Cassazione n. 05219/2026

Rel. ORDINANZA sul ricorso 13710/2019proposto da : [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (p.e.c.: [OSCURATO:EMAIL]), eletti- vamente domiciliata presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n.15; -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap- presentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; -controricorrente- avversola sentenz a della [OSCURATO:PERSONA] dell a Cam- pania, sez. staccata di Salerno, n. 9159 / 4 / 18 , depositata in data 23 ottobre2018 e non notificata. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 2 6 novembre 2025 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] della Campania, sez. staccata di Salerno, con sentenza n. 9159/4/18, depositata in data 23 ottobre 2018, accoglieva l’ appell o propost o dall ’Agenzia delle entrate avvers o la sentenz a della [OSCURATO:PERSONA] di Salerno n . 4599/2/16 di accoglimento del ricors o introduttiv o propost o dal la so- cietà [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.avente ad oggetto l’avviso di ac- certamento relativo ad II.DD. e IVAper l’anno 2007. 2. L’atto impositivo notificato il 9.3.2015 veniva emesso a seguito di verifica fiscaleconclusa da p.v.c. del 17.12.2014 , nel quale emergeva la contestazione di operazioni soggettivamente inesistentiposte in es- sere con i fornitori, in particolare la [OSCURATO:SOCIETA].. In sentenza si legge che con il ricorso introduttivo la società lamentava la decadenza dell’Amministrazione finanziaria per decorrenza del ter- mine ex art.43 d.P.R. n.600/73, il difetto di motivazione dell’atto e l’il- legittima sottoscrizione, oltre che l’erronea applicazione del riparto dell’onere della prova. A seguito di accertamento con adesione, resi- duava solo la ripresa IVA. 3. La CTP riteneva fondate nel merito le ragioni di doglianza del contri- buente. Il giudice d’appello riformava la sentenza di primo grado, rite- nendo non decisivo l’elemento posto dal giudice di prime cure a base dell’annullamento dell’avviso di accertamento, costituito essenzial- mente dalla regolarità formale della documentazione fornita dalla con- tribuente. La CTR riteneva tale dato di per sé inidoneo a superare il quadro indiziario, chiaro e preciso, evincibile dal protrarsi dei rapporti commerciali per un tempo considerevole (2 anni) con soggetti del tutto privi di una struttura organizzativa e che si avvalevano di prestanome senza fissa dimora. Il giudice concludeva che l’entità e la frequenza delle forniture oggetto di fatturazione, oltre che la provenienza dei sog- getti coinvolti dal medesimo contesto territoriale,non poteva non im- plicare la consapevolezza o, quantomeno, la conoscibilità della inesi- stenza, di fatto, delle fornitrici. 4. La contribuentepropone ricorsoper cassazione affidato a sei motiv i , che illustra con memoria ex art.380-bis.1. cod. proc. civ., cui replica l’Agenzia delle entrate con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art.360, primo comma, n.4,cod. proc. civ., l’omessa pronuncia sull’eccezione di a) decadenza dell’Ufficio dal proprio potere impositivo, non potendo trovare applicazione il raddoppio dei termini di accertamento, in quanto operante soltanto in caso di accertata sussistenza dei presup- posti dell’obbligo di denuncia per ipotesi di reato di cui al d.lgs. n.74/2000; b) carenza dell’atto di appello per omessa indicazione di specifici motivi di impugnazione. 2. Con il secondo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione agli artt.43 d.P.R. n.600/73, 57 d.P.R. n.633/72 secondo l’interpretazione data dalla sentenza della Consulta n.247/2011 e dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia e della Corte di cassazione, con riferimento al raddoppio del termine di accertamento. 3. Idue motiv i sono di trattazione congiunta in quanto interconnessi e sonoinammissibili. Premesso che non vi è pronuncia da parte della sentenza impugnata sulle suddette questioni, in particolare sul raddoppio del termine di accertamento, questione astrattamente idonea a definire il giudizio ; tuttavia il profilo di doglianza della violazione dell’ art.43 d.P.R. n.600/73 era stato introdott o in primo grado, come si evince dalla stessa lettura della sentenza, disattes o dal giudice di prime cure e, come si legge in ricorso, è statoriprodotto solo nelle controdeduzioni in appello della contribuente. E allora, la questione deve ritenersi preclusa dal giudicato interno , poiché la parte contribuente non ha dedotto di aver proposto, sulla questione oggetto di espresso rigetto in primo grado, appello inciden- tale, ma di aver meramente riproposto la stessa in sede di controde- duzioni, per cui va data continuità all'indirizzo (v. Cass. n.2880 del 2017; Cass. n. 16477 del 2016 e n. 23228 del 2015) secondo cui nel processo tributario, la parte, totalmente vittoriosa nel merito, rimasta soccombente su una determinata questione, onde evitare la forma- zione del giudicato interno, deve necessariamente proporre impugna- zione incidentale sul punto, non essendo sufficiente la mera ripropo- sizione della questione in appello, ai sensi dell'art. 56 del d.lgs. n. 546 del 1992, poichéla dizione "non accolte" ivi utilizzata riguarda le sole domande ed eccezioni su cui il giudice non si sia espressamente pro- nunciato. Per l’effetto, non solo non vi è spazio per accogliere la denuncia di omessa pronuncia, ma non può neppure essere riproposta in sede di legittimità la questione del raddoppio del termine di accertamento, perché ormai prospettazione tardiva, non essendo stata corretta- mente riproposta nel grado di appello. Del tutto generica è poi la prospettazione della supposta omessa pro- nuncia sulla “specificazione dei motivi di impugnazione”, non essendo stata in alcun modo data evidenza nel corpo del mezzo di impugna- zione del fatto che la questione è stata posta all’attenzione del giudice d’appello. 4. Con il terzo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art.360, primo comma, n.3,cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione agliartt.97 Cost., 10 e 12, comma 7, L. n.212/2000, 24, L. n.4/1929 in quanto, erroneamente,il giudice d’ap- pello avrebbe ritenuto valido l’atto impositivo relativo all’IVA nono- stante il mancato rispetto del contraddittorio endoprocedimentalean- teriore alla notifica dell’avviso, la cui osservanza è richiesta dal diritto UE, direttamente applicabile nell’ordinamento nazionale, in materia di tributi armonizzati. 5. Il motivo è inammissibile per le medesime ragioni già considerate in ordine ai due motivi che precedono: il giudice di primo grado non ha accolto la doglianza, attinente al procedimento amministrativo, e non risulta che la questione sia stata oggetto di appello incidentale della contribuente. Peraltro, la questione è anche palesemente infondata, dal momento che si legge nello stesso ricorso a pag.4 che, nel caso in esame , è intervenuta verifica fiscale conclusa da p.v.c. del 17.12.2014 e che l’atto impositivo è stato notificato il 9.3.2015 ben oltre i 60 giorni pre- visti dall’art.12, comma 7, l. 212/2000 nel testo applicabile ratione temporis. 6. Il quarto motivo di ricorso deduce, in rapporto all’art.360, primo comma, n.5, cod. proc. civ., l’omessa motivazione su un punto deci- sivo della controversia, che risiede nel fatto dell’omessa valutazione di una prova decisiva, in relazione alla prova documentale risultante dagli atti che avrebbe potuto modificare l’esito del giudizio, con riferi- mento alla contestata detraibilità dell’IVA in relazione alle operazioni soggettivamente inesistenti.Tale prova consisterebbe nella documen- tazione prodotta in allegato alla memoria difensiva del 25.6.2015,de- positata nella fase di accertamento con adesione, su cui ha preso po- sizione lo stesso Ufficio «nel verbale di contraddittorio a chiusura della fase di accertamento con adesione del 4.9.2015» ( cfr. p.27 e poi pag.30ricorso). 7. Con il quinto motivo la ricorrente censura, in rapporto all’art.360, primo comma, n.5, cod. proc. civ., l’omessa o insufficiente motiva- zione su un punto decisivo della controversia, anche in relazione all’art.115 cod. proc. civ.; si lamenta l’omessa considerazione di fatti non contestati nonché di contro-indizi che,se valutati, avrebbero com- portato una diversa decisione. Il giudice non avrebbe valutato il fatto, non contestato e accertato in sede di contraddittorio successivo all’emanazione dell’atto impositivo, del legittimo ed effettivo insedia- mento di cantieri situati in vari Comuni per forniture e posa in opera di conglomerato bituminoso e noleggio di mezzi meccanici ecc... 8. I due motivi possono essere esaminati congiuntamente in quanto formulati secondo una medesima logica, e sono inammissibili. 8.1.L’art. 54, comma primo, lett. b), del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito con modificazioni dalla l. 7 agosto 2012, n. 134, ha rifor- matoil testo dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., e si applica nei confronti di ogni sentenza pubblicata d al trentesimo giorno suc- cessivo a quello di entrata in vigore della legge di conversione del decretoe, dunque, dall’11 settembre 2012. La novella trova applica- zionenella fattispecie, in cui la sentenza impugnata è stata depositata il13 dicembre 2012 e, nel testo applicabile, il vizio motivazionale deve essere dedotto censurando l’«omesso esame circa un fatto decisivo peril giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti» e non più l’«omessa,insufficiente o contraddittoria motivazione» circa un fatto controversoe decisivo per il giudizio come precedentemente previsto dal “vecchio” n.5, con conseguente inammissibilità del motivo di ri- corsoil quale non ha tenuto conto del mutato quadro normativo pro- cessuale(cfr. Cass. Sez. U, Sentenza n. 19881 del 2014). I motivi non possonoperciò trovare spazio nella parte in cui prospettano un’insuf- ficientemotivazione. 8.2.Per il resto, va reiterato il corretto procedimento logico che il giu- dice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi ai fini della disaminadella fondatezza delle riprese: la gravità, precisione e con- cordanzarichiesti dalla legge vanno desu nti dal loro esame comples- sivo, in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essiessere insufficiente da solo), sebbene preceduto dalla considera- zionedi ognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria laloro collocazi one in un contesto articolato, nel quale un indizio raf- forza e ad un tempo trae vigore dall'altro in vicendevole completa- mento (Cass. n. 12002 del 2017; Cass. n. 5374 del 2017). Ciò che rilevaè che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pre- tesa,fermo restando il diritto del contribuente a fornire la prova con- traria. Infine, quanto alla valutazione della prova contraria, il Collegio os- servacome, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l’omesso esame di ele- menti istruttori non integra di per sé il vizio di omes so esame di un fattodecisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque presoin considerazione, benché la sentenza non abbia dato conto di tuttele risultanze probatorie offerte dalle parti. Infatti, la motivazione della sentenza impugnata ha ritenuto il quadro indiziario chiaro e preciso, evincibile dal protrarsi dei rapporti commer- ciali per un tempo considerevole (2 anni) con soggetti del tutto privi di una struttura organizzativa e che si avvalevano di prestanome senza fissa dimora. Il giudice ha concluso che l’entità e la frequenza delle forniture oggetto di fatturazione, oltre che la provenienza dei soggetti coinvolti dal medesimo contesto territoriale non poteva non implicare la consapevolezza o, quantomeno, la consapevolezza o, quantomeno, la conoscibilità della inesistenza, di fatto, delle fornitrici. Dunque,nella fattispecieil fatto storico è indubbiamente stato valutato. 9. Con il sesto motivo la ricorrente lamenta, in rapporto all’art.360, primo comma, nn.3 e 4, cod. proc. civ., la violazionee falsa applica- zione degli artt.2727, 2729 e 2697 cod. civ., per aver la CTR basato la propria pronuncia su mere presunzioni semplici, senza tener conto, vertendosi in materia di detrazione IVA, dei principi posti alla base del riparto dell’onere probatorio e, più precisamente, dell’onere incom- bente sull’Amministrazione finanziaria di provare, ai fini esclusiva- mente della detrazione, la consapevolezza da parte dell’acquirente della frode fiscale, facendo cattivo governo e applicazione dei principi in materia di onere e valutazione della prova nonché delle regole ope- rative in materia di presunzioni semplici. 10. Il motivo è infondato. 10.1. Va premesso che nel processo tributario il ricorso alle presun- zioni semplici, ossia gravi, precise e concordanti èla regola, salvo non valgano per legge regole specifiche in relazione alla singola tipologia di accertamento.Come sopra visto, il fatto e il compendio probatorio sonostati oggetto di valutazione in sentenza . Inoltre , la stessa ricor- rente afferma che l’Amministrazione le ha contestato operazioni sog- gettivamente inesistenti in relazione alla detrazione dell’IVA. 10.2. Ciò premesso, in punto di onere della prova in caso di riprese per operazioni contestate come soggettivamente inesistenti, va ram- mentato che, in tema di IVA come pure di imposte dirette, l'Ammini- strazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad ope- razioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l'opera- zione si inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contri- buente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostan- ziale inesistenza del contraente. Ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore ac- corto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi (Cass. Sez. 5, sentenza n. 9851 del 20/04/2018; conforme Sez. 5, ordinanza n. 27555 del 30/10/2018). 10.3. Con il motivo in disamina la contribuente neppure contesta la qualità di cartiera della propria dante causa e la contestazione si in- centra sul secondo requisito necessario, ossia l’elemento soggettivo. Il giudice si è attenuto al corretto criterio di riparto della prova e anche al canone giurisprudenziale individuato, e ha accertatoin fatto che per la durata dei rapporti commerciali la localizzazione territoriale la frode carosello era quantomeno conoscibile dalla contribuentein termini non censurabili insede legittimità con la censura in disamina . 11.Il ricorso dev’essere in ultima analisi rigettato e l e spese di lite, liquidatecome da dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M LaCorte: rigettail ricorso e condanna la società alla rifusione delle spese di lite infavore dell’Agenzia delle entrate, liquidate in euro 5. 9 00 per com- pensi,oltre spese prenot