; n. 26766 del 2020); -orbene, a tali principi non si è attenuta la CTR che ha reso una motivazione meramente apparente (cfr. Cass., Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014; Cass., Sez. U, n. 22232 del 2016; Cass. n. 5331 del 2019 e n. 21801 del 2019), ben al di sotto del minimo costituzionale (art. 111 Cost.), limitandosi apoditticamente ad affermare, per quanto di interesse, che "mentre in una prima fase di accertamento l'ufficio riconosceva non giustificati i versamenti di circa 25.000,00 euro, al netto dei prelevamenti ritenuti quale presunzione di acquisti in nero, il contribuente sostiene non essere stata data rilevanza a quei versamenti di circa euro 18.000,00 quale conseguenza delle documentate elargizioni della madre sig.ra [OSCURATO:PERSONA] concessigli per soddisfare le esigenze degli obblighi sorti a seguito della separazione, ritenute valide da questo giudicante in quanto rilevanti al fine di evitare legittime contestazioni di reato"; ciò senza illustrare le ragioni per le quali le assunte elargizioni da parte della madre al contribuente per esigenze familiari, addotte da quest'ultimo quale giustificazione dei contestati versamenti, potessero ritenersi "valide"; pertanto, nella specie, la motivazione della sentenza impugnata, come reso evidente dal contenuto della stessa, «non solo non è autosufficiente (nel senso che solo dalla lettura della stessa e non aliunde sia possibile rendersi conto delle ragioni di fatto e di diritto che stanno alla base della decisione)» (Cass. n. 777 del 2011), ma le considerazioni svolte «non disvelano il percorso logico-giuridico seguito dal decidente» e di certo non «può essere lasciato all'occasionale arbitrio dell'interprete integrare la sentenza, in via congetturale, con le più varie, ipotetiche argomentazioni motivazionali (cfr. Cass. civ. 5 agosto 2016, n. 16599). L'impossibilità di individuare l'effettiva ratio decidendi rende meramente apparente la motivazione della decisione impugnata, alla stregua della nozione di "motivazione apparente" innanzi delineata» (Cass. S.U. citate); -in conclusione, va accolto il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo, con cassazione della sentenza impugnata - in relazione al motivo accolto- e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il secondo motivo ricorso; rigetta il primo; cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della C