Cassazione n. 32412/2024

to la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 23963 /2017 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante p.t. , rap- presentatae difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domici- liatapresso il suo studio in Roma alla [OSCURATO:PERSONA] 15 (PEC: [OSCURATO:EMAIL]); –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- Oggetto:avviso di accerta- mento– ristretta base so- ciale–coniugi – legale rap- presentante liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, costituita ai soli fini dell'e- ventuale partecipazione all'udienza di discussione della causa ai sensidell'art. 370 comma 1 cod. proc. civ. ; –resistente – avversola sentenza n. 1130 / 1 5 /1 7 della [OSCURATO:PERSONA]- gionaledel Lazio , depositata l’8 . 3 .201 7 , non notificata . Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 27 settembre 2024dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: Consentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio ve- nivarigettato l’appello proposto da lla società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. , av- versola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Roma n.17533 /7/1 5 con la quale il giudice aveva respinto il ricorso pro- postoavverso l’avviso di accertamento n. TK503A507431/2011 . Me- diante tale atto impositivo l'Agenzia delle Entrate rettificava i ricavi dichiarati dalla società per l'anno 2008 e intimava il pagamento di maggioriII.DD., IVA , sanzioni ed interessi. L’accertamento,emesso ex artt. 32 , 39 del d.P.R. n.600/1973 e 51 deld.P.R. n.633/1972 nei confronti della contribuente, esercente at- tività di autonoleggio, veniva integralmente confermato dalla sen- tenza di primo grado , sul presupposto che l’atto impositivo fosse stato regolarmente sottoscritto per conto dell’Amministrazione fi- nanziariae, nel merito, che la società ricorrente non ave sse provato che le movimentazioni bancarie, riconducibili all’amministratore e socioall’1% [OSCURATO:PERSONA] , a sua volta imprenditore esercente at- tivitàdi carrozziere ed autoriparatore titolare di partita IVA , fossero estraneeall'attività svolta e non avessero quindi concorso a formare ilreddito societario in aggiunta a quello dichiarato. Ilgiudice d’appello confermava tale esito decisorio . C on riferimento alla questione preliminare , ragionava su lla non tempestività della questionee non applicabilità della sentenza della Corte c ostituzionale n.37/2015, accertando la legittimità della sottoscrizione dell’avviso diaccertamento impugnato . Nel merito , condivideva la valutazione del giudic e di prime cure, secondo cui la società, sia ne ll a fase pre- contenziosasia nel corso del giudizio , aveva prospettato solo gene- richee non provate affermazioni atte a confutare l'operato dell’A m- ministrazionefinanziaria. In particolare , nessuna prova era stata for- nitain ordine alla riconducibilità ad altre società delle movimenta- zionibancarie riferite a [OSCURATO:PERSONA]. Avverso tale sentenza la contribuente ha proposto ricorso per c as- sazione,articolato in cinque censure, che illustra con memoria, men- tre l’Agenzia delle Entrate si è costituita ai soli fini dell'eventuale partecipazioneall'udienza di discussione della causa ai sensi dell'art. 370,primo comma , cod. proc. c iv . Consideratoche: 1. Il primo motivo di ricorso deduce , in riferimento all’art. 360 , comma1, n. 3 , cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degli artt.42 del d.P.R. 600/73, 17, comma 1 - bis, d. lgs. 165/01, riguardo allasottoscrizione dell’avviso impugnato , perché la CTR avrebbe il- legittimamente ritenuto valid o un accertamento sottoscritto da un soggettodelegato dal direttore provinciale dell’Agenzia delle Entrate sullabase di un atto di conferimento di poteri non nominativo, privo ditermini temporali e di motivazione. 2.Con il secondo motivo la ricorrente prospetta , in relazione all’art. 360,comma 1 , n. 3 , cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione daparte del giudice degli artt. 42 del d.P.R. 600/73, 136 Cost., in considerazionedella sentenza della Corte c ostituzionale n. 37/2015, non avendo tenuto conto che l’accertamento impugnato era stato sottoscrittoda un soggetto privo dei necessari poteri.3.I due motivi possono essere esaminati congiuntamente in quanto connessie sono manifestamente infondati alla luce della consolidata giurisprudenzadella Corte . 3.1.Va premesso che n essun effetto ha sul giudizio la sentenza della Cortecostituzionale n. 37 del 2015, innanzitutto perché la dedu- zionedel fatto sotteso alla questione decisa dalla Consulta dev’es- sere stata tempestivamente posta sul piano fattuale nel processo (Cass. Sez. 5, sentenza n. 22810 del 9/11/2015 ) e ciò non è stato dimostrato dalla ricorrente , ma anche in quanto la ricorrente non allegané dimost r a che il funzionario sottoscrittore dell’avviso impu- gnato fosse assegnato temporaneamente a mansioni superiori, in assenzadi procedura concorsuale volta alla copertura dei posti diri- genziali. Inoltre,l a delega per la sottoscrizione dell'avviso di accertamento conferita dal dirigente ex art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973,è una delega di firma e non di funzioni , s econdo la condivisa interpretazione della Cassazione (tra le molte, si veda Cass. Sez.5, Sentenza n.8814 del 29/03/2019) . N e deriva che il relativo provvedimentonon richiede l'indicazione né del nominativo del sog- gettodelegato, né della durata della delega che , pertanto , può av- veniremediante ordini di servizio che individuino l'impiegato legitti- matoalla firma mediante l'indicazione della qualifica rivestita, ido- neaa consentire, ex post , la verifica del potere in capo al soggetto cheha materialmente sottoscritto l'atto . 3.2.Orbene, la ricorrente non si confronta con la attuale pertinente giurisprudenzadella Sezione, ormai consolidata. Da tempo la giuri- sprudenzaha statuito che ciò che ai fini della delega di firma rileva , aisensi dell'art. 42, commi 1 e 3 del d.P.R. n. 600 del 1973 , è che gliavvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio de- vono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altrofunzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzio- nariodi area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali, di cuinon è richiesta la qualifica dirigenziale. 3.3.Irrilevante è ciò che deduce la società , ossia l’assenza di speci- ficaindicazione nominativa, dell’ indicazione delle ragioni di servizio chehanno indotto il direttore a delegare, come pure la durata della delega,sulla base del richiamato e consolidato principio di diritto cui vadata ulteriore continuità. Nel caso di specie , inoltre , non è speci- ficamentecontestata la qualifica e il ruolo del sottoscrittore, funzio- nariodirettivo capo ufficio controlli, capo area e capo team , come si leggeanche a pag. 9 del ricorso , ossia funzionario appartenente alla terzaarea funzionale, corrispondente all'ex carriera direttiva . Inol- tre,è lo stesso ricorso a precisare che è stato prodotto anche l’ordine diservizio prescritto, con conseguente manifesta infondatezza delle censurein disamina . 4.Con il terzo motivo la ricorrente prospetta , in riferimento all’art.360,comma 1 , n. 3 cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degliartt. 32, 37 e 39 del d.P.R. 600/73, 51 e 54 del d.P.R. 633/72, circa l’attribuzione alla società de lle moviment azioni bancar ie con- testate. La ricorrente contesta il fatto che l'Amministrazione abbia posto alla base dell'atto di accertamento i versamenti e i prelievi eseguiti sul conto d i [OSCURATO:PERSONA], senza indicare né provare - sullabase di quali presunzioni gravi, precise e concordanti il conto dovesseritenersi riferibile alla società. 5. Il quinto motivo prospetta, ai fini dell’art. 360, comma 1, n. 3 , cod.proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, 37 e 40del d .P.R. 600/73 , per o messa considerazione delle altre imprese dicarrozzeria riferibili a [OSCURATO:PERSONA] , c irca i l capo della motiva- zionein cui il giudice accerta che « nessuna prova è stata fornita in ordinealla riconducibilità ad altre società delle movimentazioni ban- carieriferite al Fontana » .6.I due mezzi di impugnazione , da trattarsi congiuntamente perché traloro connessi , in quanto relativi all’applicazione ne lla fattispecie delle risultanze delle indagini bancarie operate sui conti correnti di DaniloFontana e , in particolare, a lla riferibilità delle movimentazioni sutali conti alla società, sono inammissibili . 6.1. Innanzitutto, l e censure sono manifestamente infondate in quantova ricordato che in tema di accertamento dell'IVA come nel casooggetto del giudizio, la giurisprudenza della Corte ha più volte (cfr.ad es. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 12276 del 12/06/2015) chia- rito che la presunzione stabilita dall'art. 51, secondo comma, n. 2, deld.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, secondo cui le movimentazioni suiconti bancari risultanti dai dati acquisiti dall'Ufficio finanziario si presumonoconseguenza di operazioni imponibili, opera anche in re- lazionealle società di capitali con riferimento alle somme di danaro movimentatesui conti intestati ai soci e amministratori . I conti de- vonoritenersi riferibili alla società contribuente stessa, in presenza di elementi sintomatici di sostanziale riferibilità alla società di cui l’Amministrazione ha dato conto e il giudice accertato. In tal caso, infatti, è particolarmente elevata la probabilità che le movimenta- zionisui conti bancari debbano, in difetto di specifiche ed analitiche dimostrazioni di segno contrario, ascriversi alla società a ristretta basesociale sottoposta a verifica. 6.2.Parallelamente, relativamente alle ripres e per imposte dirette, la Sezione (v., tra le molte, Cass. Sez. 5, Sentenza n. 8112 del 22/04/2016) ha stabilito che , i n sede di rettifica e di accertamento d'ufficiodelle imposte sui redditi, ai sensi dell'art. 37, comma 3, del d.P.R.n. 600 del 1973, l'utilizzazione dei dati risultanti dalle copie dei conti correnti bancari acquisiti dagli istituti di credito non può ritenersilimitata, in caso di società di capitali, ai conti formalmente intestatiall'ente. Al contrario, si estende anche a quelli intestati ai soci,agli amministratori o ai procuratori generali, allorché risulti pro- vatadall'Amministrazione finanziaria, anche tramite presunzioni, la natura fittizia dell'intestazione o, comunque, la sostanziale riferibi- litàalla società dei conti medesimi o di alcuni loro singoli dati . In tal caso, non vi è necessità di provare altresì che tutte le movimenta- zionidi tali rapporti rispecchino operazioni aziendali, atteso che, ai sensidell'art. 32 del d.P.R. n. 600 cit., incombe sulla società contri- buentedimostrarne l'estraneità alla propria attività di impresa. 6.3. La Sezione (cfr. Cass. , Sez. 5, ordinanza n. 30098del 21/11/2018) ha inoltre già affermato che, i n tema di ac- certamentisui redditi di società di persone a ristretta base familiare, l'Ufficio finanziario può legittimamente utilizzare, nell'esercizio dei poteriattribuitigli dall'art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla società le operazioniivi riscontrate, perché la relazione di parentela tra i soci èidonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra interessi personalie societari, identificandosi gli interessi economici in con- cretoperseguiti dalla società con quelli propri dei soci, salva la fa- coltàdell'ente di dimostrare l'estraneità delle singole operazioni alla comuneattività d'impresa. Dunque, la ristretta base sociale e i legami di parentela tra i soci sonoelementi idonei a fondare le presunzioni di cui all’art.32 cit. Delresto, è stato anche affermato dalla Corte (v. Cass. Sez. 5, sen- tenzan. 12624 del 20/07/2012) che l 'Ufficio finanziario, nella fase delle indagini dirette all'accertamento della evasione di imposta da partedi una società di capitali, è legittimato a richiedere agli istituti bancari, ai sensi del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 7), e del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, n. 7), l'accesso ai conti e depositi bancari formalmente intestati ai soci anche non amministratori e - in caso di ristretta compaginesociale - anche ai conti/depositi intestati ai loro familiari, qualora sussistano anche soltanto "fondati sospetti" che la società verificata abbia partecipato ad operazioni imponibili "soggettiva- mente"inesistenti volte a evadere l'imposta sul valore aggiunto. 7. Le interpretazioni sopra richiamat e sono interamente condivis e dalCollegio. 7.1.Nella fattispecie , la presunzione di cui all’art.32 cit. opera sicu- ramentein presenza di circostanziati indizi quali, in primo luogo, il fattoche le condotte verifiche bancarie operano in relazione a d una societàcapitali a ristretta base sociale circa le somme di danaro mo- vimentatesul cont o intestat o all’ amministrator e e socio. 7.2. In secondo luogo, la società non è solo a base ristrettissima, duesoci appena , rispettivamente all’1 e al 99% delle quote, ma essi sonoanche coniugi, e la relazione di parentela di primo grado tra i sociè idonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra in- teressipersonali e societari, identificandosi gli interessi economici in concretoperseguiti dalla società con quelli propri dei soci . 7.3.In terzo luogo, nel ricorso stesso, a pagina 2, si legge che « l ’ac- certamentoimputava alla ricorrente (società di autonoleggio), quali ricavi,tutte le movimentazioni, sia in entrata che in uscita, presenti sul conto del sig. [OSCURATO:PERSONA], quale amministratore della so- cietà»e , dunque , è parte ricorrente stessa a identificare l’indagine bancaria come condotta specificamente sul conto del socio quale amministratoredella specifica società e non di altre di cui eventual- menteegli sia pure amministratore . 7.4.In presenza di tali circostanziati indizi, è conforme a legge l’in- terpretazionecondotta dal giudice d’appello che ne ha tratto il fon- damento per l’applicazione dell’art.32 del d.P.R. n. 600/1973 . Ne derivache non vi è necessità di provare che tutte le movimentazioni ditali rapporti rispecchino operazioni aziendali, atteso che, ai sensi dell'art.32 cit., incombe sulla società contribuente dimostrarne l'e- straneitàalla propria attività di impresa.7.5.Orbene, nel caso di specie, la sentenza impugnata si è attenuta aiprincipi di diritto summenzionati, in quanto è pacifico il fatto che [OSCURATO:PERSONA] era amministratore e socio della società. Al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente di cui alle previsionidi legge sopra richiamate, in virtù delle quali le movimen- tazionidi denaro risultanti dai dati acquisiti dall'ufficio si presumono costituireconseguenza di operazioni imponibili, è rimesso al socio e legalerappresentante dimostrare in relazione ad ogni singola movi- mentazione dei conti oggetto di contestazione, la loro estraneità all’attività di impresa, onere che la CTR ha accertato non essere statoassolto. 7.6.Deve anche ribadirsi che, in tema di ricorso per cassazione, il vizio di violazione di legge consiste in un'erronea ricognizione da partedel provvedimento impugnato della fattispecie astratta recata dauna norma di legge implicando necessariamente un problema in- terpretativodella stessa. Viceversa, l'allegazione di un'erronea rico- gnizionedella fattispecie concreta, mediante le risultanze di causa, ineriscealla tipica valutazione del giudice di merito la cui censura è possibile,in sede di legittimità, attraverso il vizio di motivazione ( ex multis, v. Cass. n. 26110 del 2015; Cass. 7 aprile 2017 n. 9097). Infatti, è condiviso il principio secondo il quale con la proposizione delricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discus- sione,contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudicidel merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione di- sponibilied in sé coerente. L'apprezzamento dei fatti e delle prove èsottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambito diquest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il meritodella causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo lo- gico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fattadal giudice di merito. A quest’ultimo resta riservato di indivi- duarele fonti del proprio convincimento e, a tale scopo, valutare le prove,controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le ri- sultanzeprobatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in di- scussione. Anche per tale ragione le due censure in disamina sono inammissibili. 8.Con il quarto motivo la società deduce , ex art . 360, comma 1, n. 5,cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giu- dizioche è stato oggetto di discussione fra le parti, con riferimento all'eccepita violazione o falsa applicazione degli artt. 32, 37 del d.P.R. 600/73 e dell'art. 51 del d.P.R. 633/72, avendo il giudice mancatodi rilevare l’incoerenza tra le presunzioni in materia di im- postedirette ed IVA. 9. Il motivo è inammissibile per doppia conforme quanto al para- digma del prospettato vizio motivazionale , alla luce del doppio ri- gettodella prospettazione di parte contribuente sia in primo sia se- condogrado. Infatti, l’abrogazione dell’art. 348 - ter cod. proc. civ., giàprevista dalla legge delega n.206/2021 attuata per quanto qui interessa dal d.lgs. n.149/2022, ha comportato il collocamento all’internodell’art. 360 cod. proc. civ. di un terzo comma, con il con- nessoadeguamento dei richiami, il quale ripropone la disposizione deicommi quarto e quinto dell’articolo abrogato e prevede l’inam- missibilitàdel ricorso per cassazione per il motivo previsto dal n. 5 dell’art.360 citato, ossia per omesso esame circa un fatto decisivo peril giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti. La ri- correntenon ha dimostrato che le ragioni di fatto poste a base della decisione di primo grado e quelle poste a base della sentenza di rigettodell’appello sono state tra loro diverse. 10.Il ricorso è conclusivamente rigettato. Non vi è necessità di prov- vedere sull e spese di lite considerato che l’Amministrazione finan- ziaria,costituita ai soli fini dell'eventuale partecipazione all'udienza