Cassazione n. 06190/2024

nciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 2 4762 /20 1 7 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rap- presentantepro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]( PEC : b.santacroce@pec. s tudiosantacroce.eu ), elettiva- mentedomiciliata presso lo s tudio legale tributario [OSCURATO:PERSONA]- sociatiin Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 22 ; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con do- micilioeletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; Oggetto:IVA –controricorrente – nonché [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore; –intimata – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA], n.926/11/2017 depositata il 14 marzo 201 7 , nonnotificata. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 25 gennaio 2024 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: 1.Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Emili a - Romagnaè stato accolto l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avversola sentenza n. 122/02/13 della [OSCURATO:PERSONA]- vinciale di [OSCURATO:PERSONA], che aveva accolto i ricors i propost i dall e società P r edieri Group S. p . a . e [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. , oggi in f alli- mento, avverso complessivamente quattro avvisi di accertamento recantiriprese ad imposizione IVA per gli anni di imposta 2003 - 5. 2. La controversia trae va origine d a lla contestazione di operazioni soggettivamenteinesistenti poste in essere da [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. edalla P r edieri [OSCURATO:SOCIETA]. , ora incorporata in P r edieri [OSCURATO:SOCIETA]. . Le due società, quali interposte, ponevano in essere con fornitori delleoperazioni per far figurare importazion i intracomunitari e , met- tendosiin rapporto con altre società in funzione di missing trader , tuttericonducibili al sig. [OSCURATO:PERSONA] . L a merce compravenduta nonproveniva dalle società interposte, ma veniva prodotta una so- cietàitaliana, la [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA].. Il risultato era il mancato versamentodell’imposta armonizzata dovuta all’erario, sfruttando il meccanismodel ‘reverse charge’ in assenza dei presupposti.3. A seguito di tali contest azioni, la società [OSCURATO:PERSONA] S.p.a. , qualeincorporante la P r edieri Inox, impugnava l’ avviso di accerta- menton. THS032901226/2012 con cui veniva contestata maggiore IVAper l'anno 2003 pari ad euro 1.171.002,00 oltre sanzioni e inte- ressi;inoltre, la medesima società ricorreva anche contro l’ avviso di accertamento n. THS062902648/2012, con cui veniva ripresa IVA perl'anno 2004 pari ad euro 1.265.996,00, aumentata degli acces- sori. 4.La società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnava a sua volta l’ avviso di accertamento n. THS032902657/2012 a mezzo del quale le era ri- chiestamaggiore IVA 2004 per euro 1.265.996,00, aumentata delle sanzioni e interessi , nonché l’ avviso di accertamento n. THS032902658/2012 con cui le veniva contestata maggiore IVA 2005per euro 1.829.017,00, oltre accessori . 5.Riuniti i ricorsi, il giudice di prime cure ha dichiarato la decadenza dall’esercizio del potere impositivo , non ritenendo operante il rad- doppiodei termini di esercizio del potere impositivo da parte dell’Am- ministrazionefinanziaria, in assenza di dimostrazione dello specifico reatorilevante a tal fine. Al contrario, il giudice d’appello ha ritenuto superabile la questione preliminare, in presenza di ipotesi di reato ex d.lgs. 74/2000 con conseguente raddopp io dei termini di accer- tamentotributario e, nel merito, ha ritenuto fondate le riprese. 6.Avverso la sentenza d’appello propone ricorso la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. in fallimento , affidato a d otto motivi relativi ai due avvisi nn.THS032902657/2012 e THS032902658/2012 , cui replica l’Agen- ziacon controricorso. La società P r edieri [OSCURATO:SOCIETA]. è rimasta in- timata. Consideratoche: 7. Con il primo motivo parte ricorrente - ai fini dell’art.360 primo comman.3 cod. proc. civ. – lamenta la violazione e falsa applica- zioneda parte della sentenza impugnata de gli art t . 57 commi 1 e 3 d.P.R. 633/72, 1 comma 132 della l . 208/2015 e 331 c.p.p. . Il fal- limentoritiene che nel riconoscere l’applicabilità del raddoppio dei termini alla fattispecie, la CTR avrebbe deciso in contrasto con quantoprevisto dalla l . n. 208/2015 che, nulla prevedendo sul re- gimetransitorio, implicitamente avrebbe abrogato le previsioni con- tenutenell'art. 2 comma 3 del d . l gs. n. 128/2015, facendo s ì che anchecon riferimento alle annualità d'imposta pregresse, il raddop- piodei termini operi esclusivamente l addove la denuncia penale sia statapresentata entro gli ordinari termini per l'accertamento. 8.Il motivo è infondato. In tema di accertamento tributario, i ter- miniprevisti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l'IVA, nella versione applicabile "ratione temporis ", sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reatoche facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale,anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini didecadenza, senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento peri periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016 e già notificati, incidano le modifiche introdotte dall'art.1, commi da 130 a 132, della l. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria ivi introdotta, che richiama l'applicazione dell'art.2 del d.lgs. n. 128 del 2015, il quale fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati (Cass. Sez. 5 , Sentenza n. 16728del 09/08/2016; conformi Cass. Sez. 5 - , Sentenza n. 26037del 16/12/2016; Cass. S ez. 6 - 5 , Ordinanza n. 11620del 14/05/2018). Non vi sono ragioni per discostarsi nel caso dispecie da tale consolidato insegnamento giurisprudenziale. 9. Con il secondo motivo la ricorrente - ai fini dell’art.360 primo comman.3 cod. proc. civ. – lamenta la violazione e falsa applica- zionedell'art. 2697 cod. civ., nonché la violazione degli artt. 167 e ss.della Direttiva n. 2006/112 e dell'art. 19, d.P.R. 600/1973, per averla CTR fatto malgoverno dei principi di diritto enunciati dalla giurisprudenzainterna e comunitaria in punto di onere della prova circa l'elemento soggettivo con riferimento alle contestate opera- zioni e per aver ritenuto che spetti al contribuente dimostrare l'i- gnoranza incolpevole della frode e non incomba sull'Ufficio, una volta dimostrato che la fattura è soggettivamente falsa, fornire un'ulterioreprova circa il convincimento del soggetto nella frode . 10.Il motivo è infondato . Va rammentato che i n tema di IVA, l'Am- ministrazionefinanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazionisoggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietàdel fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta, dimo- strando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo,usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualit à profes- sionalericoperta, della sostanziale inesistenza del contraente . O ve l'Amministrazioneassolva a detto onere istruttorio, grava sul con- tribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massimaesigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragio- nevolezzae di proporzionalit à in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, n é la regolarit à della contabilitàe dei pagamenti, n é la mancanza di benefici dalla riven- ditadelle merci o dei servizi (Cass. Sez. 5 - , Sentenza n. 9851 del 20/04/2018; conforme Sez. 5 - , Ordinanza n. 27555 del 30/10/2018). 10.1. Nel caso di specie la sentenza impugnata non ha indebita- mente invertito l'onere della prova ponendolo a carico del contri- buente,ma, alle pagg.11 e ss. , ha accertato la fittizietà delle forni- tricie ritenuto che, alla luce della natura di cartiere delle società fornitricie del fatto che le cessioni di materiale ferroso avvenivano nona prezzo di mercato in una antieconomicità della gestione giu- stificata solo dal mancato assolvimento dell’IVA , era legittima la presunzione addotta dall'Ufficio circa la sussistenza della consape- volezzadella frode . Ciò è ulteriormente confermato dal fatto che a pag.13la sentenza ha anche escluso che la prova liberatoria spet- tantealla società fosse stata data , laddove si legge : « la prova della esclusionedi tale consapevolezza gravava sul contribuente, stante lepresunzioni po r tate dall’Ufficio » . Questa affermazione si giustifica propriosul presupposto che la dimostrazione dell’elemento sogget- tivo– ossia la conoscenza o conoscibilità della frode fiscale - fosse stata data dall’Agenzia , e lo schema logico seguito dal giudice è pienamenteconforme al citato canone probatorio, come da conso- lidatainterpretazione di questa Corte . 11. Con il terzo motivo di ricorso, la società – ex art.360 primo comman.4 cod. proc. civ. – denuncia la nullità della sentenza per omessapronuncia in violazione dell'art.112 cod. proc. civ. . Secondo la contribuente, la sentenza non si sarebbe pronunciata sulla se- guenteprospettazione contenuta nell’atto di controdeduzioni in ap- pelloalle pagg.69 - 72 , qui identificat a nell’incipit e conclusione e ri- portataper esteso alle pagg.26 - 28 del ricorso : « i rapporti con il sig. [OSCURATO:PERSONA] iniziati solo dopo che ( …) aveva saputo da persone di suafiducia che lo stesso operava già nel mercato dell'acciaio e con clientidi una certa rilevanza nel mercato dei metalli (…) è solo con una simile determinazione dei prezzi che l'interponente ottiene un beneficio dalla partecipazione alla frode, in quanto l'acquisto a prezzi più bassi di quelli di mercato gli permette di assicurarsi, attraverso una conseguente riduzione dei prezzi di rivendita, una maggiorefetta di mercato di quella altrimenti ottenibile » . 11.1. Con il quarto motivo la ricorrente, in relazione all’art.360 primo comma n.5 cod. proc. civ., ripropone le doglianze di cui al motivoprecedente, lamentando l'omesso esame su un fatto deci- sivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. 12.I due mezzi, paralleli nella loro costruzione e relativi alla mede- sima questione, possono essere esaminati congiuntamente e sono inammissibili. 12.1.Quanto al terzo motivo, il Collegio ribadisce che l'attività di esamedel giudice che si assume omessa non concerne direttamente ladomanda o l'eccezione, ma piuttosto una circostanza di fatto, os- sial’assenza di alcun beneficio derivante dalla partecipazione alla frode, e ciò esclude su di un piano logico qualunque violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato ai fini dell’art.112cod. proc. civ. . 12.2.Il quarto motivo è inammissibile per ché diretto ad una nuova valutazione del materiale probatorio , e non tiene conto (cfr. Cass.28novembre 2014 n. 25332) che la Corte di cassazione non è mai giudice del fatto in senso sostanziale ed esercita un controllo sulla legalitàe logicità della decisione che non consente di riesaminare e divalutare autonomamente il merito della causa. 13.Con il quinto motivo di ricorso, ai fini dell’art.360 primo comma n.4cod. proc. civ., la ricorrente richiede la declaratoria di nullità della sentenzaper violazione dell'art. 132 comma 1 n. 4 cod. proc. civ. e l’omessaed apparente motivazione con riferimento al seguente capo delladecisione: « Perci ò a fronte della legittima presunzione portata dall'Ufficionon è stato fornito da pa r te delle ricorrenti alcun elemento che potesse escludere quell'interposizione f i ttizia contestata dall'e- rario». 14.Il motivo è infondato. La Corte reitera il principio di diritto se- condoil quale l a motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché grafica- mente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento delladecisione, perché recante argomentazioni obiettivamente ini- donee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazionedel proprio convincimento, non potendosi lasciare all'in- terpreteil compito di integrarla con le più varie, ipotetiche conget- ture(Cass. Sez. Un. 3 novembre 2016 n. 22232). Nellafattispecie in esame, il presunto vizio motivazionale lamentato dallasocietà ricorrente nel passaggio argomentativo censurato è la mera sintesi di quanto argomentato alle pagg.11 e 12 della sen- tenzaimpugnata e del cui contenuto si è già dato conto in dipen- denzadi precedenti motivi.15.Con il sesto motivo di ricorso, – ex art.360 primo comma n.5 cod. proc. civ. – la società lamenta l’omesso esame circa un fatto decisivoper il giudizio, in quanto la CTR non avrebbe preso in esame e valutato le deduzioni relative all'impossibilità di trattare diretta- mentecon la società olandese , avendo dov uto accettare l'interme- diazione del signor Ferray é , elemento da cui scaturi rebbe l'estra- neitàalla frode da quest'ultimo perpetrata . 16.Il motivo è inammissibile in quanto verte su profili di fatto irri- levanti ai fini della dimostrazione della soggettiva inesistenza o menodelle operazioni contestate . 17.Il settimo motivo, con il quale la ricorrente prospetta, in rela- zioneall’art.360 primo comma n. 3 cod. proc. civ. , la violazione degli artt.2 e 20 del d . Lgs. n. 74/2000 , 654 c.p.p. , 24, 32 e 58 d.lgs.546 del1992, è infondato . 17.1.In tema di processo tributario , il provvedimento di archivia- zionepronunciato in sede penale ex art. 408 c.p.p. non impedisce chelo stesso fatto venga diversamente definito, valutato e qualifi- catodal giudice tributario , poiché, a differenza della sentenza pro- nunciataall'esito del dibattimento, detto decreto ha per presuppo- sto la mancanza di un processo e non dà luogo ad alcuna preclu- sione,non rientrando nemmeno tra i provvedimenti dotati di auto- rità di cosa giudicata giusta il disposto dell'art. 654 c.p.p. (Cass. Sez.5 - , Ordinanza n. 16649 del 04/08/2020).17.2. La CTR ha correttamente preso in considerazione a pag.12 dellasentenza il fatto che il legale rappresentante pro tempore della società è stato assolto perché il fatto non costituisce reato e, nella autonomiavalutativa propria della distinzione tra il processo tribu- tarioe quello penale, non ha ritenuto il fatto decisivo, com’era sua facoltàfare. 18.Con l’ottavo motivo di ricorso, la contribuente – ex art.360 primo comman.4 cod. proc. civ. – lamenta la nullità della sentenza per non essersi pronunciata sulla controdeduzione in appello circa le san- zioni, di applicazione dell’art.7 comma 4 d.lgs. n.472/1997, om i s- sionein violazione dell'art.112 cod. proc. civ. . 19.La censura è inammissibile perché è vero che sussiste l’omessa pronuncia sulla questione da parte del giudice d’appello, ma la do- glianzadella ricorrente è inconducente , dal momento che la prospet- tazione di illegittimità delle sanzioni per manifesta sproporzione è deltutto apodittica e non riproduce neppure gli atti impositivi per la partesanzionatoria al fine di valutarne la rilevanza e , del resto , non quantificanemmeno la misura delle sanzioni, il titolo delle stesse, la misuradella presunta sproporzione . 20. Il ricorso è conclusivamente rigettato. Le spese di lite sono re- golatecome da dispositivo e seguono la soccombenza. P.Q.M