Cassazione n. 26344/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 23522 /2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rap- presentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio elettoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]:accerta- mentoinduttivo - de- legadi firma [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] chiello,giusta procura in calce alla memoria, con domicilio digitale PEC [OSCURATO:EMAIL]; –controricorrente – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA].603/11/2016 depositata l’8 marzo 2016, e che non risulta esserestata notificata ; esul ricorso iscritto al n. 23542 /2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro temp ore, rap- presentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio elettoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] giu- sta procura in calce a lla memoria, con domicilio digitale PEC: ro- [OSCURATO:EMAIL]; –controricorrente – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] e dell’[OSCURATO:PERSONA].599/11/2016 depositata l’8 marzo 2016, e che non risulta esserestata notificata ; nonchésul ricorso iscritto al n. 23688 /2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rap- presentatae difesa dall ’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio elettoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante protempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] giu- sta procura in calce a lla memoria, con domicilio digitale PEC: ro- [OSCURATO:EMAIL]; –controricorrente – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA].602/11/2016 depositata l’8 marzo 2016, e che non risulta esserestata notificata. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 10 febbraio 2023 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA] e riconvocato il Collegio nella medesima composizionein data 23 giugno 2023 . Rilevatoche: 1.Le sentenze nn. n.603, 599 e 602/11/2016 della [OSCURATO:PERSONA]- butariaRegionale dell’[OSCURATO:PERSONA], hanno acco lt o l’appello della [OSCURATO:SOCIETA]., società attiva nel settore immobiliare e per ilperiodo 1° gennaio - 25 novembre 2009 denominata [OSCURATO:SOCIETA]. di TosiElena C., nonché dei soci [OSCURATO:PERSONA] ed [OSCURATO:PERSONA] , appelli proposti avverso altrettante sentenze della [OSCURATO:PERSONA]. 2.La CTP con le sentenze nn.601, 603 e 604/1/2015 ha rigetta to i ricorsiintroduttivi proposti dai contribuenti, aventi ad oggetto sia l’av- visodi accertamento n. THD02I10062 6/2014 con cui, per il periodo di imposta2009, sono stati ricostruiti maggiori ricavi non dichiarati rile- vantiai fini delle II.DD., inclusa l’IRAP, oltre che IVA e accessori , sia i corrispondenti avvisi di accertamento nn. THD02I100628/2014 e THD02I100744/2014relativi all’anno di imposta 2009 per IRPEF, ad- dizionalie accessori imputate per trasparenza in capo ai soci . 3.Il giudice d’appello, a differenza di quanto ritenuto dal giudice di primecure, il quale ha disatteso le questioni preliminari e, nel merito, dichiaratofondata la pretesa erariale, con le suddette sentenze ha ac- coltole doglianze preliminari sollevate da parte contribuente, relative all’assenzadi delega di firma dell’atto impositivo. In particolare, la CTR, sulpresupposto che il funzionario firmatario dell’atto non fosse stato nominativamente inserito nella delega, nelle tre sentenze “parallele” resenei confronti della società e dei soci ha riten uto illegittima la de- lega posta in essere dall’Amministrazion e, ritenuta “impersonale” e contenentel’indicazione della sola qualifica professionale del delegato e,per l’effetto, ha dichiara to l’illegittimità degli interi accertamenti im- pugnati. 4.Avverso le sentenze summenzionate l’Agenzia delle Entrate ha pro- postotre distinti ricorsi, ciascuno affidato a due motivi sovrapponibili, cuihanno replica to la società contribuente e i due soci con tre contro- ricorsi,illustrati ciascuno con memoria. 4.1.La contribuente ha quindi deposita to nel processo iscritto all’RGN 23688/2016memoria informando il Collegio dell’intervenuta richiesta didefinizione agevolata inoltrata all’Agenzia ex art. 5 della l.31/08/22 n.130. Consideratoche: 5.In via pregiudiziale, ex art.274 c od. proc. civ., per connessione sog- gettivaed oggettiva i processi più recenti iscritti ai nn. RG. 23542 e 23688/2016 vanno riuniti al processo più risalente iscritto al n. RG. 23522/2016. 6.Ciò premesso, in via preliminare alla disamina delle censure art ico- latenei ricorsi riuniti, va dato atto del fatto che, con nota di deposito anteriorealla presente adunanza camerale, la societ à ha chiesto la so- spensionedel processo dal momento che in data 14/12/2022 ha pro- cedutoa presentare la domanda per la definizione agevolata della con- troversia,valendosi del condono ex art. 5 della l.31/08/22 n. 130, ed haanche allegato copia della richiesta di definizione Agevolata inviata allaAgenzia Entrate. 6.1.Dal momento che , successivamente al l’adunanza del [OSCURATO:DATA_NASCITA], è decorsoil termine del 15 marzo 2023 senza che sia stata presentata istanzadi trattazione, come sarebbe stato possibile anche oltre il trat- tenimentodella causa in decisione sino al deposito del provvedimento decisorio,né risu lta essere intervenuto diniego della definizione age- volatada parte dell’Amministrazione, il processo radicato nei confronti della società va senz’al t r o dichiarato estinto in conformità della men- zionataprevisione di legge con irripetibilità delle spese di lite . Stante l’estinzionedel processo a seguito dell'adesione alla definizione agevo- lata,si dà atto della insussistenza dei presupposti per il versamento, daparte della ricorrente, del c.d. "doppio contributo unificato" di cui all'art.13, comma 1 - qua ter, del D.P.R. 30 maggio 2002 n. 115 (Cass., Sez.5^, 7 dicembre 2018, n. 31732; Cass., Sez. 5^, 27 aprile 2020, n.8184; Cass., Sez. 5^, 10 dicembre 2021, n. 39284; Cass., Sez. 5^, 15settembre 2022, n. 27244. 7.Vanno a questo punto decisi i ricorsi nei confronti dei due soci iscritti ainn. R.G. 23522/2016 e 23542/2016. 7.1.Con il primo motivo di ciascuno di questi due ricorsi si prospetta la nullità delle sentenze e la violazione e falsa applicazione degli artt.112cod. proc. civ., 18 e 53 de. d.lgs. n.546 del 1992, per aver la CTRomesso di considerare che l’appello del contribuente, come già il censurato capo della sentenza di primo grado, avevano fatto riferi- mento alla portata non invalidante della sentenza n. 3 7/2015 della Cortecostituzionale ai fini della delega di firma nel caso di specie, men- treinizialmente con il ricorso introduttivo la società non avrebbe posto anchela questione della delega non nominativa. 7.2.Con il secondo motivo dei ricorsi dei soci - ex art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - viene dedotta la violazione e falsa applicazione dell'art.42del d.P.R. n.600 del 1973 e dell’art.2697 cod. civ. per aver ilgiudice di seconde cure fatto inappropriata applicazione di ta li dispo- sizioni,alla luce anche della sentenza n.37/2015 della Corte costituzio- nalee della connessa giurisprudenza amministrativa, essendo superato l’orientamentoiniziale della Cassazione che interpretandole richiedeva all’Amministrazionela prova che la delega fosse nominativa, requisito nonprevisto dalla legge. 8.Il secondo motivo di ricorso va scrutinato prioritariamente in quanto piùliquido (cfr. Cass. Sez. U, Sentenza n. 26242 del 12/12/2014) ed è fondato, con assorbimento del primo. E’ incontroverso, e del resto è offertain ricorso l’ indicazione degli allegati già prodotti in primo grado, il fatto che già in primo grado l’Agenzia abbia prodotto in giudizio l’estrattodi ruolo del personale da cui si evince l’appartenenza della sottoscrittrice de gli avvis i impugnati alla rilevante area funzionale, nonchél’ordine di servizio att ributivo e la conferma del direttore su- bentrante. 8.1.La CTR non si confronta con tali elementi, non essendovi evidenza dicorretta sussunzione della fattispecie concreta nelle sopra richiamate previsionidi legge sulla base della tautologica affermazion e contenuta a pag. 3 della sentenza secondo cui « dalla documentazione prodotta nonrisulta che il funzionario firmatario dell’avviso di accertamento im- pugnatofosse in possesso dei requisiti soggettivi indicati dalla legge e chefosse stato nominativamente delegato dal capo dell’ufficio» . Inparticolare, la decisione non si confronta con la attuale pertinente giurisprudenzadella Sezione , ormai consolidata, mentre non coglie nel segnola giurisprudenza di legittimità invocata nelle memorie illustra- tivedepositate dai contribuenti , in parte perché ( cfr. le citate Cass. n n . 22803/2015, 24492/2015 , 25017/2015 e 12960/2017 che richiede- vanoche la delega fosse nominativa ) successivamente superat a dalla stessaelaborazione della Sezione di cui qui di seguito si dà conto , in parte perché non pertinent e (cfr. le più recenti decisioni invocate in memoria nn. 14195/20 2 0 , 21767/2022, 24006/2022, 32386/2022) , perchérelativa a questioni non sovrapponibili alla presente questione incentratasulla delega di firma e non di funzione . 8.2.In primo luogo, quanto alla menzionata pronuncia della Consulta n.37/2015e della giustizia amministrativa sulla illegittimità dell’adibi- zionea mansioni superiori del funzionario che ha effettivamente sotto- scrittol’avviso impugnato (Cons. Stato n.5451/2013) , da tempo la Se- zione ha superato il precedente ori entamento restrittivo invocato da parte contribuente in questa sede. E’ stato così statu ito che ciò che rilevaai sensi dell'art. 42, commi 1 e 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 è che gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altrofunzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzionario diarea terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali, di cui non èrichiesta la qualifica dirigenziale. C onseguentemente, nessun effetto sulla validità degli atti sottoscritti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalitàdell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012, con- vertitonella l. n. 44 del 2012 (cfr. Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 5177 del26/02/2020, Rv. 657340 - 01, conforme a Cass. 9 novembre 2015 n.22810),ritenuto incostituzionale dalla Consulta con la citata pronun- ciaper aver contribuito all’indefinito protrarsi nel tempo di un’assegna- zioneasseritamente temporanea di mansioni superiori , senza provve- derealla copertura dei posti dirigenziali vacanti da parte dei vincitori diuna procedura concorsuale aperta e pubblica. 8.3.Quanto all’ulteriore profilo secondo cui la delega prodotta in giu- diziodall’Amministrazione finanziaria è risulta ta non nominativa, posto dallaCTR a base della propria decisione e su cui insiste la difesa della contribuentein controricorso e in memoria, va innanzitutto rammen- tatoche, se il contribuente contesta la legittimazione del soggetto, di- verso dal dirigente , alla sottoscrizione dell'atto, l'Amministrazione fi- nanziariaha l'onere di dimostrare, in omaggio al principio di c . d. vici- nanza della prova, il corretto esercizio del potere producendo, come purericorda parte contribuente nelle sue difese, ma questo pu ò avve- nire anche dopo la conclusione della fase amministrativa, ossia nel corso del processo, e pertanto fino al secondo grado di giudizio può produrre la relativa delega (Cass. Sez. 5 - , Sentenza n. 19190 del 17/07/2019),la quale è solo di firma e non d i funzioni. 8.3.1.La delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ad un funzionariodiverso da quello istituzionalmente competente ex art. 42 deld.P.R. n. 600 del 1973 ha infatti natura di delega di firma - e non difunzioni - poiché realizza u n mero decentramento burocratico senza rilevanzaesterna, restando l'atto firmato dal delegato imputabile all'or- ganodelegante (Cass. Sez. 5 - , Sentenza n. 11013 del 19/04/2019, Rv.653414 - 01; conforme , tra le tante, già Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n.28850 del 08/11/2019, Rv. 655599 – 01 , orientamento non supe- rato). Da ciò consegue che, nell'ambito dell'organizzazione interna dell'uffi- cio,l'attuazione di detta delega di firma può avvenire anche mediante ordinidi servizio senza necessità di indicazion e nominativa, come av- venuto nel caso di specie, essendo sufficiente l'individuazione della qualificarivestita dall'impiegato delegato, la quale consente la succes- sivaverifica della corrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delegastessa. 9. Alla luce di quanto precede il secondo motivo dei due ricors i nei confrontidei soci va accolto, sotto il profilo della denunciata falsa ap- plicazione di legge, con assorbimento del primo e la sentenza impu- gnata dev’essere cassata con rinvio alla Corte di giustizia di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, in relazione al profilo evidenziato e a quelli rimasti assorbiti dall’accoglimento della questionepreliminare, oltre che per la liquidazione delle spese di lite neidue proc essi per i quali si apre la fase rescissoria . P.Q.M. LaCorte: riuniscei processi iscritti ai nn. RG. 23542 e 23688/2016 al processo iscrittoal n. RG. 23522/2016 e dichiara estinto il processo iscritto al n. R.G.