Cassazione n. 06897/2025

igliere ha pronunciato la seguente ORDINANZAINTERLOCUTORIA sul ricorso n. 15346/2024 proposto da: Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] del fallimento [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione , nella persona del curatore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (pec: [OSCURATO:EMAIL]), giusta procura rilasciata su foglio separato della quale è stata estratta copia informatica per immagine allegata al presente atto ex art. 83,comma 3, c.p.c. -controricorrente - avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della CALABRIA, n. 665/2024, depositata in data 4 marzo 2024 e notificata in data 6maggio 2024; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 25 febbraio 2025dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale , in sede di rinvio di sposto da questa Corte, giusta ordinanza n. 13305 del 15 maggio 2023, ha accolto l’appello principale della [OSCURATO:PERSONA] del fallimento [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione, e, in riforma della sentenza impugnata, ha annullato l’avviso di pagamento n. 30733/RU , rigettando l’appello incidentale proposto dall’Agenzia delle Dogane, sulla base delle seguenti argomentazioni: -) la Suprema Corte, con l’ordinanza n. 13305 del 2023 , aveva cassato con rinvio la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria n. 3198del 2019, affermando il seguente principio: « In tema di accise, nel caso in cui un soggetto titolare di deposito fiscale effettui una cessione intermedia fittizia ad altro soggetto solo formalmente titolare di deposito fiscale, ma in realtà privo di concreta organizzazione, l’obbligazione di pagamento dell’imposta sorge in capo al primo cedente in via diretta per il fatto di doversi a lui imputare l’immissione in consumo, a condizione che il medesimo sapesse o, secondo criteri di diligenza professionale, fosse nelle condizioni di poter sapere dell’irregolarità nella circolazione dei prodotti»; -) nel p.v.c.posto a base dell’atto impugnato,si riferisce nella sentenza impugnata, si leggeva che: la ditta [OSCURATO:PERSONA], nel periodo interessato dalle indagini, gestiva due depositi commerciali di gasolio agricolo, tra cui quello di Spezzano della Sila (Cs); aconclusioni delle indagini eraemerso che quest’ultimo deposito era, di fatto, gestito da [OSCURATO:PERSONA], il quale aveva « reclutato » [OSCURATO:PERSONA] allo scopo di farlo apparire qual responsabile del citato deposito; proseguivail p.v.c. indicando le verifiche ( in particolare quella relativa all’assenza di intestazione di mezzi di traporto di prodotti petroliferi) che avevano consentito di accertare l’impossibilità della [OSCURATO:PERSONA] di procedere alla vendita di grosse quantità di gasolio e concludeva che gli elementi raccolti, che disattendevanonettamente le risultanze contabili, sostanzialmente erano caratterizzati dalla totale fittizietà dei rapporti commerciali documentati e contabilizzati a cura della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.per le forniture di gasolio agricolo destinate alla ditta riconducibile ad [OSCURATO:PERSONA]; l’emissione di documenti falsi era servita a camuffare cessioni di gasolio destinato ad impieghi agevolati, a soggetti che, verosimilmente, non potevano avere accesso a questo tipo di agevolazione; il prodotto petrolifero interessato dalle fittizie forniture in argomento non erastato realmente destinato ad usi agevolati d’accisa; a tal proposito era eloquente l’affermazione rilasciata da [OSCURATO:PERSONA] in data 29novembre 2011 durante le dichiarazioni spontanee rese da persona sottoposta ad indagine («Posso affermare che tutto il gasolio agricolo destinato sulla carta alle ditte Rossignuolo e Ferraro non é stato destinato agli agricoltori che ne avevano diritto»); -) tali circostanze, su lle quali l’appellata aveva fondato l’atto impugnato, erano insufficienti a provare che l’appellante sapesse o, secondo criteri di diligenza professionale, fosse nelle condizioni di poter sapere dell’irregolarità nella circolazione dei prodotti; la Guardia di Finanza,infatti, dopo aver verificato la regolare emissione e tenuta da parte dell’appellante della documentazione relativa alla cessione del gasolio agricolo, aveva sostenutoche tale documentazione era «servita a camuffare cessioni di gasolio destinato ad impieghi agevolati, a soggetti che, verosimilmente, non potevano avere accesso a questo tipo di agevolazione», senza fornire alcun indizio a suffragio di tale conclusione; né, al riguardo, p oteva ritenersi utile la dichiarazione di [OSCURATO:PERSONA], perché tale dichiarazione era idonea a provare soltanto il fatto che il gasolio, dopo essere stato regolarmente consegnato dall’appellante alla [OSCURATO:PERSONA], era stato destinato ad agricoltori che non ne avevano diritto; -) sulla base di questi elementi, e considerato che la [OSCURATO:PERSONA] risultava, comunque, titolare del deposito di gasolio di Spezzano della Sila, non potevaritenersi provato il fatto che l’appellante fosse in grado di conoscere dell’eventuale attività fraudolenta posta in essere dalla [OSCURATO:PERSONA]; conclusione questa che trovava conferma anche nella richiesta di archiviazione del procedimento penale a carico dell’appellante, sorto dagli stessi fatti, dove risultava che l’attività dell’indagato si era « esaurita nella consegna del carburante a trasportatori incaricati dall’acquirente, con emissione dei documenti di accompagnamento e con destinatario un soggetto autorizzato; l’eventuale fraudolenta diversa destinazione della merce è vicenda che non vede per nulla implicato l’indagato». 2. L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a due motivi. 3. LaCuratela del fallimento [OSCURATO:SOCIETA]., in liquidazione, resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo motivo deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995, per aver e il giudice della riassunzione gravato l’Amministrazione finanziaria dell’onere di provare la conoscenza o la conoscibilità, da parte della [OSCURATO:SOCIETA]. , della interposizione fittizia posta in atto dal [OSCURATO:PERSONA], mentre, l’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995, prevedeva una presunzione le gale a carico del titolare del deposito fiscale cedente. La decisione resa dalla Corte territoriale in sede di rinvioviolava il riparto dell’onere della prova, ed in particolare l’onere della prova a carico dell’Amministrazione, avendo gravato l’Amministrazione finanziaria dell’onere di provare la conoscenza o la conoscibilità, da parte della [OSCURATO:SOCIETA]. della interposizione fittizia posta in atto dal [OSCURATO:PERSONA], mentre, da un lato, l’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995, prevede va una presunzione legale a carico del titolare del deposito fiscale cedente e, dall’altro, l’ordinanza della Corte di Cassazione n. 13305del 2023 non disponeva espressamente che la prova della conoscenza o conoscibilità della frode fossea carico dell’Amministrazione finanziaria. Di contro, a fronte del complesso quadro indiziario fornito dall’Amministrazione finanziaria, la società contribuente aveva l’onere di dimostrare la propria buona fede, cioè che, nella specifica situazione accertata nella fase delle indagini, i comportamenti posti in essere integrassero l’ordinaria diligenza richiesta ad un operatore commerciale accorto. Pertanto, la Corte territoriale, nel motivare la sentenza impugnata con l’affermazione secondo cui le circostanze addotte dall’Amministrazione finanziaria eranoinsufficienti a provare che l’appellante sapesse o, secondo criteri di diligenza professionale, fosse nelle condizioni di poter sapere dell’irregolarità nella circolazione dei prodotti, aveva fatto malgoverno dell’art. 2697 c.c. in relazione alla presunzione legale di cui all’art. 2, comma 4, del d.lgs. n. 504 del 1995. 2.Il secondo motivo deduce, in relazione all’art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 2729 c.c., per avere la Corte territoriale escluso dalla valutazione gli innumerevoli indizi gravi, precisi e concordanti, che deponevano a favore d ella conoscibilità, mediante l’uso della diligenza professionale, da parte della C.I.V. Services.r.l., della fittizietà dell’interposizione del deposito commerciale del Rossignuolo: l’elevatasproporzione tra le capacità di stoccaggio del deposito della ditta e le quantità di gasolio agricolo acquistato; le risorse finanziarie e patrimoniali del Rossignuolo palesemente insufficienti rispetto all’onerosità delle transazioni commerciali documentate, tanto che lostesso non possedeva neppure un conto corrente; l’impossibilità del Rossignuolo di poter procedere alla vendita di grosse quantità di gasolio agricolo poiché la stessa non risultava intestataria di alcun mezzo per il trasporto di prodotti petroliferi,né risultava averli in disponibilità; la completa inoperatività del deposito commerciale del Rossignuolo attestata dall’attività di videosorveglianza della Guardia di Finanza. Inoltre, l’Ufficio,nel corso del giudizio,aveva evidenziato che la [OSCURATO:SOCIETA]. non aveva mai avuto rapporti con la ditta Rossignuolo pur formalmente cedendogli ingenti quantitativi di gasolio e aveva avuto rapporti solo con tale [OSCURATO:PERSONA]. I giudici di secondo grado, dunque, avevano estrapolato talune risultanze isolandole dal complessivo contesto indiziario grave, preciso e concordante fornito dall’Amministrazione finanziaria, peraltro giàritenuto idoneo a fondare la pretesa tributaria dalla Corte di Cassazione con ordinanza n. 31878 del 202 4 ( recte: 2022), in relazione alla quale la stessa Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, con sentenze nn. 1824del 2024 e 1825 del 2024,depositate il 2 luglio 2024, aveva confermato in riassunzione la pretesa tributaria dell’Agenzia delle Entrate scaturente dagli stessi identici fatti e circostanze che eranostati oggetto di attenzione da parte della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria nella sentenza n. 665del 2024 in cui era stata i nvece parte l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli. 3. Osserva il Collegio che la Corte di Giustizia, con sentenza del 7 settembre 2023, resa nella causa C-323/22, successiva all’ordinanza di rinvio di questa Corte del 15 maggio 2023, n. 13305, ha affermato che «L'articolo 14, paragrafo 1, primo periodo, della direttiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa, dev'essere interpretato nel senso che l'abbuono d'imposta ivi previsto non si applica al depositario, responsabile del pagamento dell'imposta, in caso di svincolo dal regime sospensivo dovuto a un atto illecito, nemmeno qualora il depositario sia totalmente estraneo a tale atto illecito, imputabile esclusivamente a un terzo, e nutra un legittimo affidamento nella regolarità della circolazione del prodotto in regime di sospensione di imposta»e che, in tema di giudizio di rinvio, rientrano nell’ambito dello ius superveniens, che travalica il principio di diritto enunciato nella sentenza di annullamento, anche i mutamentinormativi prodotti dalle sentenze della Corte di Giustizia UE, che hanno efficacia immediata nell’ordinamento nazionale (Cass., 26 agosto 2022, n. 25414; Cass., 12 settembre 2014, n. 19301). 4.E’, dunque, opportuno che il presente ricorso sia trattato in pubblica udienza, stante le questioni di natura nomofilattica che devono essere esaminate, avutoparticolare riguardo alla natura della responsabilità fiscale del depositario di prodotti in regime di sospensione di accisa alla luce della sentenza della Corte di Giustizia UE,