Cassazione n. 28316/2021

la seguente ORDINANZA sul ricorso 32006-2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] , in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] N. 57, presso lo studio legale BAKER & MCKENZIE, rappresentata e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente - avverso la sentenza n. 818/6/2018 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 25/05/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1.La soc. [OSCURATO:SOCIETA] proponeva ricorso avanti alla [OSCURATO:PERSONA] di Genova avverso l'avviso con il quale l'Ufficio accertava un reddito consolidato per l'anno 2007 di C 546.975,00 risultante dal disconoscimento del diritto della società a riportare le perdite consolidate dell'anno 2004 e 2005, indicate nel distinto atto di contestazione delle sanzioni definito dalla società ai sensi dell'ad. 16 d.lvo 472/1997, avendo la società omesso di presentare la dichiarazione Modello CNM recante la determinazione del reddito consolidato e la liquidazione della relativa imposta come previsto dall'ad, 122 d.lvo 917/86, 2. La CTP accoglieva il ricorso. 3 Sull'impugnazione dell' Agenzia delle Entrate la [OSCURATO:PERSONA] della Liguria rigettava l'appello osservando che: a) la decadenza dal diritto di riportare le perdite in assenza di dichiarazione CNM, non trova fondamento in alcuna norma; b) l'Ufficio, al quale era stata comunicata regolare dichiarazione di opzione per il consolidato, era comunque in grado di procedere autonomamente alla determinazione del reddito complessivo globale analizzando le dichiarazioni di ciascuna società consolidata. Ric. 2019 n. 32006 sez. MT - ud. 25-05-2021 -2- 4. Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per Cassazione l'Agenzia delle Entrate affidandosi ad un unico motivo. La contribuente si è costituita depositando controricorso. 5 Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. La contribuente ha depositato memoria ex art 378 cpc. [OSCURATO:PERSONA]: 1.Con l'unico motivo di impugnazione l'Agenzia delle Entrate denuncia la violazione e la falsa applicazione degli artt. 84, 118 e 122 dPR 917/86 e 9, comma 2 d.m. 9 giugno 2004, in relazione all'art 360, comma 1°, nr. 3 cpc; si sostiene che la CTR non ha attribuito alla dichiarazione del reddito complessivo e alla liquidazione dell'imposta globale una valenza costitutiva; l'espletamento di tali attività è, secondo l'assurto dell'Ufficio, condizione per l'applicabilità del meccanismo riporto delle perdite. 2 II motivo è infondato. 2.1 n consolidato nazionale è regolamentato dagli artt. da 117 a 124 del TUIR. Tale disciplina attribuisce rilevanza fiscale al fenomeno dei gruppi d'imprese attraverso l'opzione della società capogruppo e di almeno una società controllata anzichè per la tassazione separata delle singole compagini sociali del gruppo, per una modalità di determinazione unitaria del <<reddito complessivo globale>> su cui si applica l'imposta di cui è debitrice la controllante. 2.2 In virtù del consolidato fiscale viene a costituirsi un'unica base imponibile, il cui reddito complessivo globale è dato dalla Ric. 2019 n. 32006 sez. MT - ud. 25-05-2021 -3- somma algebrica dei redditi complessivi netti dichiarati da ciascuna delle partecipanti al regime del consolidato e così procedendosi alla liquidazione dell'imposta di gruppo (art. 122 Tuir). Al consolidato partecipano le singole società, ossia le controllate (consolidate) e la controllante (consolidante), sulla quale incombe il compito, dopo avere calcolato il proprio reddito ed acquisito contezza di quello delle consolidate, di determinare il reddito complessivo globale ai sensi dell'art. 118 TUIR. 2.3 Le società aderenti al consolidato, da parte loro, mantengono l'obbligo di determinare autonomamente il proprio imponibile secondo le regole ordinarie. Pertanto, ciascuna consolidata, come pure la consolidante, deve quantificare il proprio reddito (o la propria perdita) e presentare la propria dichiarazione nei termini e secondo le modalità ordinarie. 2.4 La dichiarazione del reddito consolidato è, allora, non l'espressione reddituale di un presupposto unitario autonomo, realizzato dal gruppo, ma rappresenta la sintesi dei redditi prodotti dai singoli soggetti appartenenti al gruppo. Non è, quindi, espressione della capacità contributiva del gruppo, ma è la sintesi di capacità contributive individuali. Al gruppo, dunque, non è riconosciuta la soggettività tributaria che permane, invece, in capo alle singole società (conf. Cass., n. 30014/ 2018 e 4416/2020) 2.5 L'opzione per il'fiscal unie è irrevocabile ed ha efficacia per tre esercizi sociali. 2.6 Per quanto di interesse in questa sede uno degli effetti del consolidato è l'imputazione della perdita fiscale del gruppo alla società controllante, che può riportarla a nuovo ed utilizzarla per compensare il reddito imponibile del gruppo nei periodi di imposta successivi. Ric. 2019 n. 32006 sez. MT - ud. 25-05-2021 -4- 2.7 Con l'esercizio della facoltà di avvalersi della tassazione di gruppo sorge in capo alla società controllante l'obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi del gruppo risultanti dalla somma algebrica dei redditi dichiarati dalle singole società partecipanti al regime del consolidato e procedere alla liquidazione dell'imposta. 2.8 E', quindi, di tutta evidenza la diversa natura ed efficacia della manifestazione di volontà di opzione rispetto alla dichiarazione dei redditi di gruppo da compilare ed inviare con il modello CNM a cura della società controllante : la prima è dichiarazione negoziale che consente l'accesso alla disciplina della tassazione consolidata ed è produttiva degli effetti connessi a tale istituto fiscale tra i quali va annoverato il diritto della consolidante di riportare a nuovo le perdite consolidate risultanti dalla somma algebrica degli imponibili delle consolidate; la seconda ha valore di dichiarazione di scienza che segue all'instaurazione del regime del consolidato; la sua funzione nell'ambito di un rapporto tra contribuente ed erario improntato ai principi di collaborazione e buona fede (arg. L. 27 luglio 2000, n. 212, ex art. 10) è quella di portare a conoscenza dell'amministrazione finanziaria gli elementi essenziali che consentano a quest'ultima di procedere ai successivi controlli circa la sussistenza del presupposto impositivo e della corretta liquidazione dell'imposta. 2.9 Ciò premesso, va innanzitutto rilevato che nessuna delle disposizioni del TUIR che disciplinano il consolidato fiscale prevede, quale conseguenza della omessa presentazione della dichiarazione consolidata, la decadenza del diritto della consolidante a riportare a nuovo le perdite consolidate. Né, contrariamente a quanto opinato dall'Agenzia delle Entrate, l'art. 9 comma 2 d.m. 9 giugno 2004 sanziona con la perdita Ric. 2019 n. 32006 sez. MT - ud. 25-05-2021 -5- del diritto di riportare a nuovo le perdite consolidate la mancata presentazione del modello CNM, limitandosi, al secondo comma, a prevedere che <<Le perdite fiscali risultanti dalla dichiarazione dei redditi di cui al comma 1 possono essere computate in diminuzione del reddito complessivo globale dei periodi d'imposta successivi, secondo le modalita' di cui ai commi 1 e 2 dell'art. 84>>. 2.10 La conseguenza che l'ordinamento fiscale ricollega alla omessa dichiarazione è il regime sanzionatorio previsto dall'ad 10 d.lvo 471/1997. 2.11 Passando ad esaminare la materia sotto un profilo più sostanziale va rilevato che le Sezioni Unite di questa Corte hanno affermato i principi, enunciati specificamente in tema d'imposte sul valore aggiunto ma estensibili anche alle imposte sui redditi, secondo i quali <<l'amministrazione finanziaria non può pretendere la restituzione di somme per ragioni di pura forma senza addurre rilievi sulla loro effettiva spettanza>> ed ancora << in definitiva, come esattamente si è rilevato in dottrina e giurisprudenza, in presenza di una violazione formale - intesa come inadempimento di un obbligo distinto dalle condizioni essenziali previste dalle direttive IVA per l'esercizio della detrazione - la questione da risolvere è esclusivamente di natura probatoria: l'infrazione è da ritenersi emendabile sul piano del rapporto impositivo laddove si disponga ugualmente delle informazioni necessarie per dimostrare che il soggetto passivo (Cass. Sez. 5, n. 3586 del 2016), in quanto acquirente, ha il diritto di recuperare l'imposta pagata a titolo di rivalsa (Cass. Sez. 5, n. 25871 del 2015), semprechè non risulti in concreto impedita la prova dell'adempimento dei requisiti sostanziali (Cass. Sez.5, n. 4612 del 2016....la linea evolutiva qui percorsa nel caso di Ric. 2019 n. 32006 sez. MT - ud. 25-05-2021 -6- dichiarazione omessa materialmente - ovvero omessa perchè ultra-tardiva - si salda strettamente con i principi fondanti la citata decisione di queste sezioni unite n. 13378 del 2016, sull'emenda delle dichiarazioni fiscali.... Dinanzi alla posizione del contribuente quale titolare di diritti soggettivi perfetti derivanti dalla legge nazionale e dal diritto dell'UE, è il processo tributario, infatti, il contesto privilegiato nel quale l'esigenza della giusta imposizione trova la sua armonica realizzazione a prescindere da moduli procedimentali diretti a garantire ed agevolare l'azione amministrativa .Si tratta, in sostanza, di porre rimedio a errori e/o omissioni del contribuente, in presenza di situazioni legali e veritiere, in via di eccezione direttamente nel processo tributario quale ragione d'impugnazione dell'atto di controllo formale del Fisco (es. Cass. Sez.5, n. 26187 del 2014), effettuato con le procedure automatizzate previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, che comportano di per sè stesse lo "scarto" delle posizioni fiscali » (cfr. Cass. S.U. 17757/2016). 2.12 Nella fattispecie in esame è pacifico che sia la società consolidante ([OSCURATO:SOCIETA]) sia la consolidata (Houghton) abbiano regolarmente e tempestivamente presentato le rispettive dichiarazioni dei redditi per gli anni di imposta 2004- 2007 cosicchè l'ammontare della perdita complessiva poteva essere ricostruito attraverso i dati contenuti nei quadri delle dichiarazioni dei redditi. 2.13 L'Ufficio, infatti, era stato reso edotto della adesione al regime di tassazione del consolidato nazionale dalla [OSCURATO:SOCIETA] per il triennio 2004-2007 ed aveva la possibilità di vigilare agevolmente sulle dichiarazioni presentate dalle società partecipanti alla tassazione di gruppo. Ric. 2019 n. 32006 sez. MT - ud. 25-05-2021 -7- 2.14 L'Amministrazione finanziaria non ha addotto alcun rilievo, se non quello, di natura puramente formale, relativo alla omessa dichiarazione, circa l' effettiva spettanza del diritto della consolidante a riportare per l'anno 2007 le perdite subite dal gruppo negli anni precedenti né risulta essere stato dedotto un pregiudizio all'attività di controllo e di verifica del reddito. 2.15 La CTR si è quindi uniformata ai principi sopra enunciati. 3 Il ricorso va quindi rigettato. 4 Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo. 5 Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato , non si applica l'art. 13, comma 1 quater , dPR 30 maggio 2002 , nr 115 ( Cass. Sez. 6-1- Ordinanza nr 1778 del 29/01/2016) PQM La Corte; • rigetta il ricorso; • condanna l'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese del presente giudizio che si liquidano in C 7.800,00 per compens