Cassazione n. 13100/2022

ZA sul ricorso 23385/2013 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t., LECCA- [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]- v v tg.2±4o NI, tutti elettivamente domiciliati in Roma, 'piazza della Libertà n._13Ì presso lo studio dell'avv. [OSCURATO:PERSONA] che li rappresenta e di- fende unitamente e disgiuntamente all'avv. [OSCURATO:PERSONA], - ricorrenti - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., elettivamen- te domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 12 presso l'[OSCURATO:PERSONA]- nerale Dello Stato che la rappresenta e difende, - controricorrente - Avverso la sentenza n. 13/9/2013 della COMM.TRIB.REG. [OSCURATO:PERSONA], depositata 1'[OSCURATO:DATA_NASCITA], non notificata; Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 9/2/2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Con sentenza n. 13/9/2013 depositata in data 8/2/2013 la Com- missione tributaria regionale dell'[OSCURATO:PERSONA] accoglieva l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate, avverso la sentenza n. 18/1/09 della Commissione tributaria provinciale di Piacenza, la quale, a sua volta, aveva riunito e accolto i ricorsi proposti dalle società [OSCURATO:SOCIETA].. I soci della S.n.c. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] si co- stituivano in giudizio a seguito di integrazione del contraddittorio di- sposta dal giudice di primo grado in presenza di litisconsorzio neces- sario. 2. Il processo aveva ad oggetto gli avvisi di accertamento per II.DD. e IVA 2003 emessi dall'Amministrazione finanziaria a seguito della contestazione in capo alla società in nome collettivo, per il periodo di imposta, dell'omessa dichiarazione di canoni d'affitto d'azienda che siffatta società avrebbe riscosso dalla società a responsabilità limita- ta; inoltre, in capo a quest'ultima società, veniva contestata l'omessa regolarizzazione di acquisti senza IVA. . 3. La CTP accoglieva i ricorsi ritenendo, in via preliminare, che gli av- visi non fossero adeguatamente motivati e, nel merito, che fosse in- dimostrato il fondamento delle riprese. Il giudice d'appello, nel rifor- mare integralmente la decisione di prime cure, riteneva che la fatti- specie non fosse riconducibile a un mero finanziamento tra le due so- cietà e che sussistessero gli estremi di un contratto d'affitto d'azien- da. 4. Avverso la sentenza hanno proposto ricorso per cassazione i con- tribuenti deducendo cinque motivi. Resiste l'Agenzia delle Entrate con controricorso. Considerato che: 5. Con il primo motivo di ricorso - ex art.360 primo comma nn.4, 5 cod. proc. civ. - viene dedotta la violazione degli artt.36 del d.lgs. n. 546 del 1992, 132 cod. proc. civ. e 2729 cod. civ., per motivazione apparente e comunque insufficiente inidonea a ricostruire la natura del contratto di finanziamento. 6. Il motivo è in parte inammissibile e in parte infondato. Con riferi- mento all'insufficienza motivazionale, si rammenta che l'art. 54, comma primo, lett. b), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dalla I. 7 agosto 2012, n. 134, ha riformato il testo del- l'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., e si applica nei confronti di ogni sentenza pubblicata dal trentesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della legge di conversione del decreto e, dunque, dall'il settembre 2012. La novella trova pertanto applicazione nella fattispecie, in cui la sentenza impugnata è stata depositata 1'8 febbra- io 2013 e, nel testo applicabile, il vizio motivazionale deve essere de- dotto censurando l'«omesso esame circa un fatto decisivo per il giudi- zio che è stato oggetto di discussione tra le parti» e non più l'«omes- sa, insufficiente o contraddittoria motivazione» circa un fatto contro- verso e decisivo per il giudizio come precedentemente previsto dal "vecchio" n.5, con conseguente inammissibilità del motivo di ricorso, sotto il profilo del vizio motivazionale "relativo" suddetto, per non aver tenuto conto del mutato quadro normativo processuale (cfr. Cass. Sez. U, Sentenza n. 19881 del 2014). 7. Quanto al vizio "assoluto" di apoditticità e incoerenza della motiva- zione va rammentato che «La motivazione è solo apparente, e la sen- tenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inido- nee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la forma- zione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez. Un. 3 novembre 2016 n. 22232). Si rammenta inoltre che «La riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., di- sposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "mi- nimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "man- canza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente in- comprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione» (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014 n. 8053). Nel caso di specie la motivazione non è apparente, ed è centrata sulla qualificazione della fattispecie concreta in termini diversi da quelli prospettati dai contribuenti, di contratto di affitto di azienda in luogo di mero finanziamento tra le due società, [OSCURATO:SOCIETA]. e ICOP Oleo- dinamica e [OSCURATO:SOCIETA].. La CTR giunge a tale conclusione attraverso una motivazione tutt'al- tro che apodittica, accertando in fatto che la S.r.l. ha utilizzato nel pe- riodo di imposta, pagando un corrispettivo in denaro - qualificato come canone - l'affitto del personale, know how, portafoglio clienti e tutti gli immobili e i beni mobili della S.n.c. organizzati per la produ- zione di beni e servizi di riparazione e manutenzione di impianti oleo- dinamici, prestazioni svolte dalla S.n.c. sino all'anno precedente del periodo di imposta oggetto di riprese. Si tratta di una ratio coerente, logica supportata da precisi riferimenti al quadro istruttorio e alla fat- tispecie concreta, ben al di sopra del minimo costituzionale. 8. Con il secondo motivo - ex art.360 primo comma nn.3, 5 cod. proc. civ. - i ricorrenti prospettano la violazione dell'art.1362 cod. civ. con riferimento al contratto di finanziamento. 9. Il motivo è inammissibile. La censura investe l'accertamento in fat- to della CTR di cui sopra si è dato conto in sintesi, secondo cui nel pe- riodo di imposta 2003 tra le due società è stato posto in essere un contratto corrispettivo di affitto d'azienda tra le società e negando che il rapporto tra le stesse fosse qualificabile come finanziamento. La censura si limita a riproporre in sede di legittimità la prospettazione (contratto di finanziamento, pagamento parzialmente restituito, deli- bera assembleare in tal senso...) motivatamente disattesa dal giudice d'appello ed è oltretutto priva di specificità perché non risulta diretta a colpire la pronuncia giudiziale d'appello, ma ad ottenere una revi- sione e un nuovo accertamento di merito sulle prove. 10. Con il terzo motivo - ai fini dell'art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - si lamenta la violazione degli artt.1415, 1417, 2722, 2729 cod. civ., 54 comma 2 ultimo periodo del d.P.R. n.633 del 1972 per aver la CTR affermato, in mancanza di prove certe e dirette e anche di elementi presuntivi dotati dei requisiti di gravità, precisione e con- cordanza, che il contratto di finanziamento stipulato tra le due società sarebbe un contratto simulato (simulazione relativa), in quanto il rea- le contratto sottostante consisterebbe in un contratto di affitto d'azienda e il finanziamento dissimulerebbe il pagamento di canoni d'affitto. Con il quarto motivo - ex art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - si deduce la violazione e falsa applicazione dell'art.43 del d.P.R. n.917 del 1986 per non aver il giudice d'appello tenuto conto dell'identità sostanziale tra le compagini sociali delle due società, dell'intervenuta dazione in denaro, la presenza di una delibera della società di capitali che ratifica il finanziamento concesso alla società di persone, la par- ziale restituzione dell'importo nel 2006 e 2007. 11. I motivi sono affetti da profili di inammissibilità e di infondatezza. L'espressione «simulato finanziamento» usata dal giudice tributario nella sentenza impugnata, non va intesa come riferita alla simulazio- ne del contratto in senso civilistico, bensì come contestazione ai fini tributari della logica economica dell'operazione allegata dai contri- buenti. Infatti, secondo la CTR, ai fini fiscali l'operazione posta in es- sere tra le società non può essere atomisticamente considerata come un autonomo trasferimento di denaro - della cui esistenza non si du- bita - dalla S.r.l. alla S.n.c., perché questo va inserito in un più ampio contratto sinallagmatico oneroso di affitto d'azienda per il periodo di imposta oggetto di ripresa. 12. Inoltre, quanto alla qualificazione della volontà delle parti alla base dell'operazione economica, va rammentato che, a differenza del- l'attività di interpretazione del contratto, la quale è diretta alla ricerca della comune volontà dei contraenti e integra un tipico accertamento di fatto riservato al giudice di merito, l'attività di qualificazione giuri- dica è finalizzata a individuare la disciplina applicabile alla fattispecie e, affidandosi al metodo della sussunzione, è suscettibile di verifica in sede di legittimità non solo per ciò che attiene alla descrizione del modello tipico di riferimento, ma anche per quanto riguarda la rile- vanza qualificante attribuita agli elementi di fatto accertati e le impli- cazioni effettuali conseguenti (Cass. Sez. 3 - , Sentenza n. 15603 del 04/06/2021, Rv. 661741 - 01). L'inquadramento della comune volontà nello schema legale corrispon- dente - risolvendosi nell'applicazione di norme giuridiche - può forma- re oggetto di verifica e riscontro in sede di legittimità sia per quanto attiene alla descrizione del modello tipico della fattispecie legale, sia per quanto riguarda la rilevanza qualificante degli elementi di fatto così come accertati, sia, infine, con riferimento alla individuazione delle implicazioni effettuali conseguenti alla sussistenza della fattispe- cie concreta nel paradigma normativo (Cass. Sez. 1 - , Ordinanza n. 29111 del 05/12/2017, Rv. 646340 - 01). 13. Orbene, le censure innanzitutto impingono nell'accertamento del giudice circa l'interpretazione della volontà negoziale, ossia la ricerca della comune volontà delle due società, compiuto dalla sentenza d'appello, la quale ha motivatamente ritenuto esistente un contratto a prestazioni corrispettive tra le parti. Quanto poi alla qualificazione del contratto operata dal giudice d'ap- pello, nel senso di affitto d'azienda, la critica in sede di legittimità è ammissibile entro i limiti sopra riportati„ non rispettati dalle censure. Perché possano essere ammissibili, le doglianze dovrebbero risolversi nell'applicazione di norme giuridiche di cui ne sia allegata e provata la riferibilità al contratto ed il relativo contenuto (Cass. Sez. L - , Sen- tenza n. 3115 del 09/02/2021), potendo in quel caso formare oggetto di verifica e riscontro in sede di legittimità sia per quanto attiene alla descrizione del modello tipico della fattispecie legale, sia per quanto riguarda la rilevanza qualificante degli elementi di fatto così come ac- certati, sia con riferimento alla individuazione delle implicazioni effet- tuali conseguenti alla sussistenza della fattispecie concreta nel para- digma normativo. Al contrario, in primo luogo impropriamente si fa riferimento alle pre- visioni codicistiche relative alla simulazione del contratto mentre come già visto in dipendenza di precedente censura ciò che è in con- testazione è la qualificazione fiscale della complessiva operazione economica. In secondo luogo, si chiede al giudice di legittimità la rivalutazione della fattispecie concreta e della prova, mentre i fatti alla base delle doglianze (l'esistenza di un finanziamento, la compagine sociale che ha richiesto anche l'integrazione del contraddittorio in primo grado, la delibera assembleare, la restituzione..) sono stati valutati dal giudice d'appello come si evince dalla lettura della sentenza impugnata e sono stati espressamente qualificati come fonte di presunzioni idonee a giustificare le riprese in termini non revocabili in dubbio con le cen- sure in disamina. Infine, come eccepito in controricorso, il riferimento all'art.43 (ora 46) T.U.I.R. è del tutto inconferente, poiché la presunzione di mutuo invocata riguarda le somme versate dai soci alle società in nome col- lettivo e in accomandita semplice e nulla ha a che vedere con i trasfe- rimenti di denaro dalla società di capitali alla società in nome colletti- vo, occorsi nella fattispecie. 14. Con il quinto motivo parte ricorrente - ex art.360 primo comma nn.3, 5 cod. proc. civ. - deduce la violazione dell'art.112 cod. proc. civ. per omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per non aver il giudice d'appello riconosciuto alla società di capitali maggiori costi deducibili per la somma corrispondente ai ca- noni di affitto non dichiarati dalla società in nome collettivo, nonché la detraibilità dell'IVA relativa. 15. Il motivo è inammissibile, in quanto contiene una doglianza nuova - la mancata deduzione ai fini delle II.DD. e detrazione IVA con rife- rimento a maggiori costi -, senza dare evidenza della rituale introdu- zione della questione in primo e secondo grado. 16. Alla luce di quanto precede il ricorso dev'essere rigettato e le spe- se di lite seguono la soccombenza, liquidate come da dispositivo. P.Q.M. La Corte: rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti in solido alla rifusio- ne delle spese di lite, liquidate in Euro 4.000,00 per compensi, oltre a spese prenotate a debito. Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1- quater, sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore impor- to a titolo di contributo unificato