Cassazione n. 27743/2021

la seguente ORDINANZA sul ricorso 36711-2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]; - intimad - avverso la sentenza n. 2771/13/2019 della [OSCURATO:PERSONA] del LAZIO, depositata il 09/05/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 12/05/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA], ex dipendente della [OSCURATO:PERSONA], in pensione dal primo gennaio 1994, ricorreva alla [OSCURATO:PERSONA] contro il silenzio-rifiuto dell'Agenzia delle entrate relativo ad IRPEF; la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso del contribuente e la [OSCURATO:PERSONA] respingeva l'appello dell'Agenzia delle entrate affermando che i contributi previdenziali obbligatori sono una parte a carico del lavoratore e una parte a carico del datore di lavoro mentre i contributi al fondo integrativo erano a carico del dipendente e pertanto devono essere detassati, nei limiti del 4%, ai fini della determinazione dell'imponibile, sull'indennità maturata e liquidata dal predetto Fondo; inoltre, quanto alla questione concernente la richiesta deduzione dal reddito imponibile dell'importo corrispondente ai 12,50%, le rendite periodiche versate al contribuente sino all'anno 2003 erano già state sottoposte a tassazione nei limiti dell'87,50% e essendo poi stata attuata coattivamente la liquidazione del Fondo ed essendo venuto meno il diritto del contribuente di percepire la rendita periodica, è stata erogata a suo favore una somma una tantum avente funzione sostitutiva, che non può essere qualificata come prestazione di capitale; essendosi infatti verificata la sostituzione di una obbligazione originaria con altra obbligazione, l'importo liquidato costituisce, a fini fiscali, un reddito della stessa categoria di quello sostituito e pertanto, dal reddito imponibile, già ridotto per effetto della deduzione dei contributi nei limiti del 4%, deve essere ulteriormente dedotto il 12,50%. Ric. 2019 n. 36711 sez. MT - ud. 12-05-2021 -2- L'Agenzia delle entrate propone ricorso affidato a due motivi di impugnazione mentre la parte contribuente (eredi di [OSCURATO:PERSONA]) non si costituisce. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia la violazione dell'art. 17, secondo comma, e 48, secondo comma, lett. a, del TUIR vigente ratione temporis (d.P.R. n.917 del 1986) ora 19 e 51 del TUIR, deducendo l'erroneità della sentenza per aver omesso di considerare che, sulla base di accordi aziendali interni alla [OSCURATO:PERSONA], i contributi a carico dei lavoratori e da questi effettivamente corrisposti riguardavano solo quelli obbligatori INPS, laddove quelli oggetto di lite (previdenza complementare), apparivano formalmente corrisposti dal lavoratore, ma in effetti, in virtù del citato accordo aziendale, erano corrisposti dal datore di lavoro. Inoltre, la natura volontaria di detti ultimi contributi li rendeva pienamente imponibili, giacchè l'esonero riguarda solo i contributi obbligatori per legge (attuale art. 51 TUIR). Con il secondo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia la violazione e falsa applicazione dell'art. 47, comma 1 e 48 comma sette bis del d.P.R. n. 917 del 1986, nonché dell'art.2697 cod. civ. in quanto la sentenza impugnata ha accolto la richiesta di tassazione al 12,50% sull'intero ammontare anziché sulla sola quota dello stesso rappresentativa del rendimento, che avrebbe comportato una certificazione rilasciata dal Fondo riguardo la misura dei rendimenti ottenuti sulla tassazione operata, certificazione che tuttavia non è stata mia prodotta in giudizio: la ritenuta nella misura del 12,50% trova applicazione sugli importi corrisposti dal fondo a capitalizzazione individuale Ric. 2019 n. 36711 sez. MT - ud. 12-05-2021 -3- che derivino effettivamente dall'investimento sul mercato finanziario, da parte dello stesso fondo, del capitale accantonato e ne costituiscono il rendimento. Il primo motivo di impugnazione è fondato. Secondo il consolidato indirizzo della giurisprudenza di questa Corte (Cass. n. 1594 del 2021; Cass. n. 17965 del 2019; Cass. n. 24558 del 2019; Cass. n. 13353 del 2020; Cass. n. 18653 del 2020; Cass. n. 18713 del 2020), cui si ritiene di dover dare continuità, la prestazione di capitale che un fondo di previdenza complementare per il personale di un istituto bancario (nella specie, il Fondo di previdenza complementare per il personale della [OSCURATO:PERSONA]) effettui in favore di un ex dipendente, in forza di accordo risolutivo di ogni rapporto inerente al trattamento pensionistico integrativo in godimento (cd. "zainetto"), costituisce, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 6, comma 2, reddito della stessa categoria della "pensione integrativa" cui il dipendente ha rinunciato e va, quindi, assoggettato al medesimo regime fiscale cui sarebbe stata sottoposta la predetta forma di pensione. Ne consegue che la base imponibile su cui calcolare l'imposta è costituita dall'intera somma versata dal fondo, senza che sia possibile defalcare da essa i contributi versati, in quanto, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, lett. a) (nel testo in vigore fino al 31dicembre 2003), gli unici contributi previdenziali e/o assistenziali che non concorrono a formare il reddito sono quelli versati in ottemperanza a disposizioni di legge. L'imponibile delle prestazioni erogate dai fondi di previdenza complementare per il personale degli istituti bancari include, pertanto, anche i contributi versati dal dipendente, attesa la loro natura facoltativa (cfr. Cass. n. 1594 del 2021; Cass. n. 27078 e n. 27079 del 2016, là dove si afferma che "il Fondo pensione Ric. 2019 n. 36711 sez. MT - ud. 12-05-2021 -4- Comit, in quanto iscritto all'Albo dei fondi presso la COVIP e assoggettato alla sua vigilanza, costituisce una forma di previdenza complementare, concretizzandosi in una prestazione in forma di rendita realizzata in modo volontario, con lo scopo di integrare la pensione pubblica"), essendo fiscalmente esenti a norma dell'art. 48 TUIR, vigente ratione temporis (oggi art. 51 TUIR), soltanto i contributi previdenziali obbligatori, quelli versati cioè "in ottemperanza a disposizioni di legge" (Cass. n. 1594 del 2021; Cass. n. 124 e n. 2201 del 2018). Il secondo motivo di impugnazione è parimenti fondato in quanto la [OSCURATO:PERSONA] non ha verificato specificamente se e in che misura gli accantonamenti del fondo avessero generato un effettivo rendimento sul mercato (su fattispecie analoghe, ex multis, Cass. n. 28307 del 2019; Cass. n. 720 del 2017; Cass. n. 12267 del 2017, Cass. n. 10347 del 2017). E' dunque necessario che sia eseguito siffatto decisivo accertamento (se del caso mediante consulenza tecnica d'ufficio), individuando quale parte di indennità ricevuta sia ascrivibile a rendimenti frutto d'investimento sui mercati di riferimento. Occorre pertanto disporre nuovo rinvio, previa cassazione dell'impugnata sentenza, alla [OSCURATO:PERSONA] «perché accerti se e quando, sulla base delle norme contrattuali applicabili, i capitali rivenienti dalla contribuzione siano stati effettivamente investiti sul mercato, quali siano stati i risultati dell'investimento ed in qual modo sia stata determinata l'assegnazione delle eventuali plusvalenze alle singole posizioni individuali, e, sulla scorta di tale indagine, quantifichi la parte della somma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto derivante dalla gestione sul mercato del capitale accantonato mediante la contribuzione del Ric. 2019 n. 36711 sez. MT - ud. 12-05-2021 -5- lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcoli l'imposta dovuta dal contribuente (e, conseguentemente, l'ammontare del suo credito restitutorio) applicando solo a tale parte l'aliquota del 12,5%, secondo la disciplina dettata dalla L n. 482 del 1985, art. 6; fermo restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al TUIR, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17» (in termini Cass. n. 23472 del 2016, Cass. n. 10347 del 2017, Cass. n. 28307 del 2019; Cass. n. 5494 del 2020). Ritenuto pertanto fondati entrambi i motivi di impugnazione, il ricorso dell'Agenzia delle entrate va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio, la quale dovrà attenersi al suddetto principio di diritto. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità. Così deciso nella camera di consigli