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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 24 giugno 2026

Cassazione n. 21565/2026

Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

Visalli-ricorrenti-controAgenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II Grado dellaSicilia n. 4692/2024 depositata il 19/06/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/02/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1.Con sentenza n. 4692/2024, depositata in data 19/6/2024, la Cortedi Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia rigettava gli appelli riunitiproposti da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] avverso le sentenze n.1089/19 e n. 1093/19, con cui la CTP di Messina aveva rigettato i ricorsiNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026rispettivamente proposti dai contribuenti avverso l’avviso di rettifica eliquidazione n. 20151T007429 relativo all’imposta di registro dovuta perl’atto di compravendita stipulato il 30/11/2015, rideterminata a seguito direttifica del valore dell’azienda venduta al Pagano dal [OSCURATO:PERSONA], da 115.000 a163.322 euro.2.La CGT di II riteneva condivisibile la motivazione della CTP,“richiamata quale parte integrante” della propria decisione, affermandol’ammissibilità della motivazione per relationem.

Individuata la materia delcontendere nella valutazione dell’avviamento dell’azienda ceduta e nellacarenza di motivazione dell’atto impugnato, lamentata dalle parti “inrelazione alla ricostruzione del valore”, la Corte regionale escludeva il viziodi motivazione, affermando che l’Ufficio aveva indicato le ragioni di fatto edi diritto che avevano determinato la rivalutazione.

Con riferimento allamodalità di calcolo della base imponibile, rilevava “come l’operazione siastata effettuata sulla base degli articoli 51 e 52 del T.U. 131/86,normativa di riferimento ai fini dell’imposta di registro” e che l’Ufficio ”inparticolare ha valutato l’avviamento aziendale, utilizzando formulematematiche esplicitamente elaborate a tal fine (media dei valori ricavaticon riferimento alla redditività degli ultimi tre anni, coefficiente didati contabili dichiarati nei tre anni precedenti la cessione e previsioni deifuturi rendimenti)” .3.Avverso la sentenza di appello i contribuenti proponevano ricorsoper cassazione.4.L’Agenzia delle Entrate si costituiva tardivamente, al solo fine dellapartecipazione all’eventuale udienza pubblica.RAGIONI DELLA DECISIONE1.Con il primo motivo di ricorso, si deduce la nullità della sentenza “inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4 del cod. proc. civ: violazione e/ofalsa applicazione dell’art. 36 del D.lgs. n. 546/92 e dell’art. 132, INumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026comma, n. 4 c.p.c. per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II [OSCURATO:PERSONA] – Sez.

Staccata di Messina omesso di motivare, ovvero peraverlo fatto in maniera contraddittoria e/o illegittimamente per relationemalla Sentenza di primo grado, la Sentenza impugnata atteso che Essa ha,da un lato, del tutto ignorato le puntuali difese formulate dalla parteprivata così come supportate dalla documentazione prodotta, e, dall’altro,ha omesso di indicare l’iter logico giuridico attraverso il quale, partendodalle eccezioni formulate dalle parti e dai documenti depositati in atti, ègiunta a ritenere legittima e fondata la pretesa erariale contenutanell’avviso di rettifica e liquidazione impugnato” .I contribuenti prospettano, in particolare, che la motivazione “perrelationem” non abbia dato conto delle specifiche difese processuali e dimerito dagli stessi spiegate e che il Giudice d’appello non abbia verificato,come dovuto, “se i dati e le formule matematiche utilizzate dall’Ufficiofossero state adeguatamente spiegate ai contribuenti…” e tantomenotenuto conto che, sulla scorta della documentazione depositata(dichiarazioni fiscali relative agli anni dal 2012 al 2015), il valoredell’avviamento dichiarato dai contribuenti era quasi doppio di quelloottenuto applicando il criterio di cui all’art. 2, comma 4, del d.P.R. n.460/1996, senza spiegare, nonostante ciò, le ragioni per le quali il valoredell’avviamento accertato dall’Ufficio avrebbe dovuto essere dotato di“maggiore affidabilità specifica”, avendo inoltre i contribuenti evidenziatoche l’azienda in questione era ubicata in un piccolo comune collinare in cuiesisteva anche un altro tabacchino.

Inoltre, i ricorrenti rilevano che lamedesima CTR, in altra sentenza versata in atti, aveva invece reputatocondivisibile la valutazione della CTP che aveva ritenuto “come nonadeguatamente supportato il criterio di valutazione effettuato dall’ufficioche procede seguendo il listino FIMAA e il reddito del triennio precedente,applicando poi un coefficiente di attualizzazione”.

I contribuenti deduconoaltresì che la sentenza di secondo grado, oltre ad essere illegittimamenteNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026motivata “per relationem”, sarebbe comunque priva di un’autonoma validamotivazione, sia con riferimento alle eccezioni sollevate e ai documentiprodotti dalla contribuente sia con riferimento all’applicabilità del listinoIl motivo è infondato.Nel caso in esame il giudice d’appello, laddove ha richiamatointegralmente la motivazione della sentenza di primo grado ritenendolacondivisibile, ha adottato una tecnica di motivazione espressamenteprevista dal primo comma dell'art. 118 disp. att. c.p.c. (applicabile alprocesso tributario in ragione del rinvio alle disposizioni del codice diprocedura civile contemplato dall’art. 49 d.lgs. n. 546/1992), secondo ilquale «La motivazione della sentenza di cui all'articolo 132, secondocomma, numero 4), del codice consiste nella succinta esposizione dei fattirilevanti della causa e delle ragioni giuridiche della decisione, anche conriferimento a precedenti conformi».

A tal proposito questa Corte ha piùvolte ribadito (v., tra le altre, Cass., n. 33305/2025, che richiama Cass.,Sez.

T., 6 ottobre 2022, n. 29028; Cass., Sez.

III, 20 ottobre 2021, n.29017; Cass., Sez.

T., 31 gennaio 2019, n. 2861; Cass., Sez.

I, 5 agosto2019, n. 20883; Cass., Sez.

L., 6 settembre 2016, n 17640; Cass., Sez.II, 23 settembre 2018, n. 28139; Cass., Sez.

L./IV, 11 settembre 2018, n.21978; Cass., Sez.

L., 23 agosto 2018, n. 21037; Cass., Sez.

Un., 20marzo 2017, n. 7074; Cass., Sez.

I, 19 luglio 23016, n. 14786; Cass.,Sez.

Un., 16 gennaio 2015, n. 642; Cass., Sez.

L., 22 maggio 2012, n.8053) che: “- la sentenza di merito può essere motivata mediante rinvioad altro precedente dello stesso ufficio allo scopo di massimizzare, in unaprospettiva di riduzione dei tempi di definizione delle controversie,l'utilizzazione di riflessioni e di schemi decisionali già compiuti per casiidentici o caratterizzati dalla decisione di identiche questioni, cosìrealizzando un’economia di scrittura coerente con l’indicazione normativadi una succinta motivazione, scevra da ridondanti considerazioni nonNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026funzionali ad offrire un sintetico resoconto delle ragioni della decisione inrelazione all’oggetto della controversia e del dibattito processuale svoltositra le parti; - il riferimento ai "precedenti conformi" contenuto nell'art. 118disp. att. c.p.c. non deve intendersi limitato ai precedenti di legittimità,ma si estende anche a quelli di merito, ricercandosi per tale via il beneficiodi schemi decisionali già compiuti per casi identici o per la risoluzione diidentiche questioni, nell'ambito di un più ampio disegno di riduzione deitempi del processo civile (v.

Cass., Sez.

III, 20 ottobre 2021, n. 29017,cit. e Cass., Sez.

T., 31 gennaio 2019, n. 2861, cit.);…”.

In tal caso, lamotivazione del precedente è elemento costitutivo della pronuncia, sicchéla parte che intenda impugnarla ha l'onere di compiere una precisa analisianche delle argomentazioni che vi sono inserite mediante il richiamo delprecedente inglobato, alla stregua dei requisiti di specificità propri diciascun modello di gravame (v.

Cass. cit., n. 33305/2025) e, quindi, nelcaso di ricorso in cassazione, con obbligo di articolazione dei motivi dicensura tipizzati, senza che la sentenza possa ritenersi nulla in ragionedella mera tecnica redazionale (“per relationem”) utilizzata.Va altresì rilevato che, per costante orientamento di questa Corte, ilvizio di motivazione causa di nullità della sentenza ricorre quando, inviolazione di un obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111Cost., comma 6), ossia degli artt. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e 36, comma2, n. 4, del d.lgs. n. 546/1992, non solo la sentenza sia del tutto priva dimotivazione dal punto di vista grafico ma anche quando presenti uncontrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o una motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile o anche meramenteapparente, perché dietro la parvenza di una giustificazione della decisioneassunta, la motivazione non consente di comprendere le ragioni e, quindi,le basi della sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi alrisultato enunciato, in tal modo non assolvendo alla finalità di esternare unragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga, con unNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026certo procedimento enunciativo logico e consequenziale, a spiegare ladecisione assunta, così rimettendo all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez.

U, n. 22232/2016, cit.;Cass., n. 13977/2019 che richiama Cass., n. 14927/2017; Cass., n.6758/2022; Cas. n. 1986/2025).

Inoltre, come statuito dalle Sezioni Unitee più volte ribadito da questa Corte, la riformulazione dell'art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54, d.l. 22 giugno 2012 n. 83,conv. in l. 7 agosto 2012 n. 134, deve essere interpretata, alla luce deicanoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al“minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione;pertanto, è denunciabile in Cassazione solo l'anomalia motivazionale che sitramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quantotesto della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con lerisultanze processuali; tale anomalia si esaurisce nella mancanza assolutadi motivi sotto l'aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente,nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanzadel semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass. Sez.

U.,19881/2014; Cass. Sez.

U., n. 8053/2014, Cass., n. 7090/2022; Cass., n.23580/2025).

A tal proposito, va evidenziato che “il giudice del merito nondeve dar conto di ogni argomento difensivo sviluppato dalla parte, non ètenuto cioè a discutere ogni singolo elemento o ad argomentare sullacondivisibilità o confutazione di tutte le deduzioni difensive, essendo,invece, sufficiente, in base all'art. 132, secondo comma, num. 4, c.p.c.,che esponga gli elementi in fatto e di diritto posti a fondamento della suadecisione, dovendo in tal modo ritenersi disattesi, per implicito, tutti gliargomenti non espressamente esaminati, ma considerati subvalentirispetto alle ragioni della decisione (cfr. Cass., Sez.

T, 19 maggio 2024, n.12732; Cass., Sez.

VI/T, 2 febbraio 2022, n. 3108, che richiama Cass.,Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026Sez.

II, 25 giugno 2020, n. 12652; Cass., Sez.

I, 26 maggio 2016, n.10937; Cass., Sez.

VI, 17 maggio 2013, n. 12123 e anche Cass., Sez.

I,31 luglio 2017, n. 19011, Cass., Sez.

I, 2 agosto 2016, n. 16056 e Cass.,Sez.

T., 24 giugno 2021, n. 18103).” (Cass. cit., n. 23580/2025).Alla luce di tali principi, il motivo di impugnazione non può essereaccolto.

Infatti, nel caso di specie la sentenza di primo grado, la cuimotivazione è stata integralmente richiamata per relationem dallasentenza impugnata, dopo aver individuato il thema decidendum nellalamentata inadeguatezza motivazionale della rettifica del valore indicatodalle parti contraenti, ha invece ritenuto adeguatamente motivato ilprovvedimento impugnato, non solo affermando, a tal fine, la sufficienzadell’enunciazione dei criteri astratti in base ai quali è stato individuato ilmaggior valore - in quanto la conoscenza del criterio di valutazioneadottato pone il contribuente in condizione di contestare la pretesaerariale - ma individuando gli specifici criteri utilizzati nel caso concreto aifini del calcolo dell’avviamento, “ovvero il listino prezzi FIMAA el’attualizzazione del reddito prospettico”, sulla scorta dei quali è stataeffettuata una media, non ritenendo, per contro, che il contribuenteavesse fornito documentazione utilizzabile per una rideterminazionealternativa del valore dell’azienda.

Pertanto, le contestazioni relative allevalutazioni compiute dai giudici di merito per argomentare l’adeguatezzamotivazionale dell’atto impugnato non sono riconducibili al paradigmadella nullità della sentenza ex art. 360, comma 1, n. 4 cpc., tanto più cheil giudice d’appello non si è limitato a richiamare la motivazione dellasentenza di primo grado, ma, individuata (come il giudice di prime cure) lamateria del contendere nella valutazione dell’avviamento dell’aziendaceduta e nella contestazione della rivalutazione operata dall’Ufficio, sotto ilprofilo della carenza di motivazione dell’atto in relazione alla ricostruzionedel valore, ha ribadito che l’Ufficio “ha motivato sulle ragioni di fatto e didiritto che hanno portato all’esito della rivalutazione”.

A tal proposito, haNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026quindi specificato che il calcolo della base imponibile è stato effettuato“sulla base degli articoli 51 e 52 del T.U. 131/86, normativa di riferimentoai fini dell’imposta di registro”, in particolare “utilizzando formulematematiche esplicitamente elaborate a tal fine (media dei valori ricavaticon riferimento alla redditività degli ultimi tre anni, coefficiente didati contabili dichiarati nei tre anni precedenti la cessione e previsioni deifuturi rendimenti)”.

Ha infine ritenuto che “a fronte di ciò i contribuenti sisono limitati a contestare la validità del metodo utilizzato senza proporresoluzioni alternative concretamente applicabili”, così perciò ritenendo nonconcretamente applicabili dette “soluzioni alternative”.Pertanto, deve ritenersi, sulla scorta dei suddetti passaggi logici, chela sentenza impugnata abbia comunque ottemperato al cd minimocostituzionale, solo in difetto del quale è ravvisabile il vizio di nullità, chenemmeno può argomentarsi sulla scorta del fatto che la CTP di Catania,con diversa sentenza confermata in appello, abbia deciso un caso analogo(nel quale però l’avviso di accertamento non conteneva l’indicazione delvolume d’affari del triennio antecedente all’atto tassato) con esito difforme(peraltro, a conferma della possibile concreta individuazione del themadecidendum e del percorso logico che ha portato alla decisione, i ricorrentihanno poi articolato ulteriori specifici motivi di censura).2.Con il secondo motivo si deducono “in relazione all’art. 360, comma1, n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione degli artt. 51 e52 dpr 131/86, art 7 della legge n. 212/2000 e dell’art. 3 della legge n.241/90 per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Sicilia –Sez.

Staccata di Messina omesso di affermare la nullità dell’avviso direttifica e liquidazione impugnato in ragione della omessa indicazione nellasua parte motiva…” dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche postia base della rettifica del valore dell’avviamento.

Lamentano in particolare iricorrenti “l’utilizzo esclusivo di un criterio di calcolo matematico che èNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026notoriamente inattendibile ed illegittimo in quanto non tiene conto delleconcrete caratteristiche dell’azienda”, nonché l’omessa allegazione dellistino prezzi delle aziende FIMAA e l’omessa indicazione dei criteri diquantificazione della percentuale applicata alla media dei ricavi conseguitinel triennio antecedente alla cessione per calcolare il valoredell’avviamento, oltre all’omessa indicazione della maggiore affidabilitàspecifica dei criteri utilizzati rispetto a quello di cui all’art. 2, comma 4, deld.P.R. n. 460/96Il motivo va rigettato, atteso che la CGT di II grado ha correttamenteritenuto la insussistenza del vizio motivazionale dell’avviso di rettifica eliquidazione impugnato, in applicazione dei principi elaborati sul puntodalla giurisprudenza di legittimità, a cui questa Corte ritiene di dover darecontinuità.

Secondo tale consolidato orientamento, “in tema di imposta diregistro, l’avviso di rettifica del valore degli immobili è completo (e quindilegittimo), ai sensi degli artt. 51 e 52 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131,nel momento in cui contiene l’indicazione degli atti specifici utilizzati e gliestremi della registrazione, per consentire al contribuente che ne hainteresse di richiedere tali atti e di contestarli nel merito nella maniera piùopportuna e producente. (Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 12741 del 05/06/2014,Rv. 631096 – 01).” (Cass., n. 24380/2025), come nel caso di specie, allaluce del contenuto dell’atto allegato al ricorso ed ivi trascritto.

Va quindiribadito che, “fermo restando l’onere della prova gravante sullaAmministrazione, è sufficiente che la motivazione contenga l’enunciazionedei criteri astratti, in base ai quali è stato determinato il maggior valore,senza necessità di esplicitare gli elementi di fatto utilizzati perl’applicazione di essi, in quanto il contribuente, conosciuto il criterio divalutazione adottato, è già in condizione di contestare e documentarel’infondatezza della pretesa erariale, senza poter invocare la violazione, aisensi dell’art. 52, comma 2-bis, del D.P.R. n. 131 del 1986, del dovere diallegazione delle informazioni previste ove il contenuto essenziale degliNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026n. 22148/2017 nonché Cass. n. 11615/2020).

La questione relativaall’esistenza della motivazione dell’atto impositivo, quale “requisitoformale di validità” dell’avviso di accertamento (art. 7, L. n. 212 del2000), va, difatti, nettamente distinta da quella attinente, invece, allaindicazione ed alla effettiva sussistenza di elementi dimostrativi dei fatticostitutivi della pretesa tributaria (tra varie, Cass. n. 4639/20), cherimane disciplinata dalle regole processuali proprie della istruzioneprobatoria, le quali trovano applicazione nello svolgimento dell’eventualegiudizio introdotto dal contribuente per ottenerne l’annullamento.

Eanche in base al testo novellato dell’art. 7 L. 212/00 occorre pur sempredistinguere il piano della motivazione dell’avviso di accertamento da quellodella prova della pretesa impositiva e, corrispondentemente, l’atto a cuil’avviso si riferisce dal documento che costituisce mezzo di prova (Cass. n.8016/24; da ultimo, in termini, Cass. n. 21241/24).

Va, poi, ricordatoche in tema di avviso di accertamento tributario, lo stabilire se, inconcreto, la sua motivazione risponda o no ai requisiti di validità – che, ingenerale, possono riferirsi anche ad elementi extratestuali che ilcontribuente sia in grado di conoscere – è compito del giudice tributario enon è dato al contribuente, se la decisione è motivata, sollecitare allaCorte di cassazione una revisione critica, salvo che non vengano enunciatied evidenziati, nel ricorso, specifici errori di diritto in cui il giudice dimerito sia incorso. (Cass. n. 9582/2013)….” (Cass., n. 24380/2025).

Insostanza, assolto in tali termini l'obbligo di motivazione dell’atto, saràoggetto di una successiva valutazione del giudice di merito la verifica dellasufficienza e della congruità sul piano probatorio degli elementi offertidall'Amministrazione a sostegno della rettifica come operata e dellaNel caso in esame, inoltre la motivazione dell’atto impugnato non silimita all’indicazione dei criteri astratti utilizzati per la stimaNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026dell’avviamento ma dà conto, con riferimento al criterio del “listino prezziaziende FIMAA”(in base al quale “il valore dell’azienda viene calcolatorapportando l’incasso annuo/volume di affari ad una data percentuale”),delle concrete caratteristiche dell’azienda, ossia del tipo di attività(commercio al minuto, in sede fissa, di generi di monopolio), del comunedi ubicazione dell’esercizio commerciale (Graniti), dell’anno di iniziodell’attività (1984), dell’età dell’arredamento e delle attrezzature(superiore ad otto anni), nonché della media del volume d’affari dell’ultimotriennio antecedente alla cessione (indicato per ciascun anno),individuando nel 350% la suddetta percentuale, in quanto intermedia traquella del 300% e del 450%, prevista per i “Generi di monopolio…conLa circostanza che il suddetto listino prezzi non sia stato allegatoall’atto non può ritenersi causa di nullità della motivazione, atteso che,secondo la giurisprudenza di questa Corte, al fine di soddisfare il requisitodella motivazione dell'accertamento, è sufficiente che l'atto esterno,richiamato da quello impositivo, sia - come nel caso di specie in cui sitratta di un listino prezzi reperibile presso la locale articolazione dellaConfcommercio - agevolmente conoscibile dal contribuente destinatariodell'avviso (Cass., n. 6691/2023; Cass., n. 593/2021; Cass., n.28060/2017; Cass., n. 14275/2018; Cass., n. 12312/2017), cosìrealizzandosi un adeguato bilanciamento tra le esigenze di economiadell'azione amministrativa (e quindi di buon andamentodell'amministrazione, ex art. 97 Cost.) ed il pieno esercizio del diritto didifesa del contribuente nel giudizio di impugnazione dell'atto impositivo.(Cass., n. 6691/2023).

Peraltro, gli elementi essenziali del listino, utilizzatiai fini della quantificazione della percentuale intermedia nel caso di specie,risultano riportati nell’atto impugnato (in cui viene fatto specificoNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026riferimento al range della percentuale relativa ai “Generi dimonopolio…con attrezzature aventi un’età superiore ad 8 anni”).Quanto all’ulteriore criterio utilizzato dall’Ufficio per accertare il valoredell’avviamento (quantificato nella media dei due valori ottenutiutilizzando entrambi i criteri individuati), ossia il criterio dell’“attualizzazione del reddito prospettico”, l’avviso dà conto dei singoli datiutilizzati per il calcolo, rapportati alla situazione specifica, individuando ilreddito prospettico nel reddito medio conseguito dalla cedente nell’ultimotriennio (indicato per ciascun anno), il tasso di attualizzazione nellapercentuale dell’8%, in ragione del tipo di attività, remunerata da aggifissi e l’arco temporale di durata futura dell’azienda in 10 anni, inconsiderazione della data di inizio dell’attività (espressamente indicata nel1984), della fidelizzazione della clientela e dell’equilibrio sostanziale deiredditi e dei ricavi nel triennio precedente (indicati per ciascun anno).Pertanto, i criteri astratti prescelti sono stati applicati avuto riguardo aisuddetti specifici elementi connotanti la situazione concreta.3.

Con il terzo motivo si deducono “in relazione all’art. 360, comma 1,n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione dell’art. 2, comma4, del d.P.R. n. 460/96 per avere la Corte di Giustizia tributaria di IIGrado della Sicilia-Sez.

Staccata di Messina omesso di rilevarel’infondatezza della rettifica de qua in quanto i contribuenti, pur avendoquantificato il valore dell’avviamento utilizzando il criterio contenuto intale disposizione, abrogata ma espressiva di un criterio ancora applicabilein assenza di metodi alternativi di determinazione del valore diavviamento, ne avevano dichiarato uno pari a quasi il doppio mentrel’Ente impositore non aveva alcun elemento né alcuna prova adimostrazione della correttezza della rettifica de qua”.Il motivo è infondato.Va anzitutto rilevato che l’art. 2, comma 4, del d.P.R. n. 460/96 èstato abrogato dall’art. 17 del d.lgs. n. 218/1997 e che, sebbene laNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026giurisprudenza abbia ammesso la possibilità di continuare a farvi ricorso aldi fuori della procedura dell’accertamento per adesione, riconoscendo aivalori ottenuti carattere presuntivo, nel senso che l’effettivo valore diaccertamento non possa essere inferiore a quello cui si perviene mediantel’applicazione del sopracitato art. 2, ferma la possibilità per il contribuentedi dimostrare un valore inferiore (vedi Cass. n. 16655/2024, che richiamaCass., Sez.

V, 14 febbraio 2022, n. 4732, che richiama Cass., Sez.

T., 20marzo 2019, n. 7750, nonché Cass., Sez.

T., 14 gennaio 2022, n. 1021,che richiama Cass., Sez.

VI, 27 marzo 2012, n. 4931, oltre che Cass.,Sez.

V, 24 giugno 2021, n. 18106), non può ritenersi che la scelta daparte dell’Ufficio di criteri alternativi a quelli in precedenza normati integriperciò stesso una violazione di legge.

Questa Corte ha a tal propositoaffermato che “se ai detti criteri un qualche rilievo indiziario può esserecui si perviene mediante la loro applicazione.

Ne consegue chel'Amministrazione non è tenuta a spiegare i motivi per cui ritiene incongruinella specie i criteri in questione, ma deve solo fornire gli elementi indiziarisufficienti a giustificare il suo assunto (Cass. 16705 dei 27/07/2007)”.(Cass., n. 12305/2020; Cass. n. 4931/2012).

In tale direzione, è statoribadito che “il contribuente non può limitarsi alla semplice opposizioneall'utilizzo di una metodologia di calcolo, senza dimostrare l'incoerenza delmetodo utilizzato, contestando la valutazione degli elementi di fatto chesono alla base dei criteri utilizzati (cfr. Cass. n. 613 del 2006); è infattionere del contribuente, che contesti l'accertamento, in base ad allegazionipuntuali e specifiche, che tengano conto dei fattori economici dell'azienda,dimostrare le ragioni della divergenza dei propri dati da quelli mediindicati dall'Amministrazione finanziaria (cfr. Cass. n. 17787/2017 inmotiv.)» (così, Cass. Sez.

V, 14 febbraio 2022, n. 4732).” (Cass. cit., n.16655/2024).Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026Premesso che, nel caso di specie, l’Ufficio, come sopra evidenziato, haindicato i criteri di calcolo applicati ed i dati concreti utilizzati conriferimento alla specifica situazione aziendale (ubicazione dell’azienda,data di inizio dell’attività, età delle attrezzature, durata in prospettivadell’attività, dati contabili dell’ultimo triennio relativi al volume d’affari e airedditi del cedente), ritenuti corretti dal giudice di merito, i contribuenti,oltre alla documentazione fiscale (“i quadri RG delle dichiarazioni deiredditi presentate per gli anni dal 2012 al 2015”) - unica documentazioneprodotta espressamente menzionata, utilizzata invero anche dall’Ufficio inrelazione al triennio antecedente all’atto di cessione – non hannorappresentato il deposito di altri specifici documenti, idonei a contrastare idati o la correttezza dei calcoli effettuati dall’Ufficio.

A tal proposito, varilevato che, diversamente da quanto affermato dai ricorrenti, l’attoimpugnato menziona, dandone perciò conto, il paese ove è ubicata latabaccheria, l’età delle attrezzature (superiore ad otto anni) e le ragioni diindividuazione della percentuale del 350% (intermedia nel range stabilitoper i generi di monopolio dai listini FIMAA), mentre non viene quantificatadagli stessi, nemmeno in via orientativa, la specifica incidenza sulla stimadella esistenza, pretermessa nell’avviso, di un altro tabacchino nel paese,sì da poter ritenere tale dato incidente in maniera significativasull’attendibilità della valutazione dell’avviamento.

Quanto all’assenza diutile di esercizio nel 2015, questa Corte ha già affermato che noncostituisce indice di incongruità del valore dell’avviamento l’assenza di utilidi esercizio, atteso che il dato rilevante è quello dei ricavi ottenuti. (v.Cass., n. 2802/2024; Cass. n. 18941/2018).Ciò posto, l’Ufficio non ha utilizzato i criteri di cui all’abrogato art. 2l’art. 2, comma 4, del d.P.R. n. 460/96 e i contribuenti, pur deducendonel’applicazione ai fini della loro quantificazione dell’avviamento, hanno peròaffermato di aver deliberatamente dichiarato quasi il doppio in più rispettoal valore ottenuto applicando la sopracitata norma, con ciò evidentementeNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026riconoscendo l’incongruità di tale valore, atteso che, ove il risultatoottenuto fosse stato plausibile, non si sarebbero ragionevolmentedeterminati a dichiarare un valore addirittura quasi doppio (al soloasserito “fine di evitare un accertamento fiscale”), senza peraltro chiarire icriteri utilizzati per pervenire a tale diversa più elevata quantificazione.

Lapacifica inattendibilità dei risultati ottenuti dai contribuenti in applicazionedel suddetto abrogato criterio legale, tacitamente riconosciuta dagli stessinel dichiarare un valore dell’avviamento quasi doppio (111.678 euro)rispetto a quello ottenuto sulla scorta del suddetto criterio (59.279 euro),non consente quindi, nel caso di specie, nemmeno di ritenere sussistentela necessità per l’Ufficio –affermata in varie pronunce di questa Corte(Cass., n. 21689/2021; 7750/2019; 9089/2017) – di motivare in meritoalla maggiore affidabilità specifica dei criteri alternativi utilizzati dallostesso, siccome applicati a fronte di un criterio che aveva già condotto arisultati ritenuti inattendibili (per difetto) dagli stessi contribuenti.4.

Con il quarto motivo di ricorso si deduce “in relazione all’art. 360,comma 1, n.3 del cod. civ.: violazione e falsa applicazione dell’art. 2697del cod. civ. per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II grado dellaSicilia – Sez.

Staccata di Messina erroneamente esentato l’Ente impositoredell’onere di fornire la prova della fondatezza della pretesa erarialecontenuta nell’avviso di rettifica e liquidazione impugnato ed avereerroneamente addossato sui contribuenti l’onere di fornire la prova delcontrario”.Secondo i ricorrenti l’Agenzia avrebbe dovuto fornire la prova in ordinealla maggiore affidabilità specifica dei criteri utilizzati per quantificare ilvalore dell’avviamento ed “agli eventuali specifici e puntuali fattorieconomici dell’azienda che dimostravano la fondatezza del maggior valoredell’avviamento accertato”, mentre il giudice d’appello aveva affermatoche i contribuenti si sarebbero limitati a contestare il metodo utilizzatodall’Ufficio, ponendosi così la Corte regionale in contrasto con l’art. 2967Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026c.c. e con la realtà processuale, segnatamente con gli atti difensivi e conle prove offerte dai contribuenti.Il motivo è infondato.Va preliminarmente rilevato che “in tema di ricorso per cassazione, laviolazione dell’art. 2697 c.c. si configura soltanto nell’ipotesi in cui ilgiudice abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quellasu cui esso avrebbe dovuto gravare secondo le regole di scomposizionedelle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni.”(Cass., n. 24380/2025), evenienza non riscontrabile nel caso di specie.Premesso che l’accertamento del valore d'avviamento dell'aziendaintegra un giudizio fattuale rimesso al prudente appressamento delGiudice di merito (cfr., Cass., n. 4732/2022; Cass., n. 2747/2012; Cass.,n. 1137/2006), nel caso in esame, il giudice di merito ha ritenuto lacorrettezza dei criteri di calcolo utilizzati dall’Agenzia, sulla scorta deglispecifici dati indicati nell’avviso (affermando, con riferimento all’attoimpugnato, che “Circa le modalità di calcolo della base imponibile deverilevarsi come l’operazione sia stata effettuata sulla base degli articoli 51 e52 del T.U. 131/86, normativa di riferimento ai fini dell’imposta diregistro, e in particolare ha valutato l’avviamento aziendale, utilizzandoformule matematiche esplicitamente elaborate a tal fine (media dei valoriricavati con riferimento tre anni, coefficiente di attualizzazione,valutazione della prospettiva temporale di riferimento, dati contabilidichiarati nei tre anni precedenti la cessione e previsioni dei futurirendimenti), sicché non è ravvisabile alcuna inversione dell’onere dellaprova.Quanto all’obbligo dell’Ufficio di dare conto della maggiore affidabilitàspecifica dei criteri utilizzati, alternativi rispetto a quelli dell’abrogato art.2 comma 4, ribadito che, nel caso di specie, non si ravvisa tale necessità,a fronte di una quantificazione del valore dell’avviamento, effettuata sullascorta dei criteri abrogati, ritenuta incongrua dagli stessi contribuenti (cheNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026hanno dichiarato un valore quasi doppio), va ribadito che, come affermatoda questa Corte, “l'Amministrazione non è tenuta a spiegare i motivi percui ritiene incongrui nella specie i criteri in questione, ma deve solo forniregli elementi indiziari sufficienti a giustificare il suo assunto (Cass. 16705dei 27/07/2007)”. (Cass., n. 12305/2020; Cass. n. 4931/2012), elementinel caso di specie forniti (come sopra evidenziato), mentre è “onere delcontribuente, che contesti l'accertamento, in base ad allegazioni puntuali especifiche, che tengano conto dei fattori economici dell'azienda,dimostrare le ragioni della divergenza dei propri dati da quelli mediindicati dall'Amministrazione finanziaria (cfr. Cass. n. 17787/2017 inmotiv.)» (così, Cass. Sez.

V, 14 febbraio 2022, n. 4732).” (Cass. cit., n.16655/2024).

A fronte di tale onere dimostrativo, evidentemente nonritenuto adempiuto dal giudice d’appello, i ricorrenti nemmeno hanno datoconto dei criteri e dei dati di calcolo giustificanti il raddoppio del valoreottenuto con il criterio legale, presupposto ineludibile, dal punto di vistalogico, per poter spiegare la divergenza del valore così definitivamentequantificato rispetto a quello accertato dall’Ufficio.5.Con il quinto motivo si deducono “in relazione all’art. 360, comma 1,n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma5-bis, del D.Lgs. n. 546/92 per avere la C.G.T. di II grado della Sicilia-Sez.

Staccata di Messina omesso rilevare che l’Agenzia delle Entratecontroparte non aveva fornito alcuna prova della fondatezza della pretesaerariale contenuta nell’avviso di rettifica e liquidazione impugnato”.Il motivo è infondato.La norma di cui si deduce la violazione non si applica al giudizio inesame, già pendente alla data della sua entrata in vigore (il ricorso diprimo grado e l’appello sono stati proposti rispettivamente nel 2017 e nel2019).

A tal proposito, questa Corte ha ritenuto che la disposizione di cuial sopracitato art. 7, comma 5-bis, che non stabilisce un onere probatoriodiverso, o più gravoso, rispetto ai principi già vigenti in materia, “…haNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026chiaramente natura sostanziale posto che, in base al consolidatoorientamento giurisprudenziale di legittimità, sono tali le norme che, comequella in esame, consistono in regole di giudizio la cui applicazionecomporta una decisione di merito, di accoglimento o di rigetto delladomanda, mentre hanno carattere processuale le disposizioni chedisciplinano i modi di deduzione, ammissione e assunzionedelle prove (cfr., Sez. 5, sentenza n. 18912 del 17/07/2018, Rv. 649717– 01).

Ne consegue che la disposizione in esame, di natura sostanziale esenza alcuna valenza interpretativa di altre disposizioni in tema divalutazione delle risultanze probatorie, non ha efficacia retroattiva e,quindi, si applica, ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre2022, data di entrata in vigore dell’art. 6 della legge n. 130 del 2022 chel’ha introdotta, per la quale il successivo art. 8, dettato in materia di«disposizioni transitorie e finali», non prevede una diversa decorrenza. …”(Cass., n. 16493/24).6.

Con il sesto motivo di ricorso si deduce “in relazione all’art. 360,comma 1, n. 5 del cod. proc. civ.: omesso esame circa un fatto decisivoper il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, non avendo laCorte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia – Sez.

Staccata diMessina considerato che i ricorrenti avevano dichiarato quasi il doppiodell’avviamento quantificabile con il criterio di cui all’art. 2, comma 4, delD.P.R. n. 460/96 ed avevano prodotto nel fascicolo di primo grado i quadriRG dei modelli [OSCURATO:PERSONA] presentati dal sig. [OSCURATO:PERSONA] (venditoredell’azienda).Il motivo è inammissibile, operando il limite della c.d.

"doppiaconforme" di cui all'art. 348 - ter, quinto comma, c.p.c. (applicabile, aisensi dell'art. 54, comma 2, del D.L. 22 giugno 2012, n. 83, convertito,con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, ai giudizi d'appellointrodotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta lanotificazione dal giorno 11 settembre 2012, norma mantenuta, ancheNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026dopo l'abrogazione disposta dall'art. 3, comma 26, lett. e), del D.L.vo 1ottobre 2022, n. 149, per i giudizi introdotti prima dell'1 gennaio 2023,dall'art. 35, comma 5, del D.L.vo 1 ottobre 2022, n. 149, quale modificatodall'art. 380, lett. a), della legge 29 dicembre 2022, n. 197), che nonconsente di censurare l'omesso esame di fatti decisivi oggetto didiscussione tra le parti ex art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c.

Ed invero,in presenza di una cd. doppia conforme, il ricorrente in cassazione - perevitare l'inammissibilità del motivo di cui all'art. 360, primo comma, n. 5,c.p.c. (nel testo riformulato dall'art. 54, comma 3, del D.L. 22 giugno2012, n. 83, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012, n.134, ed applicabile alle sentenze pubblicate dall'11 settembre 2012) -deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, delladecisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello,dimostrando che esse sono tra loro diverse (ex multis, Cass. n.22748/2025; n. 5881/2025; n. 5445/2025; n. 17782/2024; n.10644/2022).

Tale onere non risulta, però, assolto dai ricorrenti, i quali, afronte della soccombenza nel doppio grado di merito, non hanno indicatole (eventuali) diverse ragioni di fatto poste a fondamento delle duepronunce (tanto più difficili da ravvisare considerato che la sentenza diappello è in parte motivata per relationem).Va inoltre evidenziato che il fatto decisivo censurabile ai sensi dell’art.360, comma 1, n. 5 c.p.c. deve essere un fatto inteso nella sua accezionestorico-fenomenica e, quindi, non un punto o un profilo giuridico o unaallegazione difensiva, mentre il motivo di ricorso, per come prospettato,non si fonda su fatti nella suddetta accezione, bensì sull’asserito omessoesame delle risultanze delle dichiarazioni dei redditi del venditoredell’azienda, redditi che invece, per il triennio di interesse (antecedenteall’atto di cessione), risultano già utilizzati dall’avviso di accertamento cheil giudice d’appello ha ritenuto congruamente motivato, nonchè sulladichiarazione di un valore di avviamento doppio rispetto a quello accertatoNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026in forza del criterio di cui all’abrogato art. 2, comma 4, circostanza che,come sopra detto, depone per l’inattendibilità del risultato ottenutoutilizzando tale criterio.7.Con il settimo motivo si deducono “in relazione all’art 360, comma 1,n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione degli artt. 91 e 92c.p.c. in quanto la Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Sicilia haerroneamente ed illegittimamente compensato le spese di giudizio sia inquanto i giudizi di merito avrebbero dovuto concludersi in sensototalmente favorevole ai ricorrenti sia perché l’Ufficio nei precedenti gradidi giudizio si è difeso attraverso propri funzionari.”.Il motivo è infondato.Esso pretermette l’esistenza, nel processo tributario, di una specificadisposizione che prevede l'applicazione della tariffa vigente per gliavvocati, con la riduzione del venti per cento degli onorari ivi previsti, nelcaso di difesa tecnica garantita da personale dipendente dell'Enteimpositore (art. 15, comma 2 sexies, che ha sostituito il previgente art 15,comma 2 bis, d.lgs. n. 546/1992).

A tal proposito, questa Corte haripetutamente affermato che “Nel processo tributario, all'Amministrazionefinanziaria che sia stata assistita in giudizio da propri funzionari o dapropri dipendenti, in caso di vittoria della lite, spetta la liquidazione dellespese, la quale deve essere effettuata mediante applicazione della tariffaovvero dei parametri vigenti per gli avvocati, con la riduzione del venti percento dei compensi ad essi spettanti, atteso che l'espresso riferimento aicompensi per l'attività difensiva svolta, ora contenuto nell'art. 15, comma2-bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, ma comunque da sempre previsto dadetto articolo, conferma il diritto dell'ente alla rifusione dei costi sostenutie dei compensi per l'assistenza tecnica fornita dai propri dipendenti chesiano legittimati a svolgere attività difensiva nel processo. (Cass. Sez. 5,10/01/2024, n. 1019; Cass. Sez. 5, 11/10/2021, n. 27634; Cass. Sez. 5,17/09/2019, n. 23055).” (Cass. n. 14445/2025, nonché, Cass., n.Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/20261019/2024; Cass., n. 27634/2021; Cass., n. 24293/2020; Cass., n.23055/2019; Cass., n. 24675/2011; Cass., n. 5957/2007; Cass., n.15546/2004; Cass., n. 15858/2001), salvo che, come nel caso di specie, ilgiudice non ritenga sussistenti i presupposti per la compensazione dellespese del giudizio.

A tal proposito, va inoltre evidenziato che il Giudiced’appello, esercitando un legittimo potere discrezionale, ha disposto lacompensazione delle spese, ai sensi dell’art. 15, comma 2, del d.P.R.546/1992, che consente la compensazione in caso di soccombenzareciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devonoessere espressamente motivate (previsione quest’ultima contenuta anchenell’art. 92 c.p.c., come risultante dalle modifiche introdotte dal d.l. 12settembre 2014, n. 132, convertito, con modificazioni, dalla legge 10novembre 2014, n. 162, nei limiti dell’ampliamento operato dalla sentenzan. 77/2018 della Corte Costituzionale, che ha dichiarato l’illegittimitàcostituzionale della norma nella parte in cui non prevede che il giudicepossa compensare le spese tra le parti, parzialmente o per intero, anchequalora sussistano altre analoghe gravi ed eccezionali ragioni). [OSCURATO:PERSONA] ha espressamente motivato la compensazione, giustificandolacon la “specificità della materia del contendere”, in quanto correlata allavalutazione di un dato immateriale quale l’avviamento aziendale,caratterizzato da elementi di aleatorietà, sicché non è ravvisabile laprospettata violazione di legge.

Peraltro, essendo i ricorrenti rimastisoccombenti sia nel merito che nel presente giudizio, nemmeno si ravvisal’interesse alla impugnazione del capo della sentenza relativo alla dispostacompensazione delle spese di lite, in quanto non suscettibile dideterminare alcun risultato utile alla parte impugnante (Cass., n.10445/2011).Stante la tardiva costituzione della controricorrente (effettuata al solofine della partecipazione all’eventuale udienza di discussione), nulla vadisposto in merito alle spese del giudizio di legittimità.Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026 P.Q.Mrigetta il ricorso;ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dàricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13 febbraio 2026Il PresidenteANGELO [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
Visalli-ricorrenti-controAgenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II Grado dellaSicilia n. 4692/2024 depositata il 19/06/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/02/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1.Con sentenza n. 4692/2024, depositata in data 19/6/2024, la Cortedi Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia rigettava gli appelli riunitiproposti da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] avverso le sentenze n.1089/19 e n. 1093/19, con cui la CTP di Messina aveva rigettato i ricorsiNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026rispettivamente proposti dai contribuenti avverso l’avviso di rettifica eliquidazione n. 20151T007429 relativo all’imposta di registro dovuta perl’atto di compravendita stipulato il 30/11/2015, rideterminata a seguito direttifica del valore dell’azienda venduta al Pagano dal [OSCURATO:PERSONA], da 115.000 a163.322 euro.2.La CGT di II riteneva condivisibile la motivazione della CTP,“richiamata quale parte integrante” della propria decisione, affermandol’ammissibilità della motivazione per relationem. Individuata la materia delcontendere nella valutazione dell’avviamento dell’azienda ceduta e nellacarenza di motivazione dell’atto impugnato, lamentata dalle parti “inrelazione alla ricostruzione del valore”, la Corte regionale escludeva il viziodi motivazione, affermando che l’Ufficio aveva indicato le ragioni di fatto edi diritto che avevano determinato la rivalutazione. Con riferimento allamodalità di calcolo della base imponibile, rilevava “come l’operazione siastata effettuata sulla base degli articoli 51 e 52 del T.U. 131/86,normativa di riferimento ai fini dell’imposta di registro” e che l’Ufficio ”inparticolare ha valutato l’avviamento aziendale, utilizzando formulematematiche esplicitamente elaborate a tal fine (media dei valori ricavaticon riferimento alla redditività degli ultimi tre anni, coefficiente didati contabili dichiarati nei tre anni precedenti la cessione e previsioni deifuturi rendimenti)” .3.Avverso la sentenza di appello i contribuenti proponevano ricorsoper cassazione.4.L’Agenzia delle Entrate si costituiva tardivamente, al solo fine dellapartecipazione all’eventuale udienza pubblica.RAGIONI DELLA DECISIONE1.Con il primo motivo di ricorso, si deduce la nullità della sentenza “inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4 del cod. proc. civ: violazione e/ofalsa applicazione dell’art. 36 del D.lgs. n. 546/92 e dell’art. 132, INumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026comma, n. 4 c.p.c. per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II [OSCURATO:PERSONA] – Sez. Staccata di Messina omesso di motivare, ovvero peraverlo fatto in maniera contraddittoria e/o illegittimamente per relationemalla Sentenza di primo grado, la Sentenza impugnata atteso che Essa ha,da un lato, del tutto ignorato le puntuali difese formulate dalla parteprivata così come supportate dalla documentazione prodotta, e, dall’altro,ha omesso di indicare l’iter logico giuridico attraverso il quale, partendodalle eccezioni formulate dalle parti e dai documenti depositati in atti, ègiunta a ritenere legittima e fondata la pretesa erariale contenutanell’avviso di rettifica e liquidazione impugnato” .I contribuenti prospettano, in particolare, che la motivazione “perrelationem” non abbia dato conto delle specifiche difese processuali e dimerito dagli stessi spiegate e che il Giudice d’appello non abbia verificato,come dovuto, “se i dati e le formule matematiche utilizzate dall’Ufficiofossero state adeguatamente spiegate ai contribuenti…” e tantomenotenuto conto che, sulla scorta della documentazione depositata(dichiarazioni fiscali relative agli anni dal 2012 al 2015), il valoredell’avviamento dichiarato dai contribuenti era quasi doppio di quelloottenuto applicando il criterio di cui all’art. 2, comma 4, del d.P.R. n.460/1996, senza spiegare, nonostante ciò, le ragioni per le quali il valoredell’avviamento accertato dall’Ufficio avrebbe dovuto essere dotato di“maggiore affidabilità specifica”, avendo inoltre i contribuenti evidenziatoche l’azienda in questione era ubicata in un piccolo comune collinare in cuiesisteva anche un altro tabacchino. Inoltre, i ricorrenti rilevano che lamedesima CTR, in altra sentenza versata in atti, aveva invece reputatocondivisibile la valutazione della CTP che aveva ritenuto “come nonadeguatamente supportato il criterio di valutazione effettuato dall’ufficioche procede seguendo il listino FIMAA e il reddito del triennio precedente,applicando poi un coefficiente di attualizzazione”. I contribuenti deduconoaltresì che la sentenza di secondo grado, oltre ad essere illegittimamenteNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026motivata “per relationem”, sarebbe comunque priva di un’autonoma validamotivazione, sia con riferimento alle eccezioni sollevate e ai documentiprodotti dalla contribuente sia con riferimento all’applicabilità del listinoIl motivo è infondato.Nel caso in esame il giudice d’appello, laddove ha richiamatointegralmente la motivazione della sentenza di primo grado ritenendolacondivisibile, ha adottato una tecnica di motivazione espressamenteprevista dal primo comma dell'art. 118 disp. att. c.p.c. (applicabile alprocesso tributario in ragione del rinvio alle disposizioni del codice diprocedura civile contemplato dall’art. 49 d.lgs. n. 546/1992), secondo ilquale «La motivazione della sentenza di cui all'articolo 132, secondocomma, numero 4), del codice consiste nella succinta esposizione dei fattirilevanti della causa e delle ragioni giuridiche della decisione, anche conriferimento a precedenti conformi». A tal proposito questa Corte ha piùvolte ribadito (v., tra le altre, Cass., n. 33305/2025, che richiama Cass.,Sez. T., 6 ottobre 2022, n. 29028; Cass., Sez. III, 20 ottobre 2021, n.29017; Cass., Sez. T., 31 gennaio 2019, n. 2861; Cass., Sez. I, 5 agosto2019, n. 20883; Cass., Sez. L., 6 settembre 2016, n 17640; Cass., Sez.II, 23 settembre 2018, n. 28139; Cass., Sez. L./IV, 11 settembre 2018, n.21978; Cass., Sez. L., 23 agosto 2018, n. 21037; Cass., Sez. Un., 20marzo 2017, n. 7074; Cass., Sez. I, 19 luglio 23016, n. 14786; Cass.,Sez. Un., 16 gennaio 2015, n. 642; Cass., Sez. L., 22 maggio 2012, n.8053) che: “- la sentenza di merito può essere motivata mediante rinvioad altro precedente dello stesso ufficio allo scopo di massimizzare, in unaprospettiva di riduzione dei tempi di definizione delle controversie,l'utilizzazione di riflessioni e di schemi decisionali già compiuti per casiidentici o caratterizzati dalla decisione di identiche questioni, cosìrealizzando un’economia di scrittura coerente con l’indicazione normativadi una succinta motivazione, scevra da ridondanti considerazioni nonNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026funzionali ad offrire un sintetico resoconto delle ragioni della decisione inrelazione all’oggetto della controversia e del dibattito processuale svoltositra le parti; - il riferimento ai "precedenti conformi" contenuto nell'art. 118disp. att. c.p.c. non deve intendersi limitato ai precedenti di legittimità,ma si estende anche a quelli di merito, ricercandosi per tale via il beneficiodi schemi decisionali già compiuti per casi identici o per la risoluzione diidentiche questioni, nell'ambito di un più ampio disegno di riduzione deitempi del processo civile (v. Cass., Sez. III, 20 ottobre 2021, n. 29017,cit. e Cass., Sez. T., 31 gennaio 2019, n. 2861, cit.);…”. In tal caso, lamotivazione del precedente è elemento costitutivo della pronuncia, sicchéla parte che intenda impugnarla ha l'onere di compiere una precisa analisianche delle argomentazioni che vi sono inserite mediante il richiamo delprecedente inglobato, alla stregua dei requisiti di specificità propri diciascun modello di gravame (v. Cass. cit., n. 33305/2025) e, quindi, nelcaso di ricorso in cassazione, con obbligo di articolazione dei motivi dicensura tipizzati, senza che la sentenza possa ritenersi nulla in ragionedella mera tecnica redazionale (“per relationem”) utilizzata.Va altresì rilevato che, per costante orientamento di questa Corte, ilvizio di motivazione causa di nullità della sentenza ricorre quando, inviolazione di un obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111Cost., comma 6), ossia degli artt. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e 36, comma2, n. 4, del d.lgs. n. 546/1992, non solo la sentenza sia del tutto priva dimotivazione dal punto di vista grafico ma anche quando presenti uncontrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o una motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile o anche meramenteapparente, perché dietro la parvenza di una giustificazione della decisioneassunta, la motivazione non consente di comprendere le ragioni e, quindi,le basi della sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi alrisultato enunciato, in tal modo non assolvendo alla finalità di esternare unragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga, con unNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026certo procedimento enunciativo logico e consequenziale, a spiegare ladecisione assunta, così rimettendo all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U, n. 22232/2016, cit.;Cass., n. 13977/2019 che richiama Cass., n. 14927/2017; Cass., n.6758/2022; Cas. n. 1986/2025). Inoltre, come statuito dalle Sezioni Unitee più volte ribadito da questa Corte, la riformulazione dell'art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54, d.l. 22 giugno 2012 n. 83,conv. in l. 7 agosto 2012 n. 134, deve essere interpretata, alla luce deicanoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al“minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione;pertanto, è denunciabile in Cassazione solo l'anomalia motivazionale che sitramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quantotesto della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con lerisultanze processuali; tale anomalia si esaurisce nella mancanza assolutadi motivi sotto l'aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente,nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanzadel semplice difetto di sufficienza della motivazione (Cass. Sez. U.,19881/2014; Cass. Sez. U., n. 8053/2014, Cass., n. 7090/2022; Cass., n.23580/2025). A tal proposito, va evidenziato che “il giudice del merito nondeve dar conto di ogni argomento difensivo sviluppato dalla parte, non ètenuto cioè a discutere ogni singolo elemento o ad argomentare sullacondivisibilità o confutazione di tutte le deduzioni difensive, essendo,invece, sufficiente, in base all'art. 132, secondo comma, num. 4, c.p.c.,che esponga gli elementi in fatto e di diritto posti a fondamento della suadecisione, dovendo in tal modo ritenersi disattesi, per implicito, tutti gliargomenti non espressamente esaminati, ma considerati subvalentirispetto alle ragioni della decisione (cfr. Cass., Sez. T, 19 maggio 2024, n.12732; Cass., Sez. VI/T, 2 febbraio 2022, n. 3108, che richiama Cass.,Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026Sez. II, 25 giugno 2020, n. 12652; Cass., Sez. I, 26 maggio 2016, n.10937; Cass., Sez. VI, 17 maggio 2013, n. 12123 e anche Cass., Sez. I,31 luglio 2017, n. 19011, Cass., Sez. I, 2 agosto 2016, n. 16056 e Cass.,Sez. T., 24 giugno 2021, n. 18103).” (Cass. cit., n. 23580/2025).Alla luce di tali principi, il motivo di impugnazione non può essereaccolto. Infatti, nel caso di specie la sentenza di primo grado, la cuimotivazione è stata integralmente richiamata per relationem dallasentenza impugnata, dopo aver individuato il thema decidendum nellalamentata inadeguatezza motivazionale della rettifica del valore indicatodalle parti contraenti, ha invece ritenuto adeguatamente motivato ilprovvedimento impugnato, non solo affermando, a tal fine, la sufficienzadell’enunciazione dei criteri astratti in base ai quali è stato individuato ilmaggior valore - in quanto la conoscenza del criterio di valutazioneadottato pone il contribuente in condizione di contestare la pretesaerariale - ma individuando gli specifici criteri utilizzati nel caso concreto aifini del calcolo dell’avviamento, “ovvero il listino prezzi FIMAA el’attualizzazione del reddito prospettico”, sulla scorta dei quali è stataeffettuata una media, non ritenendo, per contro, che il contribuenteavesse fornito documentazione utilizzabile per una rideterminazionealternativa del valore dell’azienda. Pertanto, le contestazioni relative allevalutazioni compiute dai giudici di merito per argomentare l’adeguatezzamotivazionale dell’atto impugnato non sono riconducibili al paradigmadella nullità della sentenza ex art. 360, comma 1, n. 4 cpc., tanto più cheil giudice d’appello non si è limitato a richiamare la motivazione dellasentenza di primo grado, ma, individuata (come il giudice di prime cure) lamateria del contendere nella valutazione dell’avviamento dell’aziendaceduta e nella contestazione della rivalutazione operata dall’Ufficio, sotto ilprofilo della carenza di motivazione dell’atto in relazione alla ricostruzionedel valore, ha ribadito che l’Ufficio “ha motivato sulle ragioni di fatto e didiritto che hanno portato all’esito della rivalutazione”. A tal proposito, haNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026quindi specificato che il calcolo della base imponibile è stato effettuato“sulla base degli articoli 51 e 52 del T.U. 131/86, normativa di riferimentoai fini dell’imposta di registro”, in particolare “utilizzando formulematematiche esplicitamente elaborate a tal fine (media dei valori ricavaticon riferimento alla redditività degli ultimi tre anni, coefficiente didati contabili dichiarati nei tre anni precedenti la cessione e previsioni deifuturi rendimenti)”. Ha infine ritenuto che “a fronte di ciò i contribuenti sisono limitati a contestare la validità del metodo utilizzato senza proporresoluzioni alternative concretamente applicabili”, così perciò ritenendo nonconcretamente applicabili dette “soluzioni alternative”.Pertanto, deve ritenersi, sulla scorta dei suddetti passaggi logici, chela sentenza impugnata abbia comunque ottemperato al cd minimocostituzionale, solo in difetto del quale è ravvisabile il vizio di nullità, chenemmeno può argomentarsi sulla scorta del fatto che la CTP di Catania,con diversa sentenza confermata in appello, abbia deciso un caso analogo(nel quale però l’avviso di accertamento non conteneva l’indicazione delvolume d’affari del triennio antecedente all’atto tassato) con esito difforme(peraltro, a conferma della possibile concreta individuazione del themadecidendum e del percorso logico che ha portato alla decisione, i ricorrentihanno poi articolato ulteriori specifici motivi di censura).2.Con il secondo motivo si deducono “in relazione all’art. 360, comma1, n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione degli artt. 51 e52 dpr 131/86, art 7 della legge n. 212/2000 e dell’art. 3 della legge n.241/90 per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Sicilia –Sez. Staccata di Messina omesso di affermare la nullità dell’avviso direttifica e liquidazione impugnato in ragione della omessa indicazione nellasua parte motiva…” dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche postia base della rettifica del valore dell’avviamento. Lamentano in particolare iricorrenti “l’utilizzo esclusivo di un criterio di calcolo matematico che èNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026notoriamente inattendibile ed illegittimo in quanto non tiene conto delleconcrete caratteristiche dell’azienda”, nonché l’omessa allegazione dellistino prezzi delle aziende FIMAA e l’omessa indicazione dei criteri diquantificazione della percentuale applicata alla media dei ricavi conseguitinel triennio antecedente alla cessione per calcolare il valoredell’avviamento, oltre all’omessa indicazione della maggiore affidabilitàspecifica dei criteri utilizzati rispetto a quello di cui all’art. 2, comma 4, deld.P.R. n. 460/96Il motivo va rigettato, atteso che la CGT di II grado ha correttamenteritenuto la insussistenza del vizio motivazionale dell’avviso di rettifica eliquidazione impugnato, in applicazione dei principi elaborati sul puntodalla giurisprudenza di legittimità, a cui questa Corte ritiene di dover darecontinuità. Secondo tale consolidato orientamento, “in tema di imposta diregistro, l’avviso di rettifica del valore degli immobili è completo (e quindilegittimo), ai sensi degli artt. 51 e 52 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131,nel momento in cui contiene l’indicazione degli atti specifici utilizzati e gliestremi della registrazione, per consentire al contribuente che ne hainteresse di richiedere tali atti e di contestarli nel merito nella maniera piùopportuna e producente. (Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 12741 del 05/06/2014,Rv. 631096 – 01).” (Cass., n. 24380/2025), come nel caso di specie, allaluce del contenuto dell’atto allegato al ricorso ed ivi trascritto. Va quindiribadito che, “fermo restando l’onere della prova gravante sullaAmministrazione, è sufficiente che la motivazione contenga l’enunciazionedei criteri astratti, in base ai quali è stato determinato il maggior valore,senza necessità di esplicitare gli elementi di fatto utilizzati perl’applicazione di essi, in quanto il contribuente, conosciuto il criterio divalutazione adottato, è già in condizione di contestare e documentarel’infondatezza della pretesa erariale, senza poter invocare la violazione, aisensi dell’art. 52, comma 2-bis, del D.P.R. n. 131 del 1986, del dovere diallegazione delle informazioni previste ove il contenuto essenziale degliNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026n. 22148/2017 nonché Cass. n. 11615/2020). La questione relativaall’esistenza della motivazione dell’atto impositivo, quale “requisitoformale di validità” dell’avviso di accertamento (art. 7, L. n. 212 del2000), va, difatti, nettamente distinta da quella attinente, invece, allaindicazione ed alla effettiva sussistenza di elementi dimostrativi dei fatticostitutivi della pretesa tributaria (tra varie, Cass. n. 4639/20), cherimane disciplinata dalle regole processuali proprie della istruzioneprobatoria, le quali trovano applicazione nello svolgimento dell’eventualegiudizio introdotto dal contribuente per ottenerne l’annullamento. Eanche in base al testo novellato dell’art. 7 L. 212/00 occorre pur sempredistinguere il piano della motivazione dell’avviso di accertamento da quellodella prova della pretesa impositiva e, corrispondentemente, l’atto a cuil’avviso si riferisce dal documento che costituisce mezzo di prova (Cass. n.8016/24; da ultimo, in termini, Cass. n. 21241/24). Va, poi, ricordatoche in tema di avviso di accertamento tributario, lo stabilire se, inconcreto, la sua motivazione risponda o no ai requisiti di validità – che, ingenerale, possono riferirsi anche ad elementi extratestuali che ilcontribuente sia in grado di conoscere – è compito del giudice tributario enon è dato al contribuente, se la decisione è motivata, sollecitare allaCorte di cassazione una revisione critica, salvo che non vengano enunciatied evidenziati, nel ricorso, specifici errori di diritto in cui il giudice dimerito sia incorso. (Cass. n. 9582/2013)….” (Cass., n. 24380/2025). Insostanza, assolto in tali termini l'obbligo di motivazione dell’atto, saràoggetto di una successiva valutazione del giudice di merito la verifica dellasufficienza e della congruità sul piano probatorio degli elementi offertidall'Amministrazione a sostegno della rettifica come operata e dellaNel caso in esame, inoltre la motivazione dell’atto impugnato non silimita all’indicazione dei criteri astratti utilizzati per la stimaNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026dell’avviamento ma dà conto, con riferimento al criterio del “listino prezziaziende FIMAA”(in base al quale “il valore dell’azienda viene calcolatorapportando l’incasso annuo/volume di affari ad una data percentuale”),delle concrete caratteristiche dell’azienda, ossia del tipo di attività(commercio al minuto, in sede fissa, di generi di monopolio), del comunedi ubicazione dell’esercizio commerciale (Graniti), dell’anno di iniziodell’attività (1984), dell’età dell’arredamento e delle attrezzature(superiore ad otto anni), nonché della media del volume d’affari dell’ultimotriennio antecedente alla cessione (indicato per ciascun anno),individuando nel 350% la suddetta percentuale, in quanto intermedia traquella del 300% e del 450%, prevista per i “Generi di monopolio…conLa circostanza che il suddetto listino prezzi non sia stato allegatoall’atto non può ritenersi causa di nullità della motivazione, atteso che,secondo la giurisprudenza di questa Corte, al fine di soddisfare il requisitodella motivazione dell'accertamento, è sufficiente che l'atto esterno,richiamato da quello impositivo, sia - come nel caso di specie in cui sitratta di un listino prezzi reperibile presso la locale articolazione dellaConfcommercio - agevolmente conoscibile dal contribuente destinatariodell'avviso (Cass., n. 6691/2023; Cass., n. 593/2021; Cass., n.28060/2017; Cass., n. 14275/2018; Cass., n. 12312/2017), cosìrealizzandosi un adeguato bilanciamento tra le esigenze di economiadell'azione amministrativa (e quindi di buon andamentodell'amministrazione, ex art. 97 Cost.) ed il pieno esercizio del diritto didifesa del contribuente nel giudizio di impugnazione dell'atto impositivo.(Cass., n. 6691/2023). Peraltro, gli elementi essenziali del listino, utilizzatiai fini della quantificazione della percentuale intermedia nel caso di specie,risultano riportati nell’atto impugnato (in cui viene fatto specificoNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026riferimento al range della percentuale relativa ai “Generi dimonopolio…con attrezzature aventi un’età superiore ad 8 anni”).Quanto all’ulteriore criterio utilizzato dall’Ufficio per accertare il valoredell’avviamento (quantificato nella media dei due valori ottenutiutilizzando entrambi i criteri individuati), ossia il criterio dell’“attualizzazione del reddito prospettico”, l’avviso dà conto dei singoli datiutilizzati per il calcolo, rapportati alla situazione specifica, individuando ilreddito prospettico nel reddito medio conseguito dalla cedente nell’ultimotriennio (indicato per ciascun anno), il tasso di attualizzazione nellapercentuale dell’8%, in ragione del tipo di attività, remunerata da aggifissi e l’arco temporale di durata futura dell’azienda in 10 anni, inconsiderazione della data di inizio dell’attività (espressamente indicata nel1984), della fidelizzazione della clientela e dell’equilibrio sostanziale deiredditi e dei ricavi nel triennio precedente (indicati per ciascun anno).Pertanto, i criteri astratti prescelti sono stati applicati avuto riguardo aisuddetti specifici elementi connotanti la situazione concreta.3. Con il terzo motivo si deducono “in relazione all’art. 360, comma 1,n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione dell’art. 2, comma4, del d.P.R. n. 460/96 per avere la Corte di Giustizia tributaria di IIGrado della Sicilia-Sez. Staccata di Messina omesso di rilevarel’infondatezza della rettifica de qua in quanto i contribuenti, pur avendoquantificato il valore dell’avviamento utilizzando il criterio contenuto intale disposizione, abrogata ma espressiva di un criterio ancora applicabilein assenza di metodi alternativi di determinazione del valore diavviamento, ne avevano dichiarato uno pari a quasi il doppio mentrel’Ente impositore non aveva alcun elemento né alcuna prova adimostrazione della correttezza della rettifica de qua”.Il motivo è infondato.Va anzitutto rilevato che l’art. 2, comma 4, del d.P.R. n. 460/96 èstato abrogato dall’art. 17 del d.lgs. n. 218/1997 e che, sebbene laNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026giurisprudenza abbia ammesso la possibilità di continuare a farvi ricorso aldi fuori della procedura dell’accertamento per adesione, riconoscendo aivalori ottenuti carattere presuntivo, nel senso che l’effettivo valore diaccertamento non possa essere inferiore a quello cui si perviene mediantel’applicazione del sopracitato art. 2, ferma la possibilità per il contribuentedi dimostrare un valore inferiore (vedi Cass. n. 16655/2024, che richiamaCass., Sez. V, 14 febbraio 2022, n. 4732, che richiama Cass., Sez. T., 20marzo 2019, n. 7750, nonché Cass., Sez. T., 14 gennaio 2022, n. 1021,che richiama Cass., Sez. VI, 27 marzo 2012, n. 4931, oltre che Cass.,Sez. V, 24 giugno 2021, n. 18106), non può ritenersi che la scelta daparte dell’Ufficio di criteri alternativi a quelli in precedenza normati integriperciò stesso una violazione di legge. Questa Corte ha a tal propositoaffermato che “se ai detti criteri un qualche rilievo indiziario può esserecui si perviene mediante la loro applicazione. Ne consegue chel'Amministrazione non è tenuta a spiegare i motivi per cui ritiene incongruinella specie i criteri in questione, ma deve solo fornire gli elementi indiziarisufficienti a giustificare il suo assunto (Cass. 16705 dei 27/07/2007)”.(Cass., n. 12305/2020; Cass. n. 4931/2012). In tale direzione, è statoribadito che “il contribuente non può limitarsi alla semplice opposizioneall'utilizzo di una metodologia di calcolo, senza dimostrare l'incoerenza delmetodo utilizzato, contestando la valutazione degli elementi di fatto chesono alla base dei criteri utilizzati (cfr. Cass. n. 613 del 2006); è infattionere del contribuente, che contesti l'accertamento, in base ad allegazionipuntuali e specifiche, che tengano conto dei fattori economici dell'azienda,dimostrare le ragioni della divergenza dei propri dati da quelli mediindicati dall'Amministrazione finanziaria (cfr. Cass. n. 17787/2017 inmotiv.)» (così, Cass. Sez. V, 14 febbraio 2022, n. 4732).” (Cass. cit., n.16655/2024).Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026Premesso che, nel caso di specie, l’Ufficio, come sopra evidenziato, haindicato i criteri di calcolo applicati ed i dati concreti utilizzati conriferimento alla specifica situazione aziendale (ubicazione dell’azienda,data di inizio dell’attività, età delle attrezzature, durata in prospettivadell’attività, dati contabili dell’ultimo triennio relativi al volume d’affari e airedditi del cedente), ritenuti corretti dal giudice di merito, i contribuenti,oltre alla documentazione fiscale (“i quadri RG delle dichiarazioni deiredditi presentate per gli anni dal 2012 al 2015”) - unica documentazioneprodotta espressamente menzionata, utilizzata invero anche dall’Ufficio inrelazione al triennio antecedente all’atto di cessione – non hannorappresentato il deposito di altri specifici documenti, idonei a contrastare idati o la correttezza dei calcoli effettuati dall’Ufficio. A tal proposito, varilevato che, diversamente da quanto affermato dai ricorrenti, l’attoimpugnato menziona, dandone perciò conto, il paese ove è ubicata latabaccheria, l’età delle attrezzature (superiore ad otto anni) e le ragioni diindividuazione della percentuale del 350% (intermedia nel range stabilitoper i generi di monopolio dai listini FIMAA), mentre non viene quantificatadagli stessi, nemmeno in via orientativa, la specifica incidenza sulla stimadella esistenza, pretermessa nell’avviso, di un altro tabacchino nel paese,sì da poter ritenere tale dato incidente in maniera significativasull’attendibilità della valutazione dell’avviamento. Quanto all’assenza diutile di esercizio nel 2015, questa Corte ha già affermato che noncostituisce indice di incongruità del valore dell’avviamento l’assenza di utilidi esercizio, atteso che il dato rilevante è quello dei ricavi ottenuti. (v.Cass., n. 2802/2024; Cass. n. 18941/2018).Ciò posto, l’Ufficio non ha utilizzato i criteri di cui all’abrogato art. 2l’art. 2, comma 4, del d.P.R. n. 460/96 e i contribuenti, pur deducendonel’applicazione ai fini della loro quantificazione dell’avviamento, hanno peròaffermato di aver deliberatamente dichiarato quasi il doppio in più rispettoal valore ottenuto applicando la sopracitata norma, con ciò evidentementeNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026riconoscendo l’incongruità di tale valore, atteso che, ove il risultatoottenuto fosse stato plausibile, non si sarebbero ragionevolmentedeterminati a dichiarare un valore addirittura quasi doppio (al soloasserito “fine di evitare un accertamento fiscale”), senza peraltro chiarire icriteri utilizzati per pervenire a tale diversa più elevata quantificazione. Lapacifica inattendibilità dei risultati ottenuti dai contribuenti in applicazionedel suddetto abrogato criterio legale, tacitamente riconosciuta dagli stessinel dichiarare un valore dell’avviamento quasi doppio (111.678 euro)rispetto a quello ottenuto sulla scorta del suddetto criterio (59.279 euro),non consente quindi, nel caso di specie, nemmeno di ritenere sussistentela necessità per l’Ufficio –affermata in varie pronunce di questa Corte(Cass., n. 21689/2021; 7750/2019; 9089/2017) – di motivare in meritoalla maggiore affidabilità specifica dei criteri alternativi utilizzati dallostesso, siccome applicati a fronte di un criterio che aveva già condotto arisultati ritenuti inattendibili (per difetto) dagli stessi contribuenti.4. Con il quarto motivo di ricorso si deduce “in relazione all’art. 360,comma 1, n.3 del cod. civ.: violazione e falsa applicazione dell’art. 2697del cod. civ. per avere la Corte di Giustizia Tributaria di II grado dellaSicilia – Sez. Staccata di Messina erroneamente esentato l’Ente impositoredell’onere di fornire la prova della fondatezza della pretesa erarialecontenuta nell’avviso di rettifica e liquidazione impugnato ed avereerroneamente addossato sui contribuenti l’onere di fornire la prova delcontrario”.Secondo i ricorrenti l’Agenzia avrebbe dovuto fornire la prova in ordinealla maggiore affidabilità specifica dei criteri utilizzati per quantificare ilvalore dell’avviamento ed “agli eventuali specifici e puntuali fattorieconomici dell’azienda che dimostravano la fondatezza del maggior valoredell’avviamento accertato”, mentre il giudice d’appello aveva affermatoche i contribuenti si sarebbero limitati a contestare il metodo utilizzatodall’Ufficio, ponendosi così la Corte regionale in contrasto con l’art. 2967Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026c.c. e con la realtà processuale, segnatamente con gli atti difensivi e conle prove offerte dai contribuenti.Il motivo è infondato.Va preliminarmente rilevato che “in tema di ricorso per cassazione, laviolazione dell’art. 2697 c.c. si configura soltanto nell’ipotesi in cui ilgiudice abbia attribuito l’onere della prova ad una parte diversa da quellasu cui esso avrebbe dovuto gravare secondo le regole di scomposizionedelle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni.”(Cass., n. 24380/2025), evenienza non riscontrabile nel caso di specie.Premesso che l’accertamento del valore d'avviamento dell'aziendaintegra un giudizio fattuale rimesso al prudente appressamento delGiudice di merito (cfr., Cass., n. 4732/2022; Cass., n. 2747/2012; Cass.,n. 1137/2006), nel caso in esame, il giudice di merito ha ritenuto lacorrettezza dei criteri di calcolo utilizzati dall’Agenzia, sulla scorta deglispecifici dati indicati nell’avviso (affermando, con riferimento all’attoimpugnato, che “Circa le modalità di calcolo della base imponibile deverilevarsi come l’operazione sia stata effettuata sulla base degli articoli 51 e52 del T.U. 131/86, normativa di riferimento ai fini dell’imposta diregistro, e in particolare ha valutato l’avviamento aziendale, utilizzandoformule matematiche esplicitamente elaborate a tal fine (media dei valoriricavati con riferimento tre anni, coefficiente di attualizzazione,valutazione della prospettiva temporale di riferimento, dati contabilidichiarati nei tre anni precedenti la cessione e previsioni dei futurirendimenti), sicché non è ravvisabile alcuna inversione dell’onere dellaprova.Quanto all’obbligo dell’Ufficio di dare conto della maggiore affidabilitàspecifica dei criteri utilizzati, alternativi rispetto a quelli dell’abrogato art.2 comma 4, ribadito che, nel caso di specie, non si ravvisa tale necessità,a fronte di una quantificazione del valore dell’avviamento, effettuata sullascorta dei criteri abrogati, ritenuta incongrua dagli stessi contribuenti (cheNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026hanno dichiarato un valore quasi doppio), va ribadito che, come affermatoda questa Corte, “l'Amministrazione non è tenuta a spiegare i motivi percui ritiene incongrui nella specie i criteri in questione, ma deve solo forniregli elementi indiziari sufficienti a giustificare il suo assunto (Cass. 16705dei 27/07/2007)”. (Cass., n. 12305/2020; Cass. n. 4931/2012), elementinel caso di specie forniti (come sopra evidenziato), mentre è “onere delcontribuente, che contesti l'accertamento, in base ad allegazioni puntuali especifiche, che tengano conto dei fattori economici dell'azienda,dimostrare le ragioni della divergenza dei propri dati da quelli mediindicati dall'Amministrazione finanziaria (cfr. Cass. n. 17787/2017 inmotiv.)» (così, Cass. Sez. V, 14 febbraio 2022, n. 4732).” (Cass. cit., n.16655/2024). A fronte di tale onere dimostrativo, evidentemente nonritenuto adempiuto dal giudice d’appello, i ricorrenti nemmeno hanno datoconto dei criteri e dei dati di calcolo giustificanti il raddoppio del valoreottenuto con il criterio legale, presupposto ineludibile, dal punto di vistalogico, per poter spiegare la divergenza del valore così definitivamentequantificato rispetto a quello accertato dall’Ufficio.5.Con il quinto motivo si deducono “in relazione all’art. 360, comma 1,n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione dell’art. 7, comma5-bis, del D.Lgs. n. 546/92 per avere la C.G.T. di II grado della Sicilia-Sez. Staccata di Messina omesso rilevare che l’Agenzia delle Entratecontroparte non aveva fornito alcuna prova della fondatezza della pretesaerariale contenuta nell’avviso di rettifica e liquidazione impugnato”.Il motivo è infondato.La norma di cui si deduce la violazione non si applica al giudizio inesame, già pendente alla data della sua entrata in vigore (il ricorso diprimo grado e l’appello sono stati proposti rispettivamente nel 2017 e nel2019). A tal proposito, questa Corte ha ritenuto che la disposizione di cuial sopracitato art. 7, comma 5-bis, che non stabilisce un onere probatoriodiverso, o più gravoso, rispetto ai principi già vigenti in materia, “…haNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026chiaramente natura sostanziale posto che, in base al consolidatoorientamento giurisprudenziale di legittimità, sono tali le norme che, comequella in esame, consistono in regole di giudizio la cui applicazionecomporta una decisione di merito, di accoglimento o di rigetto delladomanda, mentre hanno carattere processuale le disposizioni chedisciplinano i modi di deduzione, ammissione e assunzionedelle prove (cfr., Sez. 5, sentenza n. 18912 del 17/07/2018, Rv. 649717– 01). Ne consegue che la disposizione in esame, di natura sostanziale esenza alcuna valenza interpretativa di altre disposizioni in tema divalutazione delle risultanze probatorie, non ha efficacia retroattiva e,quindi, si applica, ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre2022, data di entrata in vigore dell’art. 6 della legge n. 130 del 2022 chel’ha introdotta, per la quale il successivo art. 8, dettato in materia di«disposizioni transitorie e finali», non prevede una diversa decorrenza. …”(Cass., n. 16493/24).6. Con il sesto motivo di ricorso si deduce “in relazione all’art. 360,comma 1, n. 5 del cod. proc. civ.: omesso esame circa un fatto decisivoper il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, non avendo laCorte di Giustizia Tributaria di II grado della Sicilia – Sez. Staccata diMessina considerato che i ricorrenti avevano dichiarato quasi il doppiodell’avviamento quantificabile con il criterio di cui all’art. 2, comma 4, delD.P.R. n. 460/96 ed avevano prodotto nel fascicolo di primo grado i quadriRG dei modelli [OSCURATO:PERSONA] presentati dal sig. [OSCURATO:PERSONA] (venditoredell’azienda).Il motivo è inammissibile, operando il limite della c.d. "doppiaconforme" di cui all'art. 348 - ter, quinto comma, c.p.c. (applicabile, aisensi dell'art. 54, comma 2, del D.L. 22 giugno 2012, n. 83, convertito,con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, ai giudizi d'appellointrodotti con ricorso depositato o con citazione di cui sia stata richiesta lanotificazione dal giorno 11 settembre 2012, norma mantenuta, ancheNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026dopo l'abrogazione disposta dall'art. 3, comma 26, lett. e), del D.L.vo 1ottobre 2022, n. 149, per i giudizi introdotti prima dell'1 gennaio 2023,dall'art. 35, comma 5, del D.L.vo 1 ottobre 2022, n. 149, quale modificatodall'art. 380, lett. a), della legge 29 dicembre 2022, n. 197), che nonconsente di censurare l'omesso esame di fatti decisivi oggetto didiscussione tra le parti ex art. 360, primo comma, n. 5), c.p.c. Ed invero,in presenza di una cd. doppia conforme, il ricorrente in cassazione - perevitare l'inammissibilità del motivo di cui all'art. 360, primo comma, n. 5,c.p.c. (nel testo riformulato dall'art. 54, comma 3, del D.L. 22 giugno2012, n. 83, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012, n.134, ed applicabile alle sentenze pubblicate dall'11 settembre 2012) -deve indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, delladecisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello,dimostrando che esse sono tra loro diverse (ex multis, Cass. n.22748/2025; n. 5881/2025; n. 5445/2025; n. 17782/2024; n.10644/2022). Tale onere non risulta, però, assolto dai ricorrenti, i quali, afronte della soccombenza nel doppio grado di merito, non hanno indicatole (eventuali) diverse ragioni di fatto poste a fondamento delle duepronunce (tanto più difficili da ravvisare considerato che la sentenza diappello è in parte motivata per relationem).Va inoltre evidenziato che il fatto decisivo censurabile ai sensi dell’art.360, comma 1, n. 5 c.p.c. deve essere un fatto inteso nella sua accezionestorico-fenomenica e, quindi, non un punto o un profilo giuridico o unaallegazione difensiva, mentre il motivo di ricorso, per come prospettato,non si fonda su fatti nella suddetta accezione, bensì sull’asserito omessoesame delle risultanze delle dichiarazioni dei redditi del venditoredell’azienda, redditi che invece, per il triennio di interesse (antecedenteall’atto di cessione), risultano già utilizzati dall’avviso di accertamento cheil giudice d’appello ha ritenuto congruamente motivato, nonchè sulladichiarazione di un valore di avviamento doppio rispetto a quello accertatoNumero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026in forza del criterio di cui all’abrogato art. 2, comma 4, circostanza che,come sopra detto, depone per l’inattendibilità del risultato ottenutoutilizzando tale criterio.7.Con il settimo motivo si deducono “in relazione all’art 360, comma 1,n. 3 del cod. proc. civ.: violazione e falsa applicazione degli artt. 91 e 92c.p.c. in quanto la Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Sicilia haerroneamente ed illegittimamente compensato le spese di giudizio sia inquanto i giudizi di merito avrebbero dovuto concludersi in sensototalmente favorevole ai ricorrenti sia perché l’Ufficio nei precedenti gradidi giudizio si è difeso attraverso propri funzionari.”.Il motivo è infondato.Esso pretermette l’esistenza, nel processo tributario, di una specificadisposizione che prevede l'applicazione della tariffa vigente per gliavvocati, con la riduzione del venti per cento degli onorari ivi previsti, nelcaso di difesa tecnica garantita da personale dipendente dell'Enteimpositore (art. 15, comma 2 sexies, che ha sostituito il previgente art 15,comma 2 bis, d.lgs. n. 546/1992). A tal proposito, questa Corte haripetutamente affermato che “Nel processo tributario, all'Amministrazionefinanziaria che sia stata assistita in giudizio da propri funzionari o dapropri dipendenti, in caso di vittoria della lite, spetta la liquidazione dellespese, la quale deve essere effettuata mediante applicazione della tariffaovvero dei parametri vigenti per gli avvocati, con la riduzione del venti percento dei compensi ad essi spettanti, atteso che l'espresso riferimento aicompensi per l'attività difensiva svolta, ora contenuto nell'art. 15, comma2-bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, ma comunque da sempre previsto dadetto articolo, conferma il diritto dell'ente alla rifusione dei costi sostenutie dei compensi per l'assistenza tecnica fornita dai propri dipendenti chesiano legittimati a svolgere attività difensiva nel processo. (Cass. Sez. 5,10/01/2024, n. 1019; Cass. Sez. 5, 11/10/2021, n. 27634; Cass. Sez. 5,17/09/2019, n. 23055).” (Cass. n. 14445/2025, nonché, Cass., n.Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/20261019/2024; Cass., n. 27634/2021; Cass., n. 24293/2020; Cass., n.23055/2019; Cass., n. 24675/2011; Cass., n. 5957/2007; Cass., n.15546/2004; Cass., n. 15858/2001), salvo che, come nel caso di specie, ilgiudice non ritenga sussistenti i presupposti per la compensazione dellespese del giudizio. A tal proposito, va inoltre evidenziato che il Giudiced’appello, esercitando un legittimo potere discrezionale, ha disposto lacompensazione delle spese, ai sensi dell’art. 15, comma 2, del d.P.R.546/1992, che consente la compensazione in caso di soccombenzareciproca o qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devonoessere espressamente motivate (previsione quest’ultima contenuta anchenell’art. 92 c.p.c., come risultante dalle modifiche introdotte dal d.l. 12settembre 2014, n. 132, convertito, con modificazioni, dalla legge 10novembre 2014, n. 162, nei limiti dell’ampliamento operato dalla sentenzan. 77/2018 della Corte Costituzionale, che ha dichiarato l’illegittimitàcostituzionale della norma nella parte in cui non prevede che il giudicepossa compensare le spese tra le parti, parzialmente o per intero, anchequalora sussistano altre analoghe gravi ed eccezionali ragioni). [OSCURATO:PERSONA] ha espressamente motivato la compensazione, giustificandolacon la “specificità della materia del contendere”, in quanto correlata allavalutazione di un dato immateriale quale l’avviamento aziendale,caratterizzato da elementi di aleatorietà, sicché non è ravvisabile laprospettata violazione di legge. Peraltro, essendo i ricorrenti rimastisoccombenti sia nel merito che nel presente giudizio, nemmeno si ravvisal’interesse alla impugnazione del capo della sentenza relativo alla dispostacompensazione delle spese di lite, in quanto non suscettibile dideterminare alcun risultato utile alla parte impugnante (Cass., n.10445/2011).Stante la tardiva costituzione della controricorrente (effettuata al solofine della partecipazione all’eventuale udienza di discussione), nulla vadisposto in merito alle spese del giudizio di legittimità.Numero registro generale 26555/2024Numero sezionale 1520/2026Numero di raccolta generale 21565/2026Data pubblicazione 24/06/2026 P.Q.Mrigetta il ricorso;ai sensi dell’art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dàricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13 febbraio 2026Il PresidenteANGELO [OSCURATO:PERSONA]