Cassazione n. 25805/2022

la seguente SENTENZA Sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso la sentenza emessa il 07/10/2021 dalla Corte d'Appello di Milano visti gli atti, il provvedimento impugnato ed il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]; lette le conclusioni del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso chiedendo dichiararsi l'inammissibilità del ricorso; lette la memoria di replica del difensore del ricorrente, avv. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso insistendo per l'accoglimento dei motivi di ricorso [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del [OSCURATO:DATA_NASCITA], la Corte d'Appello di Milano ha parzialmente riformato la sentenza emessa dal Tribunale di Milano, in data 15/01/2021, con la quale BARTOLI Enrico era stato condannato alla pena di giustizia in relazione ai delitti di omessa dichiarazione relative all'IRES e all'IVA, e di contraffazione del DURC relativo al 2013, a lui ascritti ai capi 1) e 2) della rubrica quale amministratore di fatto della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (il Tribunale aveva invece dichiarato estinto per intervenuta prescrizione l'ulteriore reato di falso ascritto al BARTOLI al capo 2). In particolare, la Corte d'Appello: ha' assolto l'imputato dalla omessa dichiarazione IVA 2013 per essere il fatto non previsto dalla legge come reato; ha dichiarato estinto per prescrizione anche la residua imputazione di falso; ha concesso le attenuanti generiche; ha mitigato il trattamento sanzionatorio, confermando nel resto la sentenza impugnata. 2. Ricorre per cassazione l'imputato, a mezzo del proprio difensore, deducendo: 2.1. Violazione di legge con riferimento al rigetto della richiesta di sospensione con messa alla prova. Si lamenta l'omessa effettiva valutazione dell'adeguatezza del programma di trattamento proposto, la mancanza di istruttoria al riguardo, il mancato apprezzamento della proposta integrativa depositata all'udienza del [OSCURATO:DATA_NASCITA] (con offerta della somma di Euro 30.000 a titolo di risarcimento, la mancata correlazione delle valutazioni in punto di adeguatezza e sostenibilità del programma con le reali condizioni economiche, la valorizzazione delle condotte contestate al capo 2) pur in assenza di un accertamento definitivo. 2.2. Violazione di legge e vizio di motivazione con riferimento alla determinazione del reddito di imposta e dalla ritenuta indeducibilità dei costi sostenuti. Si censura la motivazione della sentenza, che nel riferirsi a fatture con oggetto standardizzato e generico non aveva considerato la sussistenza, in atti, di fatture con voci di costo sostenute dalla società che erano state apoditticamente ritenute indeducibili. Si censura inoltre il calcolo dell'imposta evasa operato dalla Corte d'Appello, nonché il riferimento ad un imprecisato onere di allegazione a carico della difesa quanto alle retribuzioni in nero corrisposte, il cui mancato assolvimento aveva fatto ritenere attendibili le verifiche a campione compiute dagli operanti, rimaste prive di qualsiasi vaglio critico. 2.3. Travisamento della prova con riferimento alla qualifica di amministratore di fatto attribuita al BARTOLI. Si censura il mancato esame dei rilievi svolti in punto di inutilizzabilità delle dichiarazioni del concorrente MEUCCI, l'erronea valutazione di quanto accertato in ordine alla documentazione richiesta dalla G.d.F. (che solo in minima parte era stata prodotta dal ricorrente), la sostanziale irrilevanza degli altri elementi valorizzati. 2.4. Violazione di legge e vizio di motivazione con riferimento al trattamento sanzionatorio. Si censura l'individuazione del minimo edittale per il reato di cui all'art. 5 d.l.vo n. 74 del 2000 in anni uno e mesi sei di reclusione quanto alla omessa dichiarazione più grave, dal momento che per l'annualità 2011 doveva trovare applicazione la più favorevole cornice edittale prevista prima delle 2 modifiche introdotte nel 2015 (cornice che prevedeva un minimo di un anno). Si censurano inoltre gli aumenti per la continuazione, privi di supporto motivazionale e di misura unitaria nonostante la diversità di importi evasi nelle varie annualità, nonché la durata della pena accessoria, immotivatamente rimasta inalterata nella misura di un anno, nonostante il ridimensionamento della pena principale 3. Con requisitoria ritualmente trasmessa, il Procuratore Generale sollecita una declaratoria di inammissibilità del ricorso, osservando, quanto al primo motivo, che i rilievi della Corte d'Appello in ordine al rigetto della richiesta di sospensione con messa alla prova risultavano del tutto in linea con la necessità di valutare la richiesta secondo i parametri di cui all'art. 133 cod. pen., con particolare riguardo al rilievo dell'inadeguatezza del programma alla luce del danno cagionato, e alla mancata corresponsione delle rate di una parte del debito tributario determinate dall'Agenzia delle Entrate. Si rileva inoltre il carattere generico del secondo motivo, anche alla luce della impossibilità di ricondurre le fatture a contratti o ad accordi con i clienti. Quanto al terzo motivo, il P.G. evidenzia che la sola documentazione messa a disposizione dagli operanti era stata prodotta dal BARTOLI, e non dall'amministratore di diritto MEUCCI. Il P.G. rileva infine la genericità delle censure formulate in punto di trattamento sanzionatorio. 4. Con memoria ritualmente trasmessa, il difensore replica ai rilievi del P.G., insistendo per l'accoglimento dei motivi di ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. La fondatezza del motivo di ricorso concernente il trattamento sanzionatorio (su cui cfr. in fra, § 4) consente di ritenere validamente radicato il rapporto processuale, ed impone l'immediata declaratoria di estinzione dei reati con riferimento all'annualità 2010, essendo ormai decorso il termine massimo decennale di prescrizione e non sussistendo - alla luce di quanto verrà esposto nei paragrafi seguenti - le condizioni per una declaratoria di immediato proscioglimento ai sensi dell'art. 129, comma 2, cod. proc. pen. Le ulteriori censure devono invece ritenersi infondate. 2. Con riferimento al primo motivo di ricorso, ritiene il Collegio che la Corte milanese abbia fatto buon governo del principio giurisprudenziale secondo cui «in tema di sospensione del processo con messa alla prova, il giudizio in merito all'adeguatezza del programma presentato dall'imputato va operato sulla base degli elementi evocati dall'art. 133 cod. pen., in relazione non soltanto all'idoneità a favorirne il reinserimento sociale, ma anche all'effettiva corrispondenza alle condizioni di vita dello stesso, avuto riguardo alla previsione di un risarcimento del danno corrispondente, ove possibile, al pregiudizio arrecato alla vittima o che, comunque, sia espressione dello sforzo massimo sostenibile dall'imputato alla luce 3 delle sue condizioni economiche, che possono essere verificate dal giudice ex art. 464-bis, comma 5, cod. proc. pen.» (Sez. 2, n. 34878 del 13/06/2019, Nassini, Rv. 277070 - 01). La Corte ha invero valorizzato il totale inadempimento degli obblighi rateali cui il BARTOLI era stato ammesso dall'Amministrazione finanziaria (per complessivi 221.000 Euro a fronte di un debito tributario superiore ai 3 milioni), sottolineando che una così assoluta inerzia non dimostrava alcuna concreta possibilità e volontà di risarcire il danno, sia pure nei ristretti limiti delineati dalla rateizzazione. Si tratta di un percorso argomentativo che resiste ai rilievi difensivi, pervenendo ad una valutazione di inidoneità del programma anche alla luce della condotta post delictum, che non può restar fuori dallo spettro valutativo che qui rileva, a meno di non voler del tutto espungere da quest'ultimo gli aspetti risarcitori (pur in presenza di un profitto di estrema consistenza derivante da reato). Né a diverse conclusioni sembra potersi pervenire sulla scorta della proposta integrativa avanzata nel corso del giudizio di appello, che - nel prospettare tardivamente una disponibilità al versamento di Euro 30.000 - finisce per fornire ulteriore conferma dell'incongruità della richiesta come in origine formulata (cfr. Sez. 5, n. 35721 del 09/06/2015, Gasparini, Rv. 264259 - 01, secondo la quale «nel giudizio di impugnazione davanti alla Corte d'appello o alla Corte di cassazione, l'imputato non può chiedere la sospensione del procedimento con la messa alla prova di cui all'art. 168-bis cod. pen., perché il beneficio dell'estinzione del reato, connesso all'esito positivo della prova, presuppone lo svolgimento di un iter processuale alternativo alla celebrazione del giudizio»). 3. Anche le censure veicolate con il secondo motivo appaiono prive di fondamento. Questa Suprema Corte ha invero chiarito che «in tema di reati tributari, al fine di determinare l'ammontare della imposta evasa, il giudice deve operare una verifica che, pur non potendo prescindere dai criteri di accertamento dell'imponibile stabiliti dalla legislazione fiscale, subisce le limitazioni che derivano dalla diversa finalità dell'accertamento penale e dalle regole che lo governano, con la conseguenza che i costi deducibili non contabilizzati vanno considerati solo in presenza, quanto meno, di allegazioni fattuali da cui desumere la certezza o comunque il ragionevole dubbio della loro esistenza» (Sez. 5, n. 40412 del 13/06/2019, Tirozzi, Rv. 277120 - 01, relativa ad una fattispecie di bancarotta cd. fiscale, in cui la Corte ha respinto l'eccezione difensiva di inesatta determinazione dei debiti tributari causativi del dissesto, dovuta alla mancata valutazione dei costi deducibili, per essere gli stessi non ricostruibili a causa dell'omessa tenuta delle scritture contabili e dell'assenza di ulteriori elementi dimostrativi dei relativi esborsi). In tale condivisibile prospettiva ermeneutica, che risulta tra l'altro pienamente in linea con i più recenti contributi dottrinali (in cui si evidenzia la deducibilità dei soli costi che risultano da elementi certi e precisi, anche quando non sono indicati 4 nelle scritture contabili), risulta immune da censure l'attribuzione, da parte della Corte territoriale, di un rilievo dirimente al fatto che "nessun aggancio documentale o fattuale di qualsivoglia natura è stato in realtà offerto dall'appellante, al fine di poter seriamente rivalutare la possibile esistenza delle operazioni sottostanti le dette fatture" (cfr. pag. 7 della sentenza impugnata). Altrettanto è a dirsi quanto ai rilievi formulati in ordine agli approfondimenti compiuti dagli operanti sulla corrispondenza tra le ore indicate in busta paga e quelle effettivamente lavorate, secondo criteri inevitabilmente condizionati dalla necessità di mantenere un livello "sopportabile" per lo stesso organismo investigativo: sicchè "laddove la difesa avesse potuto seriamente offrire elementi fattuali oggettivi e concreti a proprio discarico, appare evidente che lo avrebbe fatto già in primo grado (ad esempio [...] deducendo testi in dibattimento). Mentre le doglianze allora come nella presente sede si limitano ad una mera critica dell'operato degli investigatori" (cfr. pag. 8 della sentenza). 3. Reiterativi, ed in parte privi della necessaria specificità, appaiono poi i rilievi concernenti l'attribuzione della qualifica di amministratore di fatto al BARTOLI. La Corte d'Appello ha attribuito, con un percorso argonnentativo immune da profili di illogicità manifesta qui deducibili, importanza decisiva al dato obiettivo costituito dalla disponibilità, in capo al ricorrente, della documentazione aziendale da lui stesso fornita agli operanti (documentazione che non era invece in possesso dell'amministratore di diritto MEUCCI); per altro verso, una conferma del pieno inserimento gestionale del BARTOLI è poi stata individuata dalla Corte territoriale nell'accesso del ricorrente ai conti correnti sociali e all'utilizzo della carta di credito aziendale (cfr. sul punto anche pag. 4 della sentenza di primo grado, in cui si precisa tra l'altro che la carta di credito era stata utilizzata dall'imputato anche per spese di natura prettamente personale, e che il BARTOLI aveva beneficiato nel 2010 di ingenti movimentazioni in uscita dai conti correnti della società). Alla luce di tali convergenti risultanze, i rilievi difensivi, volti a minimizzare la consegna della documentazione aziendale e gli altri elementi valorizzati dalla Corte d'Appello, si risolvono in una non consentita sollecitazione a valutare diversamente la valenza indiziante degli elementi acquisiti: così come non coglie nel segno la censura inerente l'inutilizzabilità delle dichiarazioni del MEUCCI, avendo la Corte motivatamente chiarito di poter prescindere da queste ultime, alla luce di quanto emerso all'esito dell'istruttoria (cfr. pag. 9 della sentenza impugnata). 4. Sono invece fondati, come già inizialmente accennato, i motivi concernenti il trattamento sanzionatorio. Va infatti posto in evidenza, quanto alla pena base individuata con riferimento alla più grave violazione relativa all'anno 2010, che la stessa è stata determinata "nella misura pari al minimo edittale di anni 1 e mesi 6 di reclusione": trattasi di quantificazione erronea, in quanto la pena minima era all'epoca (ovvero prima delle modifiche di cui al d.lgs. n. 158 del 2015) pari ad un anno.5 Per ciò che riguarda i reati satellite, le censure difensive devono trovare accoglimento atteso il carattere indistinto (tre mesi per tutte le violazioni) e immotivato (nonostante le sensibili differenze tra un anno di imposta e l'altro) degli aumenti di pena irrogati per ciascuna violazione ulteriore: le Sezioni Unite di questa Suprema Corte hanno infatti chiarito che «in tema di reato continuato, il giudice, nel determinare la pena complessiva, oltre ad individuare il reato più grave e stabilire la pena base, deve anche calcolare e motivare l'aumento di pena in modo distinto per ciascuno dei reati satellite» (Sez. U, n. 47127 del 24/06/2021, Pizzone, Rv. 282269 - 01. In motivazione, le Sezioni Unite hanno ulteriormente precisato che il grado di impegno motivazionale richiesto in ordine ai singoli aumenti di pena è correlato all'entità degli stessi e tale da consentire di verificare che sia stato rispettato il rapporto di proporzione tra le pene, anche in relazione agli altri illeciti accertati, che risultino rispettati i limiti previsti dall'art. 81 cod. pen. e che non si sia operato surrettiziamente un cumulo materiale di pene). Anche le doglianze in tema di pena accessoria appaiono meritevoli di accoglimento, alla luce della sensibile riduzione della pena principale e del carattere del tutto apodittico della motivazione in ordine alla congruità del mantenimento della durata di un anno delle pene temporanee previste dall'art. 12 d.lgs. n. 74 del 2000 (cfr. pag. 9 della sentenza). 5. Le considerazioni fin qui svolte impongono, oltre al già richiamato annullamento senza rinvio della sentenza impugnata limitatamente all'anno di imposta 2010, essendo il reato estinto per prescrizione, l'annullamento della sentenza impugnata relativamente al trattamento sanzionatorio da applicare per i residui reati, con rinvio per nuovo giudizio sul punto ad altra Sezione della Corte d'Appello di Milano. Nel resto, il ricorso deve essere invece rigettato. P.Q.M. Annulla senza rinvio la sentenza impugnata perché il reato ascritto, limitatamente all'anno di imposta 2010, è estinto per prescrizione. Annulla la sentenza impugnata limitatamente al trat