Cassazione n. 37981/2022

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 13605/2015 R.G. proposto da: Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso la quale è domiciliata a Roma, Via dei Portoghesi, n. 12 -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], nella qualità di l.r. p.t. e di socio illimitatamente responsabile di E.G.I. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. -intimato- avverso la SENTENZA d ella COMM. TRIB.REG. della TOSCANA n. 2201/2014depositata il 17/11/2014 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 11/10/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. Dagli atti di causa emerge che l’Ufficio di [OSCURATO:PERSONA] dell’Agenzia delle entrate sottoponeva a verifica E.G.I. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., esercente l'attività di installazione di impianti elettrici, e rilevava, per l'anno di imposta 2007, uno scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli attribuibili sulla base dello studio di settore UG75U. Pertanto, a fronte di un dichiarato di euro 467.912, l'Ufficio determinava i ricavi in euro 632.084, con una differenza di euro 164.172, notificando alla società invito ai fini dell'instaurazione del contraddittorio, nella qual sede la medesima invocava l'applicazione del più favorevole studio di settore TD35U, predisposto per l'anno di imposta 2009, e giustificava lo scostamento con la crisi del settore e lo stato di liquidazione di fatto in cui versava. Sulla base della rideterminazione dei maggiori ricavi, in applicazione del più recente studio di settore, nella misura di euro 144.937, l'Ufficio procedeva al la notificazione dell'avviso di accertamento, avverso il quale la società proponeva ricorso, deducendo la mancanza di motivazione e comunque l'illogicità degli esiti accertativi. 2. La CTP, con la sentenza n. 138/01/12 depositata il 16 marzo 2012, confermava la legittimità della metodologia accertativa seguita dall'Ufficio, operando nondimeno un ridimensionamento dei maggiori ricavi nella misura di euro 105.000. 3. Proponevano appello in via principale la società ed in via incidentale l'Ufficio. 4. La CTR, con la sentenza epigrafata, accoglieva integralmente l'appello principale e rigettava quello incidentale. 4.1. A sostegno della decisione, per quanto di rilievo in questa sede, osservava che nessuna delle giustificazioni dello scostamento fornite dalla società in sede di contraddittorio (riduzione dei ricavi per la grave crisi del settore di appartenenza e stato di liquidazione di fatto, avvalorato dalla costante riduzione del personale impiegato) è stata tenuta in considerazione dall'Ufficio nell'avviso di accertamento, con conseguente violazione del principio del giusto procedimento. Invero, la flessibilità degli strumenti presuntivi trova fondamento nell'art. 53 Cost., “non potendosi ammettere[,] così come illegittimamente fatto dall'Agenzia delle entrate di [OSCURATO:PERSONA][,] che il reddito venga determinato in maniera automatica, a prescindere da quella che è la capacità del soggetto sottoposto a verifica”, atteso che, secondo la giurisprudenza di legittimità, “il limite della utilizzabilità delle risultanze degli studi di settore” consiste, da un lato, “nella impossibilità di far conseguire, alla eventuale incongruenza (grave) tra standard e ricavi dichiarati, un automatismo dell'accertamento” e, dall’altro lato, “nel riconoscimento della partecipazione del contribuente alla fase di formazione dell'atto di accertamento mediante un contraddittorio preventivo”. 5. Avverso detta sentenza della CTR, propone ricorso per cassazione l'Agenzia delle entrate, affidandosi a due motivi. Il ricorrente resta intimato. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 62- bis e 62-sexies, comma 3, d.l. n. 331 del 1993, conv. con mod. dalla l. n. 146 del 427 del 1993, e dell’art. 10 l. n. 146 del 1998, in combinato disposto con l’art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973 e con gli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. 1.1. L'“iter” argomentativo sviluppato dalla CTR muove dall’erroneo presupposto che l'esito ricostruttivo attinto dall’Ufficio costituisca la risultante della sola applicazione dello studio di settore UG75U. Una semplice disamina testuale della motivazione dell'avviso di accertamento (riprodotto in ricorso a fini di autosufficienza) consente di apprezzare come esso, invece, si fondi, non soltanto sul risultato dello studio di settore, comunque modificato a seguito di contraddittorio con la società, ma su una serie di presunzioni che, considerate nel complesso, integrano i requisiti di gravità, precisione e concordanza, legittimanti la metodologia analitico-induttiva adottata. Erroneamente la CTR ha ritenuto non essere stata rispettata la sequenza procedimentale che impone l'attivazione del contraddittorio. Altrettanto erroneamente essa imputa all'Ufficio di non aver motivato in merito alle due ragioni addotte dalla società circa la crisi del settore di appartenenza e lo stato di liquidazione di fatto: in realtà, un tale difetto di motivazione dell'avviso di accertamento, ammesso che sussista, non ne implica l'illegittimità, comportando soltanto che il giudizio si rivolga a stabilire se lo scostamento sia o meno giustificato anche alla luce delle ridette ragioni. Da censurare è anche l'affermazione della CTR laddove pare revocare in dubbio la gravità dello scostamento, tenuto presente che lo stesso si attesta attorno al valore, non trascurabile, del 30%. 2. Con il secondo motivo si denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti. 2.1. L'avviso di accertamento conteneva una lunga motivazione, nella quale erano evidenziate le molteplici presunzioni a fondamento delle riprese. Secondo la CTR, l'Ufficio non avrebbe preso in considerazione le giustificazioni addotte dalla società in sede di contraddittorio. Nondimeno, se essa avesse esaminato nell'interezza l'avviso, si sarebbe resa conto di come proprio dette giustificazioni abbiano spinto alla rielaborazione dello studio di settore secondo parametri più favorevoli. Inoltre, la medesima non ha esaminato i seguenti fatti: oggettivo grave scostamento; antieconomicità nella gestione dell'attività; incongruenza nella posizione reddituale dei due membri della compagine sociale, tra l'altro astretti da vincolo di “coniugio”. Sotto altro profilo, le circostanze addotte dalla società a giustificazione dello scostamento appaiono, come sempre eccepito dall'Ufficio, soltanto affermate e comunque sfornite di qualsivoglia impianto probatorio. Infine, la CTR non ha considerato che la crisi del settore è insorta in Italia quasi due anni dopo il 2007, anno di imposta oggetto di accertamento, e che, a dispetto del rivendicato (ma dall’Ufficio contestato) stato di liquidazione della società, la stessa era in attività anche all'epoca della decisione. 2. In via preliminare,rileva il Collegio che, come risulta sia dalla sentenza impugnata che dal ricorso per cassazione, il ricorso introduttivo del giudizio è stato proposto unicamente da E.G.I. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. senza che siasi proceduto, nonostante che la compagine consti eretta in forma di società di persone, all’integrazione del contraddittorio nei confronti di tutti i soci. 2.1. Alla luce di ciò, trova applicazione il principio a termini del quale, “in materia tributaria, l'unitarietà dell'accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all'art. 5 d.P.R. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 917 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da uno dei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci - salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali - sicché tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell'obbligazione dedotta nell'atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario. Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l'integrazione del contraddittorio ai sensi dell'art. 14 d.lgs. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio” (Sez. U, n. 14815 del 04/06/2008 (Rv. 603330-01). 2.2. In applicazione del suddetto principio, sussistono i presupposti per la declaratoria di nullità dell’intero giudizio, con conseguenti annullamento e cassazione di entrambe le sentenze di primo e secondo grado e rimessione degli atti alla Corte di giustizia tributaria di primo grado (già CTP) di [OSCURATO:PERSONA], affinché provveda alla rinnovazione del giudizio, integrando il contraddittorio con i litisconsorti necessari. P.Q.M. La Corte, decidendo sul ricorso, cassa la sentenza impugnata, dichiara la nullità dell’intero giudizio e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di [OSCURATO:PERSONA]