Cassazione n. 37197/2022

a seguente ORDINANZA sul ricorso n. 29522/2018 RG proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope legis ricorrente contro [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. in liquidazione, in persona del liquidatore e legale rapp.te p.t., [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], tutti rappresentati e difesi, per procura in calce al controricorso, dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], con il quale sono elettivamente domiciliati in Napoli, alla via G. Verdi n. 18, il quale dichiara di voler ricevere le comunicazioni all'indirizzo di posta elettronica certificata [OSCURATO:EMAIL] controricorrenti avverso la decisione n. 2465/2018 della Commissione Tributaria regionale della Campania, depositata il 16/03/2018, non notificata. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 ottobre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]Angiolella. [OSCURATO:PERSONA] 1. Dalla sentenza impugnata, dal ricorso e dal controricorso risulta che: 1) L'Agenzia delle entrate emetteva nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. (prima ancora denominata [OSCURATO:SOCIETA]. di [OSCURATO:PERSONA] ed oggi [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.), per l'annualità 2004, l'avviso di accertamento n. RE102T600316/2009 integrativo di precedente accertamento (n. RE1020102255/2004) con il quale si contestava l'omessa dichiarazione di componenti positivi di redditi pari ad euro 11.700.000,00, rettificando il reddito dichiarato da euro 2.396.065,00 ad euro 14.096.065,00; conseguenzialmente veniva rideterminato, a fini Irpef, per trasparenza, il reddito di partecipazione conseguito dai suoi soci e cioè di Valerosy di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. (poi, [OSCURATO:PERSONA] - in liquidazione - s.r.I.) e [OSCURATO:PERSONA] con emissione di ulteriori avvisi di accertamento. 2) Avverso tali avvisi presentavano distinti ricorsi [OSCURATO:PERSONA], in qualità di legale rapp.te della [OSCURATO:PERSONA] s.a.s., ed in proprio quale socia al 2%, e [OSCURATO:PERSONA], quale legale rappresentante della Valerosy di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. (ora, [OSCURATO:PERSONA] s.r.I.) usufruttuaria del 98% della società [OSCURATO:SOCIETA]. (attualmente [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.), che la CTP di Avellino, con sentenza n. 450/1/2010, previa riunione, rigettava. 3) Constatata la mancata instaurazione del contraddittorio nei confronti dei litisconsorti [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., in persona del legale rapp.te [OSCURATO:PERSONA], la CTR adita con sentenza n. 684/05/2012 dichiarava la nullità della sentenza rimettendo gli atti al primo giudice, il quale, con sentenza n. 530/03/2015 (n.d.r.: sentenza oggetto del giudizio di appello su cui si è pronunciata la CTR, con la sentenza in epigrafe, qui impugnata), accoglieva i ricorsi ritenendo fondata l'eccezione dei contribuenti di illegittimità dei verbali di constatazione della "D.R.E." recepiti dalla Agenzia delle entrate. 4) Intanto, veniva emesso nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA], per l'anno 2004 altro avviso di accertamento n. RE102T600558/2009, con il quale venivano recuperati a tassazione interessi attivi non contabilizzati per euro 118.696,24. Tale avviso integrava i precedenti emessi nei confronti della stessa società (v. supra, n. 1) e determinava l'emissione di altri avvisi di accertamento nei confronti dei due soci della società di persone [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., [OSCURATO:PERSONA] e Valerosy di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] avviso di accertamento veniva impugnato dal legale rappresentante della società e dai due soci attinti da avviso di accertamento, con separati ricorsi che, previa riunione, venivano rigettati dalla CTP adita con sentenza n. 423/1/2010. Constatata la mancata instaurazione del contraddittorio nei confronti dei litisconsorti [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., in persona del legale rapp.te [OSCURATO:PERSONA], la CTR adita con sentenza n. 683/05/2012 dichiarava la nullità della sentenza rimettendo gli atti al primo giudice. 2. L'Agenzia delle entrate ha proposto appello, avverso la sentenza della CTP di Avellino sentenza n. 530/03/2015, nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., [OSCURATO:PERSONA] (quale socio accomandatario di [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.), [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione (usufruttuaria delle quote di [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., di proprietà del socio accomandante) e [OSCURATO:PERSONA] (legale rappresentante di [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.). 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio, con la sentenza di cui in epigrafe (n. 2465/5/2018), ha dichiarato inammissibile l'appello dell'Agenzia delle entrate in quanto coperta da giudicato (esterno) definitivo. 4. Avverso tale sentenza, l'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per Cassazione affidato a due motivi. 5. [OSCURATO:SOCIETA] s.r.[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] (quale socio accomandatario di [OSCURATO:SOCIETA].), [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, in persona del liquidatore p.t., [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] hanno resistito con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso - così rubricato: «nullità della sentenza e/o del procedimento ex art. 14 d.lgs. n. 546/96, in relazione all'articolo 360, comma 1, n. 4 c.p.c. - mancata integrazione del contraddittorio» - si denuncia l'error in procedendo in cui sarebbe incorsa la Commissione tributaria regionale per non aver dichiarato la nullità della sentenza per mancanza di integrazione del contraddittorio nei confronti dei litisconsorti «[...] [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., per il quale esiste per l'anno 2004 avviso n. RCE020600423-09, e [OSCURATO:PERSONA] che ha proposto ricorso avverso l'accertamento n. RED010601511 dinanzi alla Commissione tributaria di Napoli e deciso dalla CTR con sentenza sfavorevole non definitiva». 2. Il primo motivo di ricorso deve essere rigettato. 2.1. Alcuna violazione del contradditorio per violazione delle norme sul litisconsorzio necessario v'è stata in quanto, nella specie, l'oggetto di impugnazione è stato l'accertamento originario emesso nei confronti della società ([OSCURATO:PERSONA] s.a.s., poi [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I.) in giudizio in cui, a seguito della sentenza n. 530/03/2015, pronunciata a seguito di rinvio disposto con sentenza n. 683/05/2012, hanno partecipato anche i soci, litisconsorti necessari, [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione e [OSCURATO:PERSONA]. Alcuna ricomposizione successiva del contraddittorio, dunque, è necessaria (ricomposizione possibile anche in sede di legittimità, v. Cass., 24/02/2022, n. 6073) essendovi stata la originaria partecipazione congiunta di tutti i litisconsorti (necessari) avverso i due avvisi di accertamento per cui è causa (n. RE102T600316/2009 e n. RE102T600558/2009) e posti a fondamento della rettifica delle dichiarazioni sia della società, sia di tutti i suoi soci (Cass., 13/12/2017, n. 29843; Cass., 10/11/2011, n. 26648; Cass., 18/02/ 2010, n. 3830). 2.2. Va evidenziato che, dalla stessa epigrafe della sentenza di appello, impugnata nel presente giudizio, risultano, quali appellati, [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione e [OSCURATO:PERSONA] confermandosi, così, che sono stati tutti parti (litisconsorti) rispetto agli avvisi di accertamento per cui è causa. 2.3. Ed invero, solo l'eventuale mancanza di trattazione unitaria, con eventuali contrastanti decisioni assunte dai giudici di appello, avrebbe potuto comportare la violazione del litisconsorzio necessario, non potendo la causa essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto dei litisconsorti (Cass., Sez. U., 4/06/2008, n. 14815). D'Altro canto, gli avvisi di accertamento n. RCE020600423- 09 e n. RED010601511 cui fa riferimento la censura della ricorrente amministrazione, non riguardano il presente giudizio. 3 Col secondo motivo - così rubricato: «violazione e falsa applicazione dell'art. 324 c.p.c. e dell'art. 2909 c.c., in relazione all'articolo 360, comma 1, n. 3 c.p.c.» - si denuncia l'erroneità della sentenza impugnata sotto un duplice profilo: a) là dove ha dichiarato l'inammissibilità dell'appello dell'Ufficio, perché coperto da altro giudicato, mentre giudicato non v'era, in quanto la decisione n. 279/01/2013 era stata impugnato con ricorso per revocazione ordinaria con giudizio concluso con pronuncia della CTR di Roma n. 5806/16 del 30/09/2014, sfavorevole all'Erario, e poi impugnata in Cassazione con ricorso pendente al n. RG 8820/07/201; b) là dove ha ritenuto prevalente l'efficacia espansiva esterna del giudicato rispetto a questione non pregiudiziale. 3.1. Il motivo non può essere accolto per le seguenti motivazioni.3.2. Effettivamente pende innanzi a questa Corte il ricorso iscritto al n. RG 8827/2015, avente ad oggetto la sentenza della CTR del Lazio 5806/14, che ha rigettato il ricorso per revocazione proposto dall'Agenzia delle entrate avverso la sentenza della stessa Commissione regionale n. 279/1/13. Tale giudizio è stato definito nella stessa odierna udienza camerale, con rigetto del ricorso dell'Agenzia delle entrate. Essendo, dunque, divenuta definitiva la sentenza n. 279/1/13, la doglianza risulta destituita di fondamento e deve essere rigettata. 4. Col terzo motivo - così rubricato: «violazione e falsa applicazione della legge 24 dicembre 2007 n. 244 e dell'articolo 27, comma 13, del d.l. n. 185/2008, in relazione all'articolo 360, comma 1, n. 3 c.p.c.» - si denuncia l'erroneità della sentenza "in ordine ai poteri istruttori della DRE", deducendosi che « [...] dal complesso delle richiamate disposizioni legislative, statutarie ed organizzative, risulta l'indubbia competenza della direzione regionale a svolgere attività istruttoria destinata a fornire il supporto probatorio della pretesa tributaria oggetto dell'avviso emesso dalla direzione provinciale: dato malinteso dal giudice di merito». 4.1. La sentenza della CTR, qui impugnata, ha dichiarato inammissibile l'appello attraverso un percorso argomentativo del tutto diverso (efficacia preclusiva del giudicato) da quello seguito nella decisione della CTP (fondata, invece, sulla ritenuta incompetenza della DRE), sicché i giudici di appello hanno reso una decisione fondata su una ratio decidendi autonoma e diversa da quella oggetto della prima decisione, con la conseguenza che la censura proposta avverso una statuizione che non concretizza una autonoma ratio decidendi della sentenza di appello risulta inammissibile. 4.2. Deve essere, altresì, considerato che l'argomentazione della sentenza impugnata con la quale si è affermato che «La sentenza della commissione tributaria provinciale di Roma ha annullato l'accertamento rilevando l'incompetenza della direzione regionale a compiere la verifica (...) tale giudicato fa riferimento alla questione nella sua interezza ossia che l'annullamento è avvenuto per motivi che riguardano l'intera verifica e tutti i litisconsorti, società e soci» è svolta "ad abundantiam" e, pertanto, non costituisce una "ratio decidendi" della medesima. Pertanto, tale affermazione, contenuta nella sentenza di appello, che non ha spiegato alcuna influenza sul dispositivo della stessa, essendo improduttiva di effetti giuridici, non può essere oggetto di ricorso per cassazione, per difetto di interesse. 5. In conclusione, il ricorso deve essere integralmente rigettato. 6. Le spese del giudizio si pongono a carico della ricorrente amministrazione e vengono liquidate come da dispositivo. 7. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass. 29/01/2016, n. 1778). P.Q.M. Rigetta il ricorso. Condanna l'Amministrazione ricorr