Cassazione n. 25272/2022

la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 12410 del ruolo generale dell'anno 2021, proposto [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, giusta procura speciale su foglio allegato in calce al ricorso dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lo studio legale Castaldo in [OSCURATO:PERSONA] n. 106; -ricorrente - Contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno n. 5391/05/2020, depositata in data 12 novembre 2020. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21 giugno 2022 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:PERSONA], propone ricorso, affidato a due motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] della Campania, sezione staccata di Salerno, aveva rigettato l'appello proposto nei confronti dell'Agenzia delle entrate avverso la sentenza n. 1115/04/2019 della [OSCURATO:PERSONA] di Salerno di rigetto del ricorso proposto dalla contribuente avverso la cartella di pagamento relativa ad Irpef, add. com. e add. reg., Iva e oneri accessori, per l'anno 2012, emessa a seguito della decadenza dal beneficio di un pregresso accertamento con adesione; - la CTR, per quanto di interesse, ha osservato che la questione del dedotto eccesso dai limiti della delega conferita dalla contribuente al professionista firmatario dell'accertamento con adesione rimaneva sul piano dei rapporti contrattuali interni tra le parti, essendo inidonea ad influire sul perfezionamento dell'accordo stipulato dal rappresentante in forza di valida procura speciale debitamente sottoscritta, contenente le indicazioni del procedimento cui era riferita e il conferimento del potere di rappresentanza; era da confermarsi la validità della cartella, anche con riferimento alle sanzioni, non potendosi neanche apprezzare la buona fede della contribuente essendo stata pagata la prima rata del piano di ammortamento non solo mediante compensazione dei crediti Iva ma anche mediante versamento della somma di euro 1054,30; - l'Agenzia delle entrate resiste con controricorso; -sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio; -la contribuente ha depositato memoria; [OSCURATO:PERSONA]-con il primo motivo di ricorso si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546/92 per avere la CTR rigettato l'appello della contribuente stante la ritenuta valida sottoscrizione dell'atto di accertamento con adesione da parte di professionista appositamente delegato dalla contribuente in forza di procura speciale, senza indicare da quali elementi avesse desunto la considerazione che si trattasse di procura idonea a consentire la sottoscrizione di un atto di adesione, essendo stata conferita per rispondere ad un invito a comparire; peraltro, ad avviso della ricorrente, la CTR avrebbe escluso la buona fede della contribuente sul presupposto che quest'ultima avesse versato la prima rata dell'accordo senza indicare da dove si evinceva che fosse stata la stessa a versare la rata e non il consulente mediante compensazione, come affermato anche dall'Ufficio; - il motivo è infondato; - sussiste l'apparente motivazione della sentenza ogni qual volta il giudice di merito ometta di indicare su quali elementi abbia fondato il proprio convincimento, nonché quando, pur indicandoli, a tale elencazione ometta di far seguire una disamina almeno chiara e sufficiente, sul piano logico e giuridico, tale da permettere un adeguato controllo sull'esattezza e logicità del suo ragionamento (Cass., 7 aprile 2017, n. 9105; 5 agosto 2019, n. 20921). Essa è tale quando, pur se graficamente esistente ed eventualmente sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme regolatrici della fattispecie dedotta in giudizio, si rivela inidonea ad assicurarne il controllo delle argomentazioni utilizzate, così da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111 comma 6 Cost. (Cass., 30 giugno 2020, n. 13248). Ciò perché il confezionamento della motivazione è finalizzato a rendere percepibile il fondamento della decisione, laddove argomentazioni obiettivamente inidonee imporrebbero all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture (Sez. U, 3 novembre 2016, n. 22232). E si è peraltro avvertito che l'apparente motivazione sussiste anche quando essa riveli una obiettiva carenza esplicativa del quadro probatorio (Cass., 14 febbraio 2020, n. 3819; n. 5504/2022); -nella specie, la motivazioneTe-ntenza impugnata attinge la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111 comma 6 Cost. avendo la CTR ritenuto la valida sottoscrizione dell'atto di accertamento con adesione da parte del professionista in forza di procura speciale, debitamente sottoscritta e corredata da copia del documento di riconoscimento del delegante e del delegato, con cui la contribuente, in relazione "all'invito a comparire n. TF9110801199/2017" da quest'ultima ricevuto "delega[va] [OSCURATO:PERSONA] nato (...) a rappresentarla nelle operazioni da adempiere presso i VS Uffici, dando per rato e approvato il suo operato"; tale atto costituiva, pertanto, ad avviso del giudice di appello, procura speciale idonea a consentire la sottoscrizione dell'atto di accertamento con adesione contenendo le indicazioni del procedimento cui era riferita e il conferimento del potere di rappresentanza. Risulta, quindi, chiaramente individuabile la ratio decidendi e l'iter logico-giuridico sotteso alla formazione del convincimento del giudice di appello. Peraltro, la CTR ha escluso- confermando la legittimità della cartella di pagamento anche in ordine alle sanzioni - la buona fede della contribuente in considerazione dell'avvenuto - con un apprezzamento di fatto insindacabile in sede di legittimità - pagamento della prima rata del piano di ammortamento mediante non solo la compensazione di crediti Iva ma anche il versamento della somma di euro 1054,30; -con il secondo motivo si denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 7 della legge n. 218/97, per avere la CTR erroneamente ritenuto la validità della procura "speciale" con la quale la contribuente aveva delegato il professionista a rappresentarla nella sottoscrizione dell'atto di accertamento con adesione ancorché, come eccepito nei gradi di merito, la stessa non contenesse il riferimento al procedimento di adesione al quale afferiva con indicazione dell'avviso di accertamento dal quale scaturiva l'adesione, e non fosse stata conferita, ai sensi dell'art. 63 del d.P.R. 600/73 (cui rinvia l'art. 7 cit.), per iscritto con firma autenticata, non essendo stato dimostrato che il professionista delegato rientrasse tra i soggetti iscritti in albi professionali o in specifiche categorie indicate nell'art. 63 per i quali l'autenticazione della firma costituisce una facoltà; -in dissonanza con la proposta del relatore (Cass., sez. un., Sez. U, Ordinanza n. 8999 del 16/04/2009; Cass. Sez. 6 - 3, Ordinanza n. 27305 del 07/10/2021), il motivo è fondato nei termini di seguito indicati;- infondato è il profilo della censura concernente la dedotta mancata "specifica indicazione dell'atto giuridico di cui si autorizza il procuratore alla firma", avendo la CTR ritenuto l'idoneità della procura speciale a consentire la sottoscrizione dell'atto di accertamento con adesione contenendo le indicazioni del procedimento a cui era riferita (in relazione "all'invito a comparire n. TF9110801199/2017"... la contribuente "delega[va] [OSCURATO:PERSONA] nato ... a rappresentarla nelle operazioni da adempiere presso i VS Uffici, dando per rato e approvato il suo operato") e il conferimento del potere di rappresentanza; è chiaro che, ad avviso del giudice di appello, l'invito a comparire n. TF9110801199/2017 - in relazione al quale era stata conferita la procura - fosse finalizzato all'eventuale accertamento con adesione, circostanza di per sé non negata dalla ricorrente che, peraltro, non riproduce o allega al ricorso neanche l'invito medesimo, limitandosi ad eccepire la mancanza di un'apposita delega speciale per sottoscrivere un atto di accertamento con adesione; -fondato è, invece, il profilo della censura concernente la dedotta mancanza di procura con firma autenticata, in quanto, premesso che, ai sensi dei primi due commi dell'art. 63 del d.P.R. n. 600/73, nel testo vigente ratione temporis (come sostituito dall'art. 10, comma 1, D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 156): «Presso gli uffici finanziari il contribuente può farsi rappresentare da un procuratore generale o speciale, salvo quanto stabilito nel quarto comma. La procura speciale deve essere conferita per iscritto con firma autenticata. L'autenticazione non è necessaria quando la procura è conferita al coniuge o a parenti e affini entro il quarto grado o a propri dipendenti da persone giuridiche. Quando la procura è conferita a persone iscritte in albi professionali o nell'elenco previsto dal terzo comma, a soggetti iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli dei periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la subcategoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o di diploma di ragioneria ovvero ai soggetti indicati nell'articolo 4, comma 1, lettere e), f) ed i), del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 545 [vale a dire "e) coloro che, in possesso del titolo di studio ed in qualità di ragionieri o periti commerciali, hanno svolto per almeno dieci anni, alle dipendenze di terzi, attività nelle materie tributarie ed amministrativo- contabili; f) coloro che sono iscritti nel ruolo o nel registro dei revisori ufficiali dei conti o dei revisori contabili, ed hanno svolto almeno cinque anni di attività; i) coloro che hanno conseguito da almeno due anni il diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio"], o ai professionisti di cui alla norma UNI 11511 certificati e qualificati ai sensi della legge 14 gennaio 2013, n. 4, è data facoltà agli stessi rappresentanti di autenticare la sottoscrizione ( ...) » nella specie, la CTR si limitata ad affermare che l'atto "debitamente sottoscritto" (e corredato da copia del documento di riconoscimento del delegante e del delegato), "rilasciato ai sensi e in conformità all'art. 7 della legge 212/00 (rectius: 218/97) [costituisse] con ogni evidenza una procura speciale idonea a consentire la sottoscrizione dell'atto di accertamento con adesione contenendo le indicazioni del procedimento a cui era riferita e 11 conferimento del potere di rappresentanza"; con ciò senza verificare la sussistenza dell'autentica di firma, tramite pubblico ufficiale, ovvero l'appartenenza del soggetto delegato ad una delle categorie di cui al comma 2 dell'art. 63, con facoltà del rappresentante medesimo di autenticazione della sottoscrizione; - alla stregua delle considerazioni svolte, va accolto il secondo motivo nei limiti di cui in motivazione, rigettato il primo, con cassazione della sentenza impugnata, in relazione al motivo come accolto, e rinvio anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità alla Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione; P.Q.M. La Corte accoglie il secondo motivo nei limiti di cui in motivazione, rigetta il primo, con cassazione della sentenza impugnata, in relazione al motivo come accolto, e rinvio anche per la determinazione delle spese del giudizio d