Cassazione n. 17817/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege, dall'Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]; - intimato - avverso la sentenza n. 723, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] dell'Emilia-Romagna il [OSCURATO:DATA_NASCITA], pubblicata il 25.5.2021 e notificata lo stesso giorno; ascoltata, nella camera di consiglio non partecipata dell'[OSCURATO:DATA_NASCITA], la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. L'Agenzia delle Entrate notificava a [OSCURATO:PERSONA], il [OSCURATO:DATA_NASCITA] (ric., p. 1) l'avviso di accertamento n. 86901T301284, avente ad oggetto Ires ed altro in relazione all'anno 1999, mediante il quale accertava un maggior reddito imponibile pari a £. 770.224.440, sul fondamento di movimentazione bancaria relativa alla compravendita di autovetture di lusso. 2. Il contribuente impugnava l'avviso di accertamento innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Reggio nell'Emilia contestando, tra l'altro, che tutte le movimentazioni bancarie erano state giustificate. La CTP riteneva l'accertamento mediante analisi delle movimentazioni bancarie invalido, perché [OSCURATO:PERSONA] non era un'impresa ma una persona fisica, e pertanto annullava l'atto impositivo. 3. L'Agenzia delle Entrate spiegava ricorso avverso la decisione sfavorevole conseguita in primo grado, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Bologna, rimarcando che il contribuente svolgeva attività imprenditoriale. La CTR rigettava l'impugnazione proposta dall'Amministrazione finanziaria. 4. Avverso la decisione sfavorevole conseguita dal giudice dell'appello, l'Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione, tra l'altro insistendo nell'affermare che gli accertamenti bancari possono essere esperiti anche nei confronti delle persone fisiche. La Cassazione, c:on decisione 6.10.2020, n. 21401, accoglieva l'impugnazione e cassava con rinvio la decisione della CTR. 5. Il giudizio era riassunto dall'Amministrazione finanziaria innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] dell'[OSCURATO:PERSONA]. Il giudice di secondo grado osservava che i prelevamenti ed addebiti rilevati sui conti correnti del contribuente risultavano "di gran lunga superiori rispetto agli accrediti", e pertanto dovrebbe affermarsi "l'insussistenza di un reddito imponibile" (sent CTR, p. 5). In conseguenza rinnovava la pronuncia di annullamento dell'avviso di accertamento per cui è causa. 6. Avverso la decisione assunta dalla CTR di Bologna ha proposto ricorso per cassazione l'Agenzia dell'Entrate, affidandosi a due motivi di impugnazione. Il contribuente ha ricevuto notifica del ricorso il 22.7.2021, ma non si è costituito. Ragioni della decisione 1. Con il suo primo motivo di ricorso, introdotto ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., l'Amministrazione finanziaria contesta la violazione dell'art. 384, comma secondo, cod. proc. civ., in cui è incorsa la CTR, per non aver applicato il principio di diritto indicato dalla Corte di Cassazione in sede di cassazione con rinvio. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, proposto ancora ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia delle Entrate censura la violazione e falsa applicazione dell'art. 51 dei Dpr n. 917 del 1972 e dell'art. 32 del Dpr n. 600 del 1973, in combinato disposto con gli arti. 115 cod. proc. civ. e 2697 cod. civ., per avere il giudice dell'appello erroneamente applicato il principio di diritto espresso dalla Corte di Cassazione, in quanto al fine di vincere la presunzione di cui all'art. 32 del Dpr n. 600 del 1973, il contribuente deve fornire una prova analitica, relativa a ciascuna operazione contestata, e la presunzione non può essere superata mediante generiche argomentazioni. 3. Con i suoi motivi di ricorso, che possono essere trattati congiuntamente per ragioni di chiarezza espositiva, l'Amministrazione finanziaria contesta la violazione di legge in cui ritiene essere incorsa la CTR, non applicando i principi di diritto espressi dalla Corte di legittimità nel disporre il giudizio di rinvio. 3.1. La Cassazione, con la ricordata decisione 6.10.2020, n. 21401, aveva cassato con rinvio la decisione adottata dalla Commissione di secondo grado, osservando che il giudice d'appello non aveva considerato "che anche un numero limitato di transazioni non giustificate rilevano, anche una sola, se di peso, può essere decisiva, soprattutto ove come nel caso di specie gli addebitamenti e prelevamenti sono pari a oltre 3.800.000 Euro e i soli accreditamenti ammontano a quasi 1.500.000 Euro. Tali elementi determinano", secondo la giurisprudenza della Corte di legittimità, che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, "al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dall'art. 32 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (in virtù della quale i prelevamenti ed i versamenti operati su conto corrente bancario vanno imputati a ricavi conseguiti nell'esercizio dell'attività d'impresa), non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell'affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell'estraneità delle stesse alla sua attività", Cass. sez. V, 11.3.2015, n. 4829. 3.2. Deve infatti essere ribadito, proseguiva la Corte di legittimità nel disporre il rinvio, che "in tema di accertamento delle imposte sui redditi e dell'IVA,, tutti i movimenti sui conti bancari del contribuente, siano essi accrediti che addebiti, si presumono, ai sensi dell'art. 32, comma 1, n. 2 del d.P.R. n.600 del 1973, e dell'art. 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n.633 del 1972, riferiti all'attività economica del contribuente, i primi quali ricavi e i secondi quali corrispettivi versati per l'acquisto di beni e servizi reimpiegati nella produzione, spettando all'interessato fornire la prova contraria che i singoli movimenti non si riferiscono ad operazioni imponibili", Cass. sez. V, 30.12.2015, n. 26111 (conf. Cass. sez. V, 29.7.2016, n. 15857). Non mancando la Suprema Corte di rilevare che "per superare tale presunzione, il contribuente deve, in particolare, "dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili", Cass. sez. V, 29.7.2016, n. 15857 (conf., Cass. sez. V, 11.3.2015, n. 4829). 3.3. Quindi, concludeva la Cassazione, "nel caso di specie, la CTR ha deciso senza tener conto di tali principi di diritto che governano la fattispecie e di cui farà applicazione in sede di rinvio, a seguito della Cassazione della sentenza impugnata". 3.4. [OSCURATO:PERSONA] di secondo grado, in sede di giudizio di rinvio, non si è attenuta a questi principi perché ha innanzitutto riconosciuto che "sotto il profilo dell'onere della prova il contribuente avrebbe dovuto dimostrare di aver tenuto conto dei movimenti attivi e passivi ai fini della determinazione del reddito, indicandone quantomeno la destinazione. Ora una simile prova non è stata fornita dal contribuente per tutti i movimenti, ma soltanto in parte". Tuttavia la CTR non ha tratto le logiche conseguenze delle valutazioni effettuate, ed ha pure trascurato la portata normativa della presunzione di cui all'art. 32 del Dpr n. 600 del 1973, nonché il principio di diritto espresso dalla Suprema Corte nel provvedimento di cassazione con rinvio, giungendo a ritenere di poter definire il giudizio sulla base di una pretesa redditività negativa dell'attività d'impresa. 4. Il ricorso proposto dall'Amministrazione finanziaria deve pertanto essere accolto, cassandosi la decisione impugnata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] dell'[OSCURATO:PERSONA] che, in diversa composizione, procederà a nuovo giudizio, nel rispetto dei principi esposti, e provvederà anche a regolare tra le parti le spese di lite del giudizio di legittimità. La Corte, P.Q.M. accoglie il motivo di ricorso proposto dall'Agenzia delle entrate, cassa la decisione impugnata e rinvia innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Bologna che procederà a nuovo giudizio, nel rispetto dei principi esposti, e provvederà anche a liquidare le spese di lite del giudizio di