Cassazione n. 02559/2023

059/21 ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 3059/2021 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliatain Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’Avvocatura dello Stato, che la rappresenta e difendeper legge –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliata in Roma, [OSCURATO:PERSONA] , presso la Cancelleria della Corte di cassazione, rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], come da procura allegata al controricorso -controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Campania, n. 3121/25/2020depositata in data 22.6.2020; N. 3059/21 R.G. udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del giorno 23.11.2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; Rilevatoche: con la sentenza in epigrafe, la C.T.R. del la Ca mpania rigettò l’appello dell’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza n. 4342 /201 9 della C.T.P. di Napoli, che aveva a sua volta accolto – previa riunione - i ricors i della [OSCURATO:SOCIETA]., annullando gli avvisi di accertamento notificat i le , per gli anni2011 e 20 12, con cui si era proceduto al recupero di maggiore IRES, IRAP ed IVA dovuta, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973; nel confermare la decisione di primo grado, la C.T.R. osservò in particolare che non erano in discussionele sponsorizzazioni prestate dalla società contribuente in favore della SSD [OSCURATO:PERSONA].ma,Futsal, ma il ruolo di cartiera questa rivestito dalla fornitrice del servizio, nell’ambito di una serie di operazioni di natura fraudolenta e integranti operazioni soggettivamente inesistenti; tuttavia, l’Agenzia non aveva tenuto conto del fatto che nel procedimento penale collegato, per reati finanziari, era stata presentata richiesta di archiviazione, che risultavano numerosi pagamenti a mezzo bonifico o (in un caso) assegno bancario e che l’assenza di struttura e dipendenti della [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA]. , trattandosi di sponsorizzazione, non potevano considerarsi indice univoco della sua natura di cartiera, né la sua evasione poteva incidere sulla consapevolezza della società contribuente di tale pretesa natura, tanto più che l’Agenzia non ne aveva dimostrato la sua malafede; N. 3059/21 R.G. avverso detta sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso, affidato a due motivi, cui resistecon controricorso [OSCURATO:SOCIETA]. ; la società ha anche depositato memoria; consideratoche: 1.1 –con il primo motivo delricorso si denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e del principio del c.d. “doppio binario” di cui agli artt. 19, 20 e 21 d.lgs. n. 74/2000, laddove la C.T.R. ha attribuito valenza decisiva alla richiesta di archiviazione nel procedimento penale per i fatti contestati alla [OSCURATO:PERSONA].Ma.;essa, infatti, sarebbe anzitutto caduta in contraddizione laddove dapprima aveva precisato che la questione principale concerneva la natura di cartiera della predetta società, per poi dare rilievo alla circostanza dell’esito del procedimento, senza però tener conto che nel giudizio tributario la pretesa erariale ben può restare legittima in presenza di gravi indizi, pur venendo meno l’accertamento in sede penale; 1.2 –con il secondo motivo del ricorso si lamenta violazione e falsa applicazione degli artt. 19, 21, comma 7, e 54 del d.P.R n. 633/1972, nonché degli artt. 2697, 2727, 2728 e 2729 c.c., per aver la C.T.R. erroneamente interpretato il concetto di buona fede del cessionario, nell’ambito delle operazioni soggettivamente inesistenti, nonché la ripartizione dell’onere probatorio tra fisco e contribuente, non spettando all’Agenzia dimostrare la mala fede del cessionario stesso, bensì a quest’ultimo dimostrare la fonte legittima della detrazione; 2.1- preliminarmente, ritiene il Collegio di non poter condividere la proposta del Consigliere relatore, nel senso della inammissibilità per la natura meritale delle censure; N. 3059/21 R.G. del resto, è ben noto che nel procedimento di legittimità in camera di consiglio ex art. 380-bis c.p.c., il ricorso ben può essere deciso anche in senso diverso rispetto alla proposta, ove il Collegio sia diversamente orientato (v. Cass., Sez. Un., n. 8999/2009); 3.1 –ciò posto, il primo motivo è fondato; la C.T.R., dopo aver condiviso l’esistenza dedotta e provata dall’Ufficio circa gli elementi indiziari dell’esistenza della cartiera (mancanza di sede operativa, di struttura commerciale, di dipendenti, ecc.), ha ritenuto che l’Ufficio stesso non si fosse confrontato con le risultanze del procedimento penale, conclusosi con l’archiviazione, dato che assumeva invece –a suo dire - decisiva rilevanza ; con ciò, il giudice d’appello ha disatteso la giurisprudenza di questa Corte di legittimità secondo cui (tra le molte, Cass. n. 28831/2021), a fronte della prova degli elementi indiziari classici da parte dell’Ufficio –qui pacificamente presenti, come appunto riconosciuto dalla C.T.R. - “ grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi”( s i veda no ancora: Cass. n. 27566 /2018 ; Cass. n. 2483 /2020 ; Cass.n. 15369/2020; Cass. n. 336 /2021 ; Cass. n. 8583 /2021 ) ; neppure la sopravvenienza diun decreto di archiviazione (nei confronti del legale rappresentantedella pretesa cartiera) è dunque sufficiente a fornire la prova dell'estraneità della contribuente all'accordo simulatorio, giacché il decreto N. 3059/21 R.G. stesso è soltanto un mero indizio, mentre la contabilità (all’apparenza)regolare costituisce proprio la modalità che gli imprenditori utilizzano per compiere le operazioni “carosello”, detrarre l'IVA e dedurre le spese; invero, il decreto adottato ai sensi dell'art. 408 ss. c.p.p. non impedisce che lo stesso fatto venga diversamente definito, valutato e qualificato dal giudice civile (nella specie, del giudice tributario), poiché, a differenza della sentenza, il provvedimento di archiviazione ha per presupposto la mancanza di un processo e non dà luogo a preclusioni di alcun genere (Cass. n. 8888 /2007 ; Cass. n. 8999/2014; Cass.n. 34723/2019); nessun ostacolo all'accertamento dei fatti per cui è causa, dunque, può giungere da un provvedimento di archiviazione del procedimento penale, incardinato nei confronti dellegale rappresentante del la pretesa cartiera ; tra l'altro, è altrettanto pacifico che, nel giudizio tributario, il materiale probatorio acquisito nel corso delle indagini preliminari con strumenti propri del procedimento penale è utilizzabile ai fini della prova della maggior pretesa tributaria (Cass. n. 9593 /2019 ; Cass. n. 16375 /2020 ; Cass. n. 18419 /2020 ; Cass. n. 18889 /2020 ; Cass. n. 27967 /2020 ), fermo restandone i l libero apprezzamento da parte del giudice tributario davanti al quale l'avviso di accertamento fondato su tali elementi sia stato impugnato (Cass. n. 16375/2020); nella specie, il giudice di appello ha contravvenuto al principio enunciato, escludendo il coinvolgimento della contribuente sulla sola base dell'esito del procedimento penale e dei pagamenti relativi, senza tener in alcun conto gli N. 3059/21 R.G. elementi presuntivi già evidenziati, potenzialmente idone i a riscontrare la conoscenza o la conoscibilità della natura fittizia delle operazioni controverse; 4.1 –anche il secondo motivo è fondato; la C.T.R. ha rit enuto che l’A genzia non abbia “ dimostrato la mala fede della contribuente”; in realtà, è ben noto che l’onere probatorio – quanto alla buona fede, invece – ricade sulla contribuente: tra le più recenti pronunce di questa stessa Corte, ben può richiamarsiCass. n. 24471/2022, secondo cui in tema di detrazione dell'IVA (ma il principio va esteso anche alla imposizione reddituale), in caso di operazioni soggettivamente inesistenti l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare, anche in via indiziaria, non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che il destinatario era consapevole, disponendo di indizi idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto, che l'operazione era finalizzata all'evasione dell'imposta, essendo sostanzialmente inesistente il contraente; incombe, invece, sul contribuente la prova contraria di aver agito nell'assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità inrapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi; 5.1 -in definitiva, il ricorso è accolto ; la sentenza impugnata è dunque cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, in N. 3059/21 R.G. diversa composizione, che si atterrà ai superiori principi e provvederàanche sulle spese del giudizio di legittimità; P.Q.M. accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania, in diversa