Cassazione n. 03962/2022

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso la sentenza del 22/04/2021 della CORTE APPELLO di MILANOudita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]; Lette le conclusioni del [OSCURATO:PERSONA] Il PG chiede di dichiarare inammissibile il ricorso Lette le conclusioni del difensore, avv. [OSCURATO:PERSONA] difensore chiede l'accoglimento dei motivi di ricorso Ricorso trattato ai sensi ex art. 23, comma 8 del D.L. n.137/20. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con la sentenza del 22 aprile 2021 la Corte d'Appello di Milano ha confermato la condanna inflitta a [OSCURATO:PERSONA] il 13 febbraio 2020 dal Tribunale di Monza alla pena di 2 mesi e 20 giorni di reclusione, concesse le attenuanti generiche, con la sospensione condizionale della pena, per il reato ex art. 10-bis d.lgs. 74/2000, perché, quale rappresentante legale della società [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., non versò, entro il termine previsto per presentare la dichiarazione annuale di sostituto di imposta per l'anno 2014, le ritenute risultanti dalla dichiarazione rilasciata ai sostituiti per ammontare complessivo di 395.962,10 euro (accertato in [OSCURATO:PERSONA] il 21 settembre 2015). 2. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione il difensore dell'imputato. 2.1. Con il primo motivo si deducono i vizi di violazione di legge, per l'erronea applicazione dell'art. 10-bis d.lgs. 74/2000, e la manifesta illogicità della motivazione sull'asserita imputabilità all'imputato della crisi di liquidità intervenuta a danno di [OSCURATO:SOCIETA] nel periodo 2013-2015. La Corte d'Appello, in linea con le conclusioni del Tribunale, avrebbe ritenuto non adempiuto l'onere di allegazione sulla non imputabilità all'imputato della crisi di liquidità della società. L'assenza della volontà di distrarre le somme da versare all'erario emergerebbe, da un lato, dalla circostanza che l'imputato concordò un piano di rateazione con l'Agenzia delle Entrate finalizzato ad estinguere il debito tributario, dall'altro, dalla capacità dell'imputato di mettere in atto tutte le operazioni idonee a riequilibrare la situazione finanziaria, mediante il conferimento in società di beni immobili e di denaro per complessivi 393.000 euro. Se il bilancio relativo all'esercizio chiuso il 31 dicembre 2015 avrebbe registrato un utile di circa 10.000 euro, negli anni pregressi la società avrebbe accumulato perdite pari ad euro 1.483.184, di cui la gran parte da imputare al 2014. La Corte territoriale non avrebbe motivato sul punto, né avrebbe valutato adeguatamente il valore probatorio della denuncia-querela presentata il 12 dicembre 2017, con cui il ricorrente aveva portato all'attenzione dell'Autorità giudiziaria una serie di gravi fatti di reato, che avevano comportato la distruzione della documentazione contabile attestante le cause della crisi di liquidità e la conseguente impossibilità materiale a produrre questa documentazione. La Corte d'Appello, invece, ha escluso che la presentazione della denuncia- querela possa incidere sull'elemento soggettivo del reato, poiché l'imputato non aveva chiarito perché avesse preferito altri creditori invece dell'Erario. L'imputato non avrebbe potuto dimostrare, per la perdita di tutta la documentazione, la non imputabilità della crisi di liquidità all'imputato. 2.2 Con il secondo motivo si deduce il vizio della motivazione sull'inidoneità delle iniziative attuate dal ricorrente per fronteggiare la crisi ad escludere l'elemento soggettivo del reato. L'imputato si sarebbe prontamente attivato per risanare la crisi finanziaria della società, come documentato dalla nota integrativa al bilancio di esercizio del 31 dicembre 2016 e dai conferimenti in denaro effettuati nel periodo 2014-2015. Tuttavia, tali iniziative sono state ritenute insufficienti ad escludere il dolo perché assunte dopo la consumazione del reato, nonostante fossero state intraprese prima che l'imputato fosse a conoscenza del procedimento penale a suo carico. La sentenza d'appello si sarebbe limitata a richiamare quella di primo grado, senza esplicitare le specifiche ragioni di rigetto del motivo di appello sul punto. 2.3. Con il terzo motivo si deduce il vizio di violazione di legge sull'erronea applicazione dell'art. 131-bis cod. pen. La Corte d'Appello avrebbe omesso di valutare l'appello sul punto, poiché, come emerge dal piano rateale concordato con l'Agenzia delle Entrate, a fronte delle rate puntualmente corrisposte, il debito tributario residuo eccedeva di soli 9.380,90 euro la soglia di rilevanza penale; quindi, la Corte territoriale avrebbe dovuto ritenere la condotta di particolare tenuità. 2.4. Con il quarto motivo si deducono i vizi di violazione di legge e di mancanza della motivazione con riferimento all'omesso riconoscimento dell'attenuante ex art. 62, n. 6, cod. pen. L'omessa applicazione della circostanza attenuante sarebbe erronea per due motivi: la Corte territoriale non avrebbe tenuto conto della lettera della norma che richiede alternativamente che l'imputato abbia riparato interamente il danno prima del giudizio o che, sempre prima del giudizio, si sia adoperato spontaneamente ed efficacemente per elidere od attenuare le conseguenze dannose del reato. Inoltre, la Corte non avrebbe motivato sulle argomentazioni dell'appello sulla applicabilità della circostanza attenuante perché il ricorrente avrebbe realizzato tutte le iniziative possibili per attenuare le conseguenze del reato, essendosi attivato per ripianare la crisi finanziaria della società, con mezzi e risorse proprie, e concordando con l'Agenzia delle Entrate il piano di rateazione. 2.5 Con il quinto motivo si deducono i vizi di violazione di legge e di mancanza della motivazione sulla confisca per equivalente disposta sulla somma residua dovuta al fisco. Con l'appello non si contestò la legittimità della confisca, bensì la 3 Ci non operatività del provvedimento ablatorio per l'importo oggetto del piano di rateazione che il ricorrente stava rispettando. Ogni qualvolta esiste un piano di rateazione concordato con l'Agenzia delle Entrate la confisca non sarà efficace relativamente alla parte coperta dall'impegno a versare, potendo comunque operare in ipotesi di inadempimento. 2.6. Il difensore ha poi depositato le conclusioni scritte, anche in replica a quelle del Procuratore generale. [OSCURATO:PERSONA] 1. I primi due motivi sono infondati. 1.1. L'art. 10-bis del d.lgs. 74/2000 punisce chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a centocinquantamila euro per ciascun periodo d'imposta. 1.2. Come affermato da Sez. U, n. 24782 del 22/03/2018, Macerata, Rv. 272801 - 01, la sostituzione è uno strumento impositivo con il quale l'Amministrazione finanziaria, in luogo della riscossione dell'imposta direttamente dal percettore del reddito, incassa il tributo da un altro soggetto, quello che eroga gli emolumenti, il quale assume la qualifica di «sostituto» d'imposta in quanto tenuto al pagamento in luogo dell'altro (normale soggetto passivo, c.d. «sostituito»), sotto forma di prelievo di una percentuale (c.d. «ritenuta alla fonte») della somma oggetto di erogazione (costituente reddito) e del suo successivo versamento all'Erario (in genere con cadenza mensile). 1.2.1. L'operatività del meccanismo di sostituzione d'imposta comporta l'adempimento di determinati obblighi strumentali a carico del sostituto, il quale deve essenzialmente: provvedere, entro scadenze predeterminate (precisamente entro il 16 del mese successivo a quello in cui le somme sono state corrisposte), al versamento in favore dell'Erario degli importi delle ritenute operate alla fonte; rilasciare al sostituito (entro il 31 marzo dell'anno successivo a quello di erogazione delle somme) una «certificazione unica» (CU) attestante l'ammontare complessivo delle somme corrisposte e delle ritenute operate (in modo da permettere al soggetto passivo di documentare e di dimostrare il prelievo subito), delle detrazioni di imposta effettuate e dei contributi previdenziali e assistenziali; trasmettere in via telematica detta certificazione all'Agenzia delle Entrate entro il 7 marzo sempre dell'anno successivo; presentare infine la dichiarazione annuale unica di sostituto d'imposta (mod. 770) dalla quale risultino tutte le somme pagate e le ritenute operate nell'anno precedente. 1.2.2. La certificazione delle ritenute è regolata dall'art. 4, comma 6-ter, del d.P.R. n. 322 del 1998 ed ha la funzione di attestare l'importo delle somme corrisposte dal sostituto di imposta e delle ritenute da lui operate, dovendo essere consegnata entro il 31 marzo di ogni anno. La dichiarazione mod. 770 è invece disciplinata dall'art. 4, comma 1, e segg. del d.P.R. n. 322 del 1998, ed è destinata ad informare l'Agenzia delle entrate delle somme corrisposte ai sostituiti, delle ritenute operate sulle stesse e del loro versamento all'erario e deve essere inoltrata nella data fissata volta per volta dal legislatore (così Sez. U, Macerata). 1.3. Il reato di omesso versamento di ritenute certificate previsto dall'art. 10- bis del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, essendo integrato da una condotta unisussistente, si realizza e si consuma con l'omissione del versamento che supera la soglia minima prevista alla scadenza del termine finale per la presentazione della dichiarazione annuale relativa al periodo d'imposta dell'anno precedente. (Sez. 3, n. 22061 del 23/01/2019, Moroso, Rv. 275754 - 01) Fino alla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno precedente, il comportamento omissivo del contribuente non è penalmente rilevante, e la condotta criminosa si realizza e consuma solo nell'istante in cui, alla detta scadenza, si registri un'omissione del versamento che (indipendentemente dalle modalità del suo formarsi) superi la soglia minima prevista; la condotta penalmente rilevante non è l'omesso versamento delle ritenute nel termine previsto dalla normativa tributaria, ma il mancato versamento delle ritenute certificate nel maggiore termine stabilito per la presentazione della dichiarazione annuale relativa al periodo di imposta dell'anno precedente (così la sentenza Moroso che richiama Sez. U. n. 37425 del 28/03/2013, Favellato). Da tale ricostruzione emerge che l'omissione ha ad oggetto il mancato versamento all'erario delle ritenute effettuate dal sostituto: si tratta, dunque, di somme di cui il sostituto ha avuto la disponibilità ma che non ha versato. 1.4. Il delitto è punibile a titolo di dolo generico e consiste nella coscienza e volontà di non versare all'Erario le somme dovute quali ritenute. Per la configurabilità dell'elemento soggettivo del reato, è, quindi, sufficiente, la consapevolezza di omettere il versamento delle ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti a prescindere dagli intendimenti e dalle condotte successive del debitore, posto che ciò che determina la configurabilità del reato è quanto emergente dalla dichiarazione o dalla certificazione e l'inadempimento alla scadenza della obbligazione tributaria. 1.5. Come affermato anche dalla giurisprudenza con riferimento al reato ex art. 10-ter d.lgs. 74/2000, la scelta di non versare le ritenute prova il dolo: soprattutto, quando risulti che, al contempo, si siano pagati altri debiti o che le somme ritenute siano state impiegate in altro; infatti, la scelta imprenditoriale attiene ai motivi a delinquere e non può pertanto minimamente escludere la sussistenza del dolo (Sez. 3 n. 43599 del 09/09/2015, Mondini, Rv. 265262). 1.6. Orbene, è incontestato l'omesso versamento delle somme dovute: posto che le somme di cui trattasi sono, appunto, ritenute, significa che il ricorrente ne ha avuto la disponibilità, le ha trattenute ma non le ha versate nel termine. Nel primo motivo si sostiene che l'omesso versamento sarebbe dovuto alla crisi di liquidità non imputabile al ricorrente; nel secondo si sostiene l'assenza dell'elemento soggettivo del reato. 1.7. Va precisato che non esiste una causa scriminante tipizzata denominata crisi di liquidità o crisi aziendale. 1.7.1. Esiste un orientamento della giurisprudenza per cui, quanto alla incidenza dello stato di difficoltà o di crisi finanziaria dell'impresa obbligata al pagamento dell'imposta, al fine della dimostrazione dell'assoluta impossibilità di provvedere ai pagamenti omessi, occorrono l'allegazione e la prova della non addebitabilità all'imputato della crisi economica che ha investito l'impresa e dell'impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità che ne sia conseguita tramite il ricorso a misure idonee, da valutarsi in concreto (cfr. Sez. 3, n. 20266 del 08/04/2014, Zanchi, Rv. 259190; Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, Schirosi, Rv. 263128; Sez. 3. N.16035 del 10/10/2018, dep. 2019, Schirosi, in motivazione). 1.7.2. Va altresì evidenziato che le sentenze che hanno ritenuto possibile la rilevanza della crisi di liquidità partono sempre dal presupposto che per escludere la volontarietà della condotta è necessaria la dimostrazione della riconducibilità dell'inadempimento all'obbligazione verso l'Erario a fatti non imputabili all'imprenditore, che non abbia potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico (Sez. 3. N.16035 del 10/10/2018, dep. 2019, Schirosi, in motivazione). Occorre la prova che il contribuente non sia stato in grado, per cause indipendenti dalla sua volontà, di reperire le necessarie risorse per l'adempimento dell'obbligo tributario (nonostante abbia posto in essere tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale, dirette a consentirgli di recuperare, in presenza di un'improvvisa crisi di liquidità, le somme necessarie; Sez. 3, n. 5905 del 9 ottobre 2013, Maffei, non massimata; Sez. 3, n. 5467 del 5/12/2013, dep. 2014, Mercutello, Rv. 258055). 1.8. Tale situazione di fatto è esclusa nel caso de quo per la semplice ragione che l'imputato aveva la disponibilità delle somme, per effetto delle ritenute effettuate, e non le ha versate, impiegando, come indicato nelle sentenze di merito, le somme ad altri scopi: ed è proprio ciò che prova il dolo e che dimostra che l'omesso versamento non è avvenuto per cause indipendenti dalla sua volontà.1.9. Altre sentenze, esplicitamente, hanno affermato che ciò che può escludere la responsabilità è solo la forza maggiore. 1.9.1. Però, l'esimente della forza maggiore, di cui all'art. 45 cod. pen., sussiste in tutte le ipotesi in cui l'agente abbia fatto quanto era in suo potere per uniformarsi alla legge e che per cause indipendenti dalla sua volontà non vi era la possibilità di impedire l'evento o la condotta antigiuridica (Sez. 5, n. 23026 del 03/04/2017, Mastrolia, Rv. 270145 - 01). La forza maggiore si riferisce ad un avvenimento imponderabile che annulla la signoria del soggetto sui propri comportamenti, impedendo di configurare un'azione penalmente rilevante per difetto del generale requisito della coscienza e volontarietà della condotta previsto dal primo comma dell'art. 42 cod. pen. Come affermato dalla sentenza Mastrolia, in motivazione, tale interpretazione dell'esimente in oggetto è quella che meglio si sposa non solo con il significato fatto proprio dall'espressione, la quale prefigura la situazione di un soggetto assolutamente privo della possibilità di sottrarsi a una forza per lui irresistibile (in proposito si dice che il soggetto non agit, sed agitur), ma anche con il dato normativo, giacché, da una parte, l'art. 46 cod. pen. enuclea un'ipotesi speciale di forza maggiore disciplinando il costringimento fisico, peraltro esplicitandone i caratteri e, dall'altra, l'art. 54 cod. pen. regola l'ipotesi diversa in cui la volontà dell'autore sia coartata in modo non assoluto bensì relativo, residuando in capo al soggetto un margine di scelta. 1.9.2. Proprio perché la forza maggiore postula l'individuazione di un fatto imponderabile, imprevisto ed imprevedibile, che esula del tutto dalla condotta dell'agente, sì da rendere ineluttabile il verificarsi dell'evento, non potendo ricollegarsi in alcun modo ad un'azione od omissione cosciente e volontaria dell'agente, la giurisprudenza ha sempre escluso che le difficoltà economiche in cui versa il soggetto agente possano integrare la forza maggiore penalmente rilevante (Sez. 3, n. 4529 del 04/12/2007, Cairone, Rv. 238986). 1.9.3. Nello stesso solco si pone la sentenza di Sez. 3 del 13 novembre 2018, n.12906, Canella, che ha affermato che il reato di omesso versamento IVA è integrato dalla scelta consapevole di omettere i versamenti dovuti, non rilevando la circostanza che la società attraversi una fase di criticità e destini risorse finanziarie per far fronte al pagamento di debiti ritenuti più urgenti, elemento che rientra nell'ordinario rischio di impresa e che non può certamente comportare l'inadempimento dell'obbligazione fiscale contratta con l'erario. 1.10. Quando, come nel caso in esame, risulti che le somme di denaro sono state effettivamente ritenute - il fatto è incontestato - e le relative somme non siano state versate ma impiegate per altri scopi imprenditoriali, oltre ad essere provato il dolo, l'autore dell'omesso versamento si pone volontariamente nelle condizioni di non uniformarsi alla legge, con la conseguenza che non è invocabile la forza maggiore. 1.11. Per altro, trattandosi di un reato omissivo ed istantaneo, come correttamente rilevato dalla Corte di appello, le cause che possono incidere sulla sussistenza del dolo o che concretizzino la forza maggiore devono essere necessariamente antecedenti alla scadenza dell'obbligo. Cfr. in un caso analogo, Sez. 3, n. 2860 del 30/10/2018, dep. 2019, Maurina, Rv. 274822 - 01, per cui, in tema di reato di omesso versamento di ritenute certificate di cui all'art. 10-bis d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, è configurabile la causa di giustificazione prevista dall'art. 51 cod. pen. solo se i provvedimenti che impongono il dovere di non adempiere all'obbligo tributario, come l'ammissione al concordato preventivo ovvero, in alternativa, il provvedimento del tribunale che abbia vietato il pagamento di crediti anteriori, siano intervenuti prima della scadenza di tale obbligo e, dunque, non siano successivi alla consumazione del reato. Risulta invece che le azioni del ricorrente, sia quanto all'intervento con il proprio patrimonio personale che rispetto al piano di rateizzazione, sono successive alla consumazione del reato. 1.12. È, pertanto, del tutto irrilevante la valutazione della denuncia del 12 dicembre 2017, volta a dimostrare le cause della crisi societaria. 1.13. Per altro, per i reati di omesso versamento di cui agli artt. 10-bis, 10- ter e 10-quater d.lgs. 74/2000, il legislatore ha dato rilevanza all'estinzione del debito tributario nel suo complesso, dopo la commissione del reato ma prima della dichiarazione di apertura del dibattimento; l'estinzione concretizza non una causa di esclusione del dolo ma quella di non punibilità ex art. 13, comma 1, d.lgs. 74/2000. 2. Manifestamente infondato è il terzo motivo. 2.1. Correttamente la Corte di appello ha ritenuto che per l'entità del superamento della soglia, da valutare al momento dell'inadempimento, sia tale da non consentire l'applicazione dell'art. 131-bis cod. pen. Secondo il costante orientamento della giurisprudenza, la causa di non punibilità prevista dall'art. 131-bis cod. pen. è applicabile, laddove siano previste delle soglie, solo quando l'omissione abbia riguardato un ammontare vicinissimo alla soglia di punibilità in ragione del fatto che il grado di offensività che fonda il reato è stato valutato dal legislatore nella determinazione della soglia di rilevanza penale (cfr. in tema di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini di evasione delle imposte, Sez. 3, n. 16599 del 20/02/2020, Latorre, Rv. 278946 - 01: fattispecie di affermata esclusione della causa di non punibilità con riferimento ad una evasione di imposta eccedente la soglia di legge per un ammontare di euro 5.825,21, superiore all'il.% dell'importo della soglia stessa). 2.2. Le somme non versate sono pari ad C 395.962,10, mentre la soglia di punibilità è C 150.000. 2.3. Ai fini dell'applicazione dell'istituto, sono irrilevanti le condotte successive al reato, come l'accordo con l'Erario ed il pagamento parziale del debito tributario. Ai fini dell'applicabilità della causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto, prevista dall'art. 131-bis cod. pen., il giudizio sulla tenuità dell'offesa dev'essere effettuato con riferimento ai criteri di cui all'art. 133, comma 1, cod. pen.: alla natura, alla specie, ai mezzi, all'oggetto, al tempo, al luogo e ad ogni altra modalità dell'azione; alla gravità del danno o del pericolo cagionato alla persona offesa dal reato; all'intensità del dolo o al grado della colpa. L'estinzione parziale del debito tributario costituisce una condotta susseguente al reato prevista dall'art. 133, comma 2, cod. pen. e non è quindi valutabile ai fini della particolare tenuità del fatto. Cfr. in tal senso Sez. 5, n. 660 del 02/12/2019, dep. 2020, P., Rv. 278555 - 01, per cui ai fini della configurabilità della causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto, non rileva il comportamento tenuto dall'agente post delictum, atteso che la norma di cui all'art. 131-bis cod. pen. correla l'esiguità del disvalore ad una valutazione congiunta delle modalità della condotta, del grado di colpevolezza da esse desumibile, dell'entità del danno o del pericolo, da apprezzare in relazione ai soli profili di cui all'art. 133, comma 1, cod. pen., e non invece con riguardo a quelli, indicativi di capacità a delinquere, di cui al secondo comma, includenti la condotta susseguente al reato. 3. Il quarto motivo è manifestamente infondato perché contrario al costante orientamento della giurisprudenza per cui le due ipotesi attenuatrici del reato (riparazione totale del danno e ravvedimento operoso), contenute nell'art. 62 n. 6 cod. pen., hanno sfere di applicazione di regola autonome: l'una è, infatti, correlata al danno inteso in senso civilistico, e cioè alla lesione patrimoniale o anche non patrimoniale, ma economicamente risarcibile; l'altra si collega, invece, al danno cosiddetto criminale, cioè alle conseguenze, diverse dal pregiudizio economicamente risarcibile, che intimamente ineriscono alla lesione o al pericolo di lesione del bene giuridico tutelato dalla norma penale violata. Ne consegue che le due fattispecie, pur potendo essere congiuntamente applicate, con un unico effetto riduttivo, nei reati diversi da quelli contro il patrimonio, nei quali la condotta del colpevole, successiva alla emissione del reato, abbia distintamente realizzato le autonome previsioni normative, non sono tra loro fungibili né possiedono reciproca capacità integratrice, con la conseguenza che il parziale risarcimento del danno, che non attenui il reato secondo la prima previsione, non può essere valutato nemmeno con riferimento alla seconda ipotesi (cfr. Sez. 6, n. 4304 del 10/10/2003, dep. 2004, Aghilar, Rv. 228678 - 01). Cfr. anche Sez. 3, n. 31841 del 02/04/2014, C., Rv. 260290 - 01, per cui le due circostanze attenuanti del reato contenute nell'art. 62, n. 6, cod. pen. (riparazione totale del danno e ravvedimento operoso) hanno sfere di applicazione generalmente autonome: l'una è, infatti, correlata al danno inteso in senso civilistico, e cioè alla lesione patrimoniale o anche non patrimoniale, ma economicamente risarcibile; l'altra si collega, invece, al danno cosiddetto criminale, cioè alle conseguenze, diverse dal pregiudizio economicamente risarcibile, che intimamente ineriscono alla lesione o al pericolo di lesione del bene giuridico tutelato dalla norma penale violata. Ne consegue che le due fattispecie, pur potendo essere congiuntamente applicate, con un unico effetto riduttivo, nei reati diversi da quelli contro il patrimonio, nei quali la condotta del colpevole, successiva alla emissione del reato, abbia distintamente realizzato le autonome previsioni normative, non sono tra loro fungibili né possiedono reciproca capacità integratrice, con la conseguenza che il parziale risarcimento del danno, che non attenui il reato secondo la prima previsione, non può essere valutato nemmeno con riferimento alla seconda ipotesi. 4. Il quinto motivo, con cui si deducono i vizi di violazione di legge e di mancanza di motivazione sulla confisca per equivalente disposta sulla somma residua dovuta al fisco, è infondato. I giudici di merito hanno disposto in primo luogo la confisca diretta del profitto rinvenibile nella disponibilità della [OSCURATO:SOCIETA]. e solo in via subordinata quella per equivalente sui beni del ricorrente. La confisca è stata disposta solo per le somme non ancora versate. Con l'appello la doglìanza concerneva l'omessa disposizione della non operatività della misura ablatoria per l'importo oggetto del piano di rateizzazione e si chiese alla Corte territoriale di ordinare la non operatività della confisca fino alla concorrenza della somma di euro 159.380,90 già oggetto del piano di rateizzazione. Va ricordato che secondo il costante orientamento della giurisprudenza (cfr. Sez. 3, n. 28488 del 10/09/2020, D'Angela, Rv. 280014 - 01), in tema di reati tributari, la disposizione di cui all'art.12-bis, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000, introdotta dal d.lgs. n.158 del 2015, per cui la confisca diretta o di valore dei beni costituenti profitto o prezzo del reato «non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro», deve essere intesa nel senso che la confisca - così come il sequestro preventivo ad essa preordinato - può essere adottata anche a fronte dell'impegno di pagamento assunto, producendo tuttavia effetti solo ove si verifichi l'evento futuro ed incerto costituito dal mancato pagamento del debito (in motivazione, la Corte ha precisato che il sequestro e la conseguente confisca devono essere conservati fino all'integrale effettivo pagamento della somma evasa, potendo le rate già versate essere considerate solo ai fini della riquantificazione della misura). Nello stesso senso Sez. 3, n. 18034 del 05/02/2019, Castiglioni, Rv. 275951 - 01, per cui, in tema di reati tributari, la previsione di cui all'art. 12-bis, comma 2, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, secondo la quale la confisca, diretta o per equivalente, non opera per la parte del profitto o del prezzo del reato che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro, va intesa nel senso che, per la parte coperta da tale impegno, la confisca può comunque essere adottata nonostante l'accordo rateale intervenuto, ma non è eseguibile, producendo i suoi effetti solo al verificarsi del mancato pagamento del debito. Dunque, la disposta confisca non può e non deve essere revocata sicché il dispositivo della decisione impugnata, applicando i principi di diritto esposti, non muta; in punto di diritto, va solo chiarito che la confisca, diretta ed in via subordinata per equivalente, disposta del profitto residuo, produrrà i suoi effetti solo al verificarsi del mancato pagamento del debito