Cassazione n. 35227/2021

ORDINANZA sul ricorso 12400/2015 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] la, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in Roma, [OSCURATO:PERSONA] presso la cancelleria della Corte di Cassazione, rappresentato e difeso dall' avvocato [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente - contro Agenzia Delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l' Avvocatura Generale Dello Stato che la rappresenta e difende -controricorrente - avverso la sentenza n. 3760/2014 della COMM.TRIB.REG. SICILIA, depositata il 04/12/2014; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21/09/2021 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA].G.N. 12400-15 [OSCURATO:PERSONA]: L'Istituto di Assistenza e [OSCURATO:PERSONA] di Palagonia e Conte di Ventimiglia impugnava l'avviso di liquidazione dell'imposta ed irroga- zione di sanzioni n. 09/IT/002084/000/P001, notificato il 26.3.2010. L'atto impositivo traeva origine dall'atto pubblico redatto il [OSCURATO:DATA_NASCITA] intervenuto tra l'istituto e la società immobiliare Malù sii, avente ad oggetto la permuta di cosa presente con cosa futura. Con l'atto l'Istituto trasferiva il diritto di proprietà sulla porzione di terreno de- nominato "[OSCURATO:PERSONA]" al fine di consentire la realizzazione di un progetto integrato comprendente, oltre ad un centro commerciale po- livalente, anche una serie di interventi di pubblico interesse e con lo stesso atto, la società [OSCURATO:SOCIETA]. trasferiva all'istituto il diritto di pro- prietà sul costruendo fabbricato da destinare a centro anziani da realiz- zare sul medesimo terreno. L'atto di permuta era stato sottoposto alla condizione sospensiva della realizzazione dell'opera nel termine di cin- que anni dalla stipula del rogito, pertanto la registrazione veniva effet- tuata con il pagamento dell'imposta in misura fissa, ai sensi dell'art. 27 T.U.R. Con l'avviso di liqudazione impugnato, l'Ufficio negava le age- volazioni richieste ai sensi dei commi 24, 25, 26 1. n. 244 del 2007, in quanto gli immobili costruendi non avevano natura residenziale, e de- terminava la base imponibile ai sensi dell'art. 43 comma 1, lett. b) del R.G.N. 12400-15 d.P.R. n. 131 del 1986. [OSCURATO:PERSONA] di Pa- lermo, con sentenza n. 150/03/2012, rigettava il ricorso accertando che non risultava che gli immobili oggetto di permuta fossero compre- si in piani urbanistici particolareggiati diretti all'attuazione dei pro- grammi di edilizia residenziale. L'Istituto appellava la decisione dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia che, con sentenza n. 3760/01/14, respingeva il gravame, ritenendo che l'area trasferita, individuata nel P.R.G. del Comune di Palermo come "Centro di Mu- nicipalità", non poteva avere i requisiti necessari per godere delle ri- chieste agevolazione. Istituto di Assistenza e [OSCURATO:PERSONA] di Patagonia e Conte di Ventimiglia ricorre per la cassazione della pronuncia, svolgendo quat- tro motivi. L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso. [OSCURATO:PERSONA]: 1.Con il primo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 33, comma 3, 1. n. 388/2000, con le modifiche introdotte dall'art. 1, comma 306, della 1. n. 296/2006 e dall'art. 1, comma 27 del- la 1. 244 del 2007, dell'art. 12 preleggi, in relazione all'art. 360 comma 1, n. 3, c.p.c.. Secondo il ricorrente la [OSCURATO:PERSONA]- nale sarebbe incorsa in error in iudicando affermando che la "condi- zione essenziale affinchè le aree edificabili trasferite in permuta possa- no godere di tassazione agevolata è che facciano parte di un piano ur- banistico particolareggiato, diretto all'attuazione di programmi di edili- zia residenziale (art. 1, comma 25 e 26 della legge 244 del 24.4.2007, trasfusa all'art. 1 della tariffa parte I allegata al d.P.R. 131/1986)". Il giudice del merito avrebbe erroneamente interpretato ed applicato, violando i criteri di cui all'art. 12 preleggi, la disposizione fiscale che, R.G.N. 12400-15 invece, riconosce l'applicabilità della tassazione agevolata pure alla di- versa fattispecie quale quella concretatasi nell'atti di permuta avente ad oggetto il trasferimento di beni immobili in aree soggette a piani urba- nistici particolareggiati, comunque denominati, regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale. 2.Con il secondo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 40, comma 2, e 43 comma 1, lett. b) T.U.R. dell'art. 2, comma 2, T.U.R. e dell'art. 1, comma 26, della legge 244 del 2007 in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., atteso che la permuta, in quanto unico negozio giuridico dà luogo ad un'unica formalità, per la quale sarebbe dovuta l'imposta ipotecaria calcolata sulla base imponi- bile pari al valore del bene che dà luogo all' applicazione della maggio- re imposta, con la conseguenza che i giudici di appello avrebbero do- vuto rilevare l'errore in iudicando in cui era incorsa la [OSCURATO:PERSONA], piuttosto che sostenere che "analogo ragiona- mento va fatto per le imposte ipotecarie e catastali, alla luce dell'art. 1, comma 26 della legge n. 244 del 2007", così falsamente interpretando l'art. 40, comma 2, e 43, comma 1, lett. b) T.U.R. e l'art. 2, comma 2, T.U.R. L'imposta ipotecaria andrebbe quindi calcolata sulla base im- ponibile pari al valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta. Nella fattispecie, invece, l'imposta ipotecaria è stata calcolata sia sull'atto di trasferimento del diritto di proprietà dei terreni edificabili sia sull'atto di trasferimento del diritto di proprietà sul co- struendo fabbricato oggetto della permuta. L'Ufficio avrebbe erro- neamente tassato non la trascrizione dell'atto di permuta, ma le singole cessioni immobiliari applicando nel calcolo dell'imposta ipotecaria, R.G.N. 12400-15 l'aliquota del 2% sul valore dichiarato dei terreni e l'aliquota del 3% sul valore dichiarato del fabbricato. 3. Con il terzo motivo si denuncia nullità della sentenza per l'omessa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione; violazione degli artt. 112, 115 e 132 n. 4, c.p.c. in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. I giudici di appello avrebbero espresso una motivazione ap- parente assumendo a motivo di ricorso, quanto al trasferimento delle aree fabbricabili, soltanto la ritenuta natura residenziale dei costruendi edifici e, quanto al costruendo fabbricato, la loro destinazione assimi- labile alle case di abitazione. Le apodittiche argomentazioni espresse nella motivazione della decisione impugnata non esaminerebbero le censure afferenti la ritenuta sussistenza dei presupposti e dei requisti richiesti dall'art. 33, comma 3, 1. 388 del 2000, nonché la sussistenza dei presupposti giuridici per l'applicazione del T.U.R. art. 2, 40, 43 e dell'art. 1, comma 26,1. n. 244/2007. 4. Con il quarto motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 112 c.p.c. in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., in quanto i giudici di appello avreb- bero erroneamente affermato che "Va dichiarata inammissibile la ri- chiesta relativa alla errata individuazione della base imponibile per l'applicazione delle imposte ipotecarie e catastali, in quanto trattasi di domanda nuova non introdotta in un precedente grado di giudizio", laddove invece il ricorrente, sia nell'atto introduttivo che nell'atto di appello aveva eccepito la violazione dell'art. 43, comma 1, lett. b) del d.P.R. n. 131 del 1986 essendosi l'Ufficio discostato dal precetto nor- mativo che per le permute stabilisce che la base imponibile è costituita R.G.N. 12400-15 dal valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore impo- sta. 5. Ti primo e terzo mezzo vanno esaminati congiuntamente in quanto inerenti alla medesima questione. I motivi vanno respinti per i principi di seguito enunciati. a)Con l'avviso di liquidazione oggetto di impugnazione, l'Amministrazione finanziaria non concedeva le agevolazioni richieste ai sensi dei commi 24, 25, 26 della 1. n. 244 del 2007, per l'atto di per- muta di cosa presente con cosa futura del 14.3.2009, con cui le parti stipulavano due distinti contratti di permuta di aree edificabili con im- mobili da costruire. Con la prima pennuta l'Istituto trasferiva all'Immobiliare una appezzamento di terreno al fine di consentire la realizzazione di un progetto integrato comprendente, oltre ad un cen- tro commerciale polivalente, anche una serie di interventi di pubblico interesse, mentre la società immobiliare trasferiva all'Istituto un co- struendo fabbricato da destinare a centro per anziani da realizzare sul medesimo terreno. Con la seconda permuta l'Istituto dei ciechi Opere riunite I, Florio, trasferiva un terreno edificabile alla Immobiliare, che a sua volta trasferiva all'Istituto dei ciechi Opere riunite degli immobili strumentali da costruire e da destinare a centro non vedenti plurimino- rati. b) Per l'esame della questione va illustrato il quadro normativo di rife- rimento. L'art. 33 della 1. n. 388 del 2000 secondo cui: "I trasferimenti di beni immobili in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati, comunque de- nominati, regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale, sono soggetti all'imposta di registro de//'l per cento e alle imposte ipotecarie e catastali in R.G.N. 12400-15 misura fissa, a condkione che l'utilk:za.zione edificatoria dell'area avvenga entro cinque anni dal trasferimento", - è stato abrogato dall'art. 36, comma 15, d.l. n. 223, del 2006, conv., con modif., dalla n. 248 del 2006, con al- cune eccezioni, poi estese dall'art. 1, comma 306, dell 1. n. 296 del 2006. L'art. 36, comma 15, d.l. n. 223/2006 è stato a sua volta abroga- to dal comma 27 dell'art. 1 della 1. 24 dicembre 2007, n. 244. Anche queste ultime disposizioni, già modificate, sono state abrogate dall'art. 10 del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23. La disposizione di riferimento applicabile alla fattispecie "ratione tem- poris" è l'ultimo capoverso dell'art. 1, della tariffa parte I allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, che nella versione in vigore del 1 agosto 2008 al 1 gennaio 2014, stabiliva "Se il trasferimento ha per oggetto immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati diretti all'attuazione dei programmi di edilkia residenziale comunque denominati, a condkione che l'intervento cui è finalivato il trasferimento venga completatato entro cinque anni dalla stipula dell'atto", l'imposta di registro era dovuta nella misura dell'1%. Quest'ultima norma agevolativa non risulta più vigente a decorrere dal 1 gennaio 2014 per effetto dell'art. 10 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23. Ulteriori modifiche sono state apportate dall'art. 2, comma 23, del d.l. 29 dicembre 2010, n. 225, inserito nella legge di conversione 26 feb- braio 2011 n. 10 che ha prorogato di tre anni il termine di cinque anni di cui all'art. 1, comma 25, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, por- tandolo a complessivi otto anni. Per espressa previsione del comma 23, le disposizioni di cui ai commi 25, 26 e 27 dell'art. 1 della legge n. 244 del 2007 e quindi le agevolazioni ivi previste, si applicano agli atti pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati, alle scrittura private autenticate poste in essere a decorrere dalla data di entrata in R.G.N. 12400-15 vigore della presente legge, nonché alle scritture private non autentica- te presentate alla registrazione a decorrere dall'anno 2005. b)Ciò premesso, con riferimento all'imposta di registro, per poter usu- fruire del trattamento agevolato, è necessario che il piano particolareg- giato sia diretto all'attuazione di un programma di edilizia residenziale. Pertanto, non è reputato più meritevole d'incentivo fiscale la circo- stanza che il terreno acquistato ricada in un piano particolareggiato d'iniziativa privata (quand'anche approvato dal comune e sottoscritto dalle parti), come previsto originariamente dall'art. 33, comma 3, della 1. n. 388 del 2000, se non inserito e diretto all'attuazione di un pro- gramma residenziale. Il principio è stato precisato da questa Corte con sentenza n. 25101 del 2016, con cui si è affermato che: "Non può non rilevarsi come nel caso in esame, l'evolu_zione normativa milita nel senso che la volontà de/legislatore sia quel- la di abrogare la precedente normativa e di dettare una nuova disciplina 'a regime', in quanto sono state modificate direttamente le tanffé allegate rispettivamente al d.P.R. n. 131 del 1986 (imposta di registro) e al d.lgs. n. 347 del 1990 (imposta ipotecaria e catastale). IrOtti, le modifiche introdotte in merito ai piani urbanistici particolareggiati in seno alla legge n. 244/07 propongono una nuova disciplina del- la materia, non solo prescindendo da quella precedente, ma prevedendone l'abroga.zione espressa, senza alcun richiamo alle norme precedenti (salvo che per finalità abrogativa) e travolgendo anche la misura fissa dell'imposta catastale. Una diversa intelpreAnione, oltre che priva di rifirimenti normativi, andrebbe in manie- ra ingiustificata a creare diffirenti statuti di agevolaione fiscale, laddove la fattispe- cie oggetto della nuova normativa, relativa alle predette agevolxzioni, si riferisce i trasferimenti d'immobili, compresi in piani urbanistici particolareggiati, ma che debbono essere diretti all'attuazione dei programmi di edili.zia residemziale comun- R.G.N. 12400-15 que denominati, pertanto, non è reputato più meritevole di incentivo fiscale, la circo- starka che il terreno acquistato ricada in un piano particolareggiato d'inkiativa privata (quand'anche approvato dal comune e sottoscritto dalle parti), come previsto originariamente dall'art. 33, comma 3, della legge n. 388 del 2000, se non inserito e diretto all'attuckione di un programma di edilkia residen:ziale". E' stato affermato che: "In materia di imposta di registro, catastale e ipoteca- ria, l'art. 1, commi 25- 28 della 1. n. 244 del 2007, pur abrogando l'art. 36, comma 15, del dl. n. 223 del 2006, conv., con modif., dalla 1. n. 248 del 2006, che aveva, a sua volta, abrogato l'art. 33, comma 3, della 1. n. 388 del 2000, non ha ripristinato la norma prevista da quest'ultima disposkione ma, al contrario, modificando le tariffe allegate al d.P.R. n. 131 del 1986 ed al dlgs. n. 347 del 1990, ha dettato una nuova disciplina delle agevolazioni fiscali relative ai trasferi- menti di immobili compresi in piani urbanistici padicolareggiati, limitandone l'applica.zione a quelli diretti alfattua:zione dei programmi di edilizia residerkiale conven.zionata pubblica" (Cass. n. 25100 del 2016), E più recentemente: "In tema di imposta di registro, in seguito all'entrata in vigore della 1. n. 244 del 2007, che ha ridisegnato la materia, abrogando la prece- dente disciplina e introducendone una nuova 'a regime', l'agevolazione di cui all'art. 1, comma 1, ultimo periodo, parte I, della tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, come integrato dall'ari'. 1, comma 26, della suddetta legge, può essere ricono- sciuta unicamente ai trasferimenti di immobili diretti all'attua:zione dei programmi di edilkia residenziale comunque denominati, rispondendo essa all'esigenza di in- centivare l'attività edilkia residerkiale mediante l'abbattimento dei primo costo di edifica:zione connesso all'acquisto dell'area" (Cass. n. 22908 del 2020). [OSCURATO:PERSONA], con accertamento in fatto in- sindacabile in sede di legittimità, in quanto congruamente motivato e privo di vizi logici, ha rilevato che "l'area trasferita era individuata nel P. R. G. del Comune di Palermo come 'Centro di municipalità' nella quale era con- R.G.N. 12400-15 sentita la realiva.zione di attività commerciali in una supetficie non superiore al 50% e comunque inserite in un progetto globale che valori.uasse le specifiche stori- che, dimensionali e moologiche di ciascuna _zona, attraverso anche una sistema di attreature e servizi. E sostiene altresì che la realidzione dei costmendi edfici non era diretta all'attuazione di programmi di edilizia residen.ziale abitativa, bensì destinati alla creazione di centri commerciali". Nella fattispecie, pertanto, i giudici di appello hanno escluso che i ter- reni oggetto di trasferimento siano compresi in piani urbanistici parti- colareggiati diretti all'attuazione di programmi di edilizia residenziale 'comunque denominati'. c) Da siffatti rilievi, appare all'evidenza l'infondatezza del terzo motivo di ricorso, non sussistendo l'eccepito vizio di apparente motivazione della sentenza impugnata, posto che il giudice del merito, pur illu- strando sinteticamente le proprie argomentazioni, ha evidenziato con accertamento in fatto che, con riferimento alla eccepita assimilabilità degli edifici da costruire alle case di abitazione, "l'appellante si è limitato ad una generica affermazione, sen_za fornire alcun elemento utile per una valutaio- ne in proposito", facendo buon governo dei principi di diritto sopra illu- strati. 6. Il secondo ed il quarto mezzo, da esaminarsi congiuntamente per connessione logica, sono inammissibili. Il ricorrente deduce con il secondo motivo un vizio di violazione di legge, asserendo l'errore in giudicando dei giudici di appello, i quali avrebbero dovuto annullare l'avviso di liquidazione per errata determ- nazione della base imponibile. La medesima critica viene ricondotta, R.G.N. 12400-15 con il quarto motivo, al paradigma di cui all'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. in relazione all'art. 112 c.p.c. e 57 d.lgs. n. 546 del 1992. Entrambe le doglianze sono inammissibili per carenza di autosuffi- cienza, posto che il ricorrente ha omesso di riportare in ricorso, a fron- te di una declaratoria di inammissibilità per la novità della questione proposta in appello, lo specifico contenuto dei motivi di doglianza ri- feriti alla asserita omessa pronuncia, con espresso riferimento alla que- stione della errata individuazione della base imponibile per l'applicazione delle imposte ipotecarie e catastali, posto che tale critica non appare evincibile dalle ragioni di impugnazione illustrate nel ricor- so per cassazione, con la conseguenza che in difetto, ne segue l'inammissibilità (v. Cass. n. 17049 del 2015 con riferimento al giudizio di appello). 7. In definitiva il ricorso va rigettato. Le spese seguono la soccomben- za e vanno liquidate come da dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la parte soccombente al rimbor- so delle spese di lite che liquida in complessivi curo 10.000,00 per compensi, oltre eventuali spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1, quataer del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello pagato p