Cassazione n. 32151/2025

la seguente SENTENZA sulricorso iscritto al n. 32762 / 201 9 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentat o e difes o dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ( P.E.C. gabrielesepio@ordineavvocati- roma.org)con domicilio eletto presso lo Studio ACTA in [OSCURATO:PERSONA], n.67 Roma (P.E.C. [OSCURATO:EMAIL] ) ; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; Oggetto:dies a quo impu- gnazione– contestazione no- tificazione- socio unico Srl nonlegalerappresentante –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] delLazio n. 1963/13/2019 , depositata il 2 aprile 2019 e non notifi- cata. Uditele conclusioni formulate dal Pubblico Ministero in persona del SostitutoProcuratore [OSCURATO:PERSONA] , nel senso del l’accogli- mento del ricorso con rinvio alla Corte di Giustizia di 2° grado del Lazio. Uditoper parte ricorrente l’Avv. [OSCURATO:PERSONA]. Uditoper l’Avvocatura dello Stato l’Avv. [OSCURATO:PERSONA]. Fattidi causa 1. Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio veniva respinto l’appello di [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Roma n. 17817/29/2016 aventead oggetto l’avviso di accertamento n. TK30351019892012 perl’anno 20 09 notificato alla sede della società [OSCURATO:SOCIETA]. e al cu- stode giudiziario nominato dal G.i.p. presso il Tribunale di Roma nell’ambito del sequestro preventivo ex art.321 c.p.p. delle quote dellasocietà, atto impositivo impugnato da [OSCURATO:PERSONA] in proprio , qualesocio e quale amministratore della società , nell’inerzia del cu- stode. 2.L’avviso traeva origine da una verifica fiscale iniziata a seguito d i indaginepenale. N el corso del procedimento, il giudice delle indagini preliminaripresso il Tribunale di Roma disponeva con provvedimento del 5.12.2011 il sequestro preventivo ai sensi dell'art. 321 c.p.p. delle quote del capitale sociale della [OSCURATO:SOCIETA]. e, con successivo provvedimento del 16.1.2012, nominava [OSCURATO:PERSONA] cu- stodegiudiziario, poi nominata dall’assemblea della società ammini- stratoreunico il 20.1.2012. Le risultanze della verifica fiscale svolta dall’Agenzia delle Entrate confluivanonel processo verbale di constatazione del 17.4.2012, da cuiemergeva il ruolo della società in un ampio meccanismo di “frode carosello”ai fini IVA e la deduzione di alcuni costi non documentati aifini delle imposte dirette. 2.1. In particolare, si legge in ricorso che c on l’avviso di accerta- mento venivano ritenuti indeducibili in violazione dell’art. 109, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986 una serie di costi sostenuti dalla DAFS.r.l., e venivano disconosciute spese di carattere pubblicitario sostenute nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. per un importo pari a euro 700.000,00, oltre che s pese relative alla realizzazione di un servere di un software dedicati all’invio massi v o di e - mail di carat- terepubblicitario ai clienti registrati sul sito internet della [OSCURATO:SOCIETA]., sostenutinei confronti della ditta [OSCURATO:PERSONA] diBifolco Florinda per euro 1.059.157,00. 2.2.La notificazione del p. v . c . veniva effettuata nelle mani del cu- stode giudiziario e amministratore unico [OSCURATO:PERSONA] e, nelledate del 4 e 5 ottobre 2012, interveniva notifica de ll’ att o impo- sitivopresso la sede della società e presso il custode . Solo il 10 di- cembre2012 [OSCURATO:PERSONA] , in proprio e per conto della società , im- pugnava l’avviso davanti al giudice tributario ; a giustificazione, egli affermavadi aver conseguito la conoscenza dell’atto in data 12 ot- tobre 2012 grazie a comunicazione telematica a lui inoltrata dalla [OSCURATO:PERSONA]. La società [OSCURATO:SOCIETA] veniva quindi dichiarata fallita dal Tribunale di Romacon sentenza del 2.5.2013 (Fallimento n. 349/13) e il giudice civilenominava curatore fallimentare [OSCURATO:PERSONA] . Successivamente,in data 15 ottobre 2013 il Gip disponeva il disse- questropreventivo delle quote e, il 30.10.2013, l’assemblea rinomi- navaDezi amministratore della società . 3.Il giudice di prime cure disponeva l’integrazione del contradditto- rionei confronti del curatore fallimentare , il quale non si costituiva ingiudizio. La CTP d ichiarava quindi l’inammissibilità del ricorso in- troduttivoper due diversi e concorrenti profili, il primo riguardante il difettodi legittimazione attiva del ricorrente e il secondo per tardività delricorso, in quanto presentato oltre il termine previsto dall’art. 21 d.lgs.546/92. 4.Il ricorso in appello di [OSCURATO:PERSONA] censurava la decisione ribadendo che ildies a quo , a decorrere dal quale doveva essere computato il ter- mine previsto dal citato art. 21, andava individuato nella data del 12.10.2012,in cui egli aveva avuto notizia della pretesa impos i t i va a seguito di interlocuzione co l custode giudiziario , e non nella data dinotifica degli atti impugnati al custode, perfezionata si il 4 e 5 ot- tobre2012. Inpunto di legittimazione, il giudice d’appello giungeva a lla conclu- sioneopposta a quella cui era pervenuto il giudice di primo grado, ma,pur accertata la legittimazione straordinaria ad agire in capo a FedericoDezi, confermava la statuizione di tardività del ricorso , ac- certandoche l e notific he si erano correttamente perfezionat e presso lasede della società e presso il custode giudiziario della società . 5.Avverso tale sentenza, [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per Cas- sazione in proprio nonché quale socio e amministratore della DAF , articolatoin due censure, al quale l’Agenzia delle Entrate ha replicato concontroricorso. Lacausa è stata dimessa alla pubblica udienza e la Procura Generale harassegnato conclusioni scritte. Ragionidella decisione 1.Con il primo motivo del ricorso si deduce la violazione e falsa ap- plicazione degli artt. 21, comma 1, d .lgs. n. 546 del 1992 e 24, comma1, della Costituzione , per errata individuazione del dies a quo perla decorrenza del termine di impugnazione dell’avviso di accer- tamentoin primo grado . Conil secondo motivo il contribuente prospetta la violazione e falsa applicazione, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c od . p roc . c iv ., degliartt. 21, comma 1, d .lgs. n. 546 del 1992 e 145 cod. proc. civ. , in combinato disposto con l’art. 15, L. n. 890 del 1982 , e dell’art.2697cod. civ. , per l’ errata individuazione del dies a quo e decorrenza del termine di impugnazione in presenza di notifica irregolare dell’attoimpugnato. 2.Il ricorrente lamenta con le due censure che il giudice ha ricono- sciuto la sua legittimazione ad impugnare l’avviso di accertamento n. TK3035101989/2012, rilevando che « il Sig. [OSCURATO:PERSONA] è da ritenersi legittimato a proporre ricorso avverso gli avvisi di accertamento emessia nome della [OSCURATO:SOCIETA], di cui era amministratore e socio unico. Ciò nella preva le nte considerazione delle irreparabili conseguenze chesarebbero scaturite nei suoi personali confronti, ove fosse stata omessal’impugnazione degli atti impositivi. Conseguenze pregiudi- zievoli sia sotto l’aspetto dell’interesse diretto del contribuente, quale detentore del 100% delle quote sociali, sia sotto l’ulteriore aspetto delle responsabilità ravvisabili nei suoi personali confronti quale amministratore unico della società (in tal senso Cass. o rd. 21385/2007)». Ciononostante, il giudice ha individuato nella data del5.10.2012 il termine di decorrenza per l’impugnazione dell’avviso di accertamento n. TK3035101989/2012 in quanto « in tali date è rispettivamenteavvenuta la notifica alla sede della società ed al ci- tatocustode giudiziario mediante la spedizione a mezzo raccoman- datasemplice della c.d. CAN, ovvero la comunicazione di avvenuta notifica dell'atto impositivo nelle mani di soggetto diverso dal suo destinatario». 3.Secondo il ricorrente, il dies a quo decorrerebbe invece dalla data incui egli ha avuto conoscenza della pretesa impositiva e non dalla data di presunta notifica dell’avviso di accertamento alla s ocietà ; avrebbe appreso dell’esistenza dell’avviso di accertamento solo in data12.10.2012 per il tramite di comunicazione telematica ricevuta dall’allora custode giud iziario , fatto che non sarebbe contestato in giudizio.Al tempo , sarebbe stato impossibilitato a ricevere per altre vial’avviso di accertamento, posto che era stat o dispost o il seque- strodelle quote sociali da parte della Procura della Repubblica presso il Tribunale di Roma , misura che gli precludeva anche l’accesso a i localidella società. 4.Sotto un ulteriore profilo, a nche laddove si volesse sostenere che ildies a quo sia effettivamente individuabile nel momento della rice- zioneda parte del custode, secondo [OSCURATO:PERSONA] la decorrenza del termine nonscatterebbe dal 5.10.2012 per incertezza della notifica, che non sarebbe mai stata adeguatamente provata dall’Ufficio e sarebbe statanon correttamente accertata dal giudice nella sentenza impu- gnata. 5.I motivi , connessi e di trattazione congiunta, non possono trovare ingresso. Si legge a pag.4 del ricorso che « l’avviso di accertamento impu- gnato, secondo la prospettazione offerta dall’Ufficio, sarebbe stato notificato in data 5.10.2012 presso la sede della società, tramite consegnaal portiere dello stabile in piazza delle Libertà n.10 e suc- cessivaraccomandata i nformativa, nonché in data 4.10.2012 presso ildomicilio della dott.ssa [OSCURATO:PERSONA] » . 5.1. Orbene , è logico che l e due notifica zion i dell’atto impugnato , perfezionatesi nelle dat e del 4 e 5 ottobre 2012 secondo l’accerta- mento del giudice d’appel l o, sia no stat e indirizzat e al la sede della [OSCURATO:SOCIETA] , in persona del legale rappresentante, e a l domicilio del custodegiudiziario [OSCURATO:PERSONA] . V ale il fatto che l’assem- bleaordinaria della [OSCURATO:SOCIETA]. , in data 20 gennaio 2012 , ha nominat o Sebastianiamministratrice unica della società e, dunque, in data an- tecedentesia alla notifica del p.v.c. (febbraio 2012) sia alla notifica dell’avviso(ottobre 2012). 5.2.È corretto che la notifica sia intervenuta nei confronti della so- cietàin persona della [OSCURATO:PERSONA], dal momento che il custode giudi- ziario delle quote sociali, designato in sede di sequestro preventivo penale, può assumere, in qualità di rappresentant e della proprietà del capitale e in mancanza di una norma di legge che lo vieti, la funzionedi amministratore della società, dovendosi escludere il con- flitto d'interessi. A conferma di ciò, la giurisprudenza (v. Cass. n. 12072 del 2014) riconosce che il c ustode, assumendo la qualità di amministratore, è legittimato a proporre l'istanza per la dichiara- zionedi fallimento in proprio. 5.3.Ne consegue che [OSCURATO:PERSONA], a partire dalla nomina del custode giudi- ziario quale amministratore unico nel gennaio di quell’anno, ̀ ces- sato dalla carica di amministratore e [OSCURATO:PERSONA] è divenut a in sua vecepienamente legittimat a a rappresentare l’ente e i l suo soci o . 6.Giustamente, dunque, nel caso di specie l’avviso di accertamento èstato notificato nelle dat e del 4 e 5 ottobre 2012 sia alla sede della società,in persona del legale rappresentante, sia a l domicilio di Fran- cescaSebastiani nella qualità, perché al tempo è lei l’ amministratrice unica della [OSCURATO:SOCIETA]. e , perciò , il legale rappresentante eventual- mentelegittimato ad impugnarlo. L a prima notifica zione dell’atto im- positivoè così avvenut a al domicilio de lla persona che al tempo rap- presentavala società di capitali e, quindi , anche [OSCURATO:PERSONA] , titolare delle quote sociali . La seconda notificazione è avvenuta presso la sede dellasocietà e in persona del legale rappresentante, ossia [OSCURATO:PERSONA] stessa. 7.Tenuto conto di quanto precede, Dez i innanzitutto non può util- mentesostenere che solo dalla comunicazione interna inviatagli dal custodegiudiziario decorre rebbe per lui il termine ad impugnare, dal momentoche è chiara la lettera del primo comma dell’art.21 d.lgs . 546/92,a norma del quale « »:ciò che rileva è la notificazione a l soggett o le- gittimato a riceverla : la società in persona dell’amministratore pro tempore. 8.In secondo luogo, nessuna delle due notificazioni dell’atto impo- sitivo è stata diretta a [OSCURATO:PERSONA], bensì alla società in persona de l suo legale rappresentante pro tempore , spiratoil termine di 60 giornidi cui all’art. 21 d.lgs . 546/92 per impugnare l’avviso , 9.Infine, ulteriore concorrente profilo, vale notificazioninelle date del 4 e 5 ottobre 2012 nei confronti della società. Si legge in sentenza : « la valutazione della CTPdeve invece essere condivisa in relazione al secondo degli indi- catiprofili, quello cioè riguardante la tardività del ricorso introduttivo (…)ritiene viceversa questa CTR che il procedimento volto alla noti- ficadegli atti impugnat i si è in realtà pienamente perfezionato sotto leprecedenti date del 4 e del 5 ottobre 2012 » . Lecensure in disamina , sotto lo schermo della violazione di legge, sonosurrettiziamente dirette a impugnare tale motivazione , che ha smentitola prospettazione di [OSCURATO:PERSONA] attraverso un doppio rigetto sia in primo sia secondo grado. Brevemente si ricorda che l’abrogazione dell’art. 348 - ter cod. proc. civ., già prevista dalla legge delega n.206/2021attuata per quanto qui interessa dal d.lgs. n.149/2022, hacomportato il collocamento all’i nterno dell’art. 360 cod. proc. civ. di un terzo comma, con il connesso adeguamento dei richiami, il qualeripropone la disposizione dei commi quarto e quinto dell’arti- coloabrogato e prevede l’inammissibilità del ricorso per cassazione per il motivo previ sto per censurare il percorso motivazionale del giudice,ossia non il n.3, bensì il n. 5 dell’art. 360 cod. proc. civ. . Il ricorrentenon ha dimostrato che le ragioni di fatto poste a base della decisionedi primo grado e quelle poste a base della sentenza di ri- gettodell’appello sono state tra loro diverse e, anzi, dai brani della sentenzasopra riportati si evince il contrario . 10.In conclusione, il ricorso dev’essere rigettato . Lespese di lite, liquidate come da dispositivo, seguono la soccom- benza. P.Q.M LaCorte: Rigettail ricorso. Condanna il ricorrente alla rifusione delle spese di lite in favore dell’Agenziadelle entrat